高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)九十二年度簡字第一號

原告之訴駁回。

訴訟費用由原告負擔。事實及理由：

一、緣原告八十七年度未分配盈餘申報，原列報其當年度營利事業所得稅結算申報自行依法調整後課稅所得額新台幣（下同）六、０五四、二五九元，減除應納之營利事業所得稅一、五０三、五六五元，彌補以往年度之虧損四、０六五、二六一元，及其他經財政部核准之項目四八五、四三三元後，當年度未分配盈餘為零元。經被告初查將原列報其他經財政部核准之項目四八五、四三三元中，屬小汽車折舊超限二二八、三三四元，轉列為因超越規定之列支標準未准列支，而具有合法憑證或能提出正當理由者項下認列，其餘二五七、０九九元則予剔除，核定未分配盈餘二五七、０九九元，並依所得稅法第六十六條之九規定，就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅計二五、七０九元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟主張：全年所得額係營業淨利加非營業收入總額減非營業損失及費用總額之合計數，但被告卻指明財政部所訂營利事業各業所得額標準，係根據各該業正常營運資料所定，不包括營業外損益，有違行政程序法第五條明確原則，及所得稅法第二十四條第一項之規定；又依八十九年度未分配盈餘申報書之減除項目，其中第九項及第十項皆載明可減除自行調整之所得額，與其依帳載資料申報之所得額之差額，但按第九項擴大書面審核純益率（原告之行業標準為百分之七）申報者，可減除非營業損失及費用總額，而按第十項所得額標準（原告之行業標準為百分之八）申報者，卻不准予減除非營業損失及費用總額，實有違行政程序法第六條平等原則之規定；又截至民國（下同）八十七年底原告帳載累積虧損一０、二四二、四八四元，無盈餘可分配，被告仍加徵百分之十營利事業所得稅，有違實質課稅原則，且所得稅法第六十六條之九第三項並未包括第二項第二款彌補以往年度虧損，但所得稅法施行細則第四十八條之十第四項卻規定：「本法第六十六條之九第二項第二款所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額。」明顯違反法律保留原則，求為判決訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷，及被告應返還原告二五、七０九元及加計法定利息等語。被告則以：財政部所訂營利事業各業所得額標準，係根據各該業正常營運資料所定，不包括營業外損益，是被告否准該非營業損失二五七、０九九元自其他經財政部核准減除項目項下減除，洵無違誤，原告股東臨時會於八十八年十二月一日決議，以八十七年度稅後盈餘四、０六五、二六一元彌補以往年度虧損，致原告截至八十八年度止，屬八十六年度以前發生之累積虧損為一０、二四二、四八四元，被告依所得稅法施行細則第四十八條之十第四項及行為時公司法第二十條第一項規定，以實際彌補數額四、０六五、二六一元，自當年度未分配盈餘項下減除，據此，當年度依所得稅法第六十六條之九第二項規定計算之未分配盈餘核定為二五七、０九九元，並依同條第一項規定核定應加徵百分之十營利事業所得稅二五、七０九元，並無不合；又所得稅法施行細則第四十八條之十第四項係依據所得稅法第一百二十一條授權訂定，基於租稅法律主義，被告核定系爭未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅，尚無違反實質課稅原則及法律保留原則等語，資為抗辯。

二、按「自八十七年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅，不適用第七十六條之一規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第三十九條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額︰一、當年度應納之營利事業所得稅。二、彌補以往年度之虧損。三、已由當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額。四、已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積，．．．九、當年度損益計算項目，因超越規定之列支標準，未准列支，而具有合法憑證或能提出正當理由者。十、其他經財政部核准之項目。」所得稅法第六十六條之九第一項、第二項定有明文。

三、經查，原告係從事重型機械安裝，八十七年度未分配盈餘申報，原列報「其他經財政部核准之項目」四八五、四三三元，其中屬小汽車折舊超限二二八、三三四元，轉列「當年度損益計算項目，因超越規定之列支標準，未准列支，而具有合法憑證或能提出正當理由者」項下，其餘二五七、０九九元係原告自非營業損失中之利息支出及其他損失調整數，原核定乃否准上開二五七、０九九元自「其他經財政部核准之項目」剔除等情，此有原告八十七年度未分配盈餘申報書、被告核定通知書、調整數額計算表等原本附原處分卷可稽，洵堪認定。按「本部頒訂之各年度營利事業各業所得額標準及同業利潤標準之純利率，係就當年度各業營業淨利編訂，至如有非營業損益，應依規定合併計課或核實減除。」、「營利事業辦理所得稅結算申報，按所得稅法第八十條規定之所得額標準自行調整之所得額，與其依帳載資料申報之所得額之差額，得依同法第六十六條之九第二項第十款規定，列為計算當年度應加徵百分之十營利事業所得稅之未分配盈餘之減除項目。」分別經財政部七十九年一月十一日台財稅字第七九一一八三五二九號、八十九年一月三十一日台財稅字第０八九０四五０二七二號函釋在案。故財政部所頒訂之各年度營利事業各業所得額標準，係根據各該業正常營運資料所定，不包括非營業損益。又依行為時所得稅法第八十條規定：「稽徵機關接到結算申報書後，應派員調查，核定其所得額及應納稅額。前項調查，稽徵機關得視當地納稅義務人之多寡，採分業抽樣調查方法核定各該業所得額之標準。納稅義務人申報之所得額如在前項規定標準以上，即以其原申報額為準，如不及前項規定標準者，應再個別調查核定之。」復按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」同法第八十三條第一項亦有明文。綜上函釋及法律規定意旨，行為時所得稅法第八十條規定之所得額標準，乃係作為稽徵機關於辦理營利事業所得稅結算申報案件之調查核定時，用以研判各該案件應以其原申報額為準核定或應再調帳查核之依據，如納稅義務人申報之所得額不及財政部核定各該業所得額之標準，稽徵機關即應調帳查核。至於所得稅法第二十四條第一項規定：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」及營利事業所得稅結算申報書所載：「全年所得額＝營業淨利＋非營業收入總額─非營業損失及費用總額」均為營利事業所得稅結算申報時，應如何計算所得額之規定，核與財政部核定各該業所得額標準，係作為稽徵機關查核營利事業所得稅結算申報，是否調帳查核之依據，兩者之目的並不相同，自難相提併論。故原告主張財政部所訂營利事業各業所得額標準，不包括營業外損益，核與所得稅法第二十四條第一項規定及營利事業所得稅結算申報書所載不符，有違行政程序法第五條明確原則之規定云云，顯有誤會。

四、又原告所提出之八十九年度未分配盈餘申報書第九項、第十項雖分別記載「按擴大書面審核純益率自行調整之所得額，與其依帳載資料申報之所得額之差額。」及「依所得稅法第八十條規定之所得額標準自行調整之所得額，與其依帳載資料之所得額之差額。」得作為未分配盈餘之減除項目。然依八十七年度擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點第二點規定：「凡全年營業收入淨額及非營業收入．．．合計在新台幣三千萬元以下之營利事業，其年度結算申報，書表齊全，自行依法調整之純益率在下列標準以上並繳清稅款者，應就其申報案件予以書面審核：．．．」查，原告八十七年度營業收入淨額為七四、０四一、三五０元，非營業收入為一、六三六、八九一元，合計金額已逾三千萬元以上，自不適用擴大書面審核之規定。又原告係從事重型機械安裝，該行業八十七年度所得額標準為百分之八，而原告八十七年度營業淨利率為百分之十二．六二，其自行調整後之營業淨利率則為百分之十二．九三，均超過當年度財政部所頒之所得額標準，此有原告八十七年度結算申報損益表附原處分卷足稽。是原告結算申報之營業淨利率已高於財政部所訂所得額標準，則依行為時所得稅法第八十條第三項規定，被告本即應以其原申報額為準，核定原告之所得額及應納稅額，而無調帳查核之必要，故原告在此情況下亦無必要再自行調整所得額，其與因帳載資料所得額未達財政部所訂所得額標準，而須自行調整所得額，以避免被稽徵機關調帳查核之情形不同，核與上開未分配盈餘申報書所載「依所得稅法第八十條規定之所得額標準自行調整之所得額，與其依帳載資料之所得額之差額。」已有不合。再者，本件被告予以剔除之金額二五七、０九九元，原告自承係屬營業外之損益，且系爭金額係原告自非營業損失中之利息支出及其他損失之調整數，而依行為時所得稅法第八十條規定之所得額標準自行調整之所得額，並未包括營業外之損益，已如前述。是原告主張計算未分配盈餘，依上開規定應減除系爭金額云云，自不足採。又原告公司股東於八十八年十二月一日以臨時決議將八十七年度稅後盈餘四、０六五、二六一元，彌補以往年度虧損，有該股東臨時會議事錄影本附原處分卷可按。而上開稅後盈餘彌補以往年度虧損，並未包括被告所剔除之金額二五七、０九九元在內，系爭金額仍屬原告未分配之盈餘，故被告依法課徵百分之十營利事業所得稅，並無違誤。

五、綜上所述，原告之主張既不足取，其八十七年度未分配盈餘申報為零元，經被告初查將原列報「其他經財政部核准之項目」四八五、四三三元中，屬小汽車折舊超限二二八、三三四元，轉列「當年度損益計算項目，因超越規定之列支標準，未准列支，而具有合法憑證或能提出正當理由者」項下，其餘二五七、０九九元則予剔除，核定未分配盈餘二五七、０九九元，並就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅計二五、七０九元，揆諸首開法律規定，並無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，及請求被告返還二五、七０九元，並加計法定利息，為無理由，應予駁回。並不經言詞辯論為之。

六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

高雄高等行政法院第一庭

法院書記官 蔡玫芳附註：行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：