高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)九十二年度簡字第五二號
關鍵資訊
- 裁判案由綜合所得稅
- 案件類型行政
- 審判法院高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
- 裁判日期92 年 04 月 30 日
高雄高等行政法院簡易判決 九十二年度簡字第五二號 原 告 甲○○ 被 告 財政部高雄市國稅局 代 表 人 乙○○ 局長 訴訟代理人 丙○○ 右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十二月二十六日台 財訴字第０九一００三一二六０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、緣原告八十八年度綜合所得稅結算申報，以取得福聚股份有限公司（下稱福聚公 司）等十三家公司之各類所得扣繳暨免扣繳憑單之盈餘分配股利總額計新臺幣（ 下同）二六、九二一元及於中央信託局、高雄銀行之存款利息共一０七、九０四 元，乃列報儲蓄投資特別扣除額一三四、八二五元，被告原核定以原告本年度符 合列報儲蓄投資特別扣除額者僅金融機構存款利息一０七、九０四元，乃予以剔 除二六、九二一元，另以其漏報出借石橋證券股份有限公司（下稱石橋公司）之 其他所得計二、八九九元，並予併計原告綜合所得總額。原告不服，申經復查結 果其他所得獲追減二、八九九元並轉列租賃所得七０一元，其餘維持原核定，原 告仍未甘服，提起訴願，經遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。 二、原告起訴主張略謂：（一）儲蓄投資特別扣除額，應含公司八十七年度以前所分 配之盈餘：「兩稅合一」乃是為了減稅，避免所謂重複課稅，「兩稅合一」前， 股利可併計全年不超過二七０、０００元者得全數扣除，而「兩稅合一」後，若 股利不可併計，按本人稅率為百分之二十一，則利息不論有無超過二七０、００ ０元，股利部分一概須繳百分之二十一的稅，如此，不但未能減稅反而增稅，豈 不失去立法原意？立法者亦考慮及之，故加入其後之：「立法理由二、‧‧‧公 司八十七年度所分配之盈餘，係屬八十六年度之盈餘，尚無兩稅合一制度之適用 ，應準其繼續適用儲蓄投資特別扣除額之規定，始屬合理」條款，由此可知，是 否適用之關鍵為「公司所分配之盈餘年度」是在適用兩稅合一制度之前、或之後 之年度，所以八十八年度綜合所得稅結算申報書說明（下稱申報書說明）之「取 得年度」是指「給付所屬年度」而非「給付年度」，換言之，是否適用儲蓄投資 特別扣除額，關鍵在於其所得「所屬」年度，而非所得「給付」年度，原告所主 張可併入「儲蓄投資特別扣除額」者，只是申報書說明所稱之「公司或合作社分 配屬八十六年度或以前年度之股利或盈餘之扣繳憑單」之部份，但訴願決定書將 「‧‧‧八十七年十二月三十一日以前取得‧‧‧」之取得兩字，解釋成只看表 面的所得給付年度，而不管其實際的所得所屬年度（即分配之盈餘年度），均歸 納為「自八十八年一月一日起取得‧‧‧」於法自有不合；（二）全年給付未達 一千元者，依法得免申報：依據各類所得扣繳率標準第八條（財政部指現修正為 第十一條）規定：「‧‧‧扣繳義務人每次應扣繳稅額不超過二千元者（也就是 財政部所稱未達起扣點），免予扣繳。」意指至次年一月底前才扣繳，不必每次 扣繳，其次又規定「‧‧‧對同一納稅人全年給付未達一千元者，得免申報‧‧ ‧。」意指數次給付，全年合計仍未達一、０００元者，得免申報，二千元叫起 扣點，一千元不妨叫申報點，原告訴求者是申報點，不是起扣點，該條文，應同 時適用於扣繳義務人及納稅人，否則，若解釋成只有扣繳義務人才得免申報，那 「全年未達一千元的給付」需不需申報，豈不完全取決於扣繳義務人？因此，針 對全年給付未達一、０００元之部份，因原告之稅率為百分之二十一，扣繳率超 越百分二十一者，如申報，可退稅，則申報之，反之，扣繳率小於百分之二十一 者，如申報，會增加稅額，就選擇「得免」申報，這樣得免申報條文之「得」字 ，才有意義；（三）股票租賃所得，不逐項舉證，而採標準扣除百分之四十三： 原告在復查申請書中寫著：「此外，租賃所得查證困難，例如石橋‧‧‧」等語 ，係指租賃所得憑單扣繳義務人僅註明租賃所得額，要查是否有被其浮報，尚需 相關資料，因石橋公司出借原告福聚股票，所報之租賃所得為二、八九九元，為 數最高，就以之為例，該福聚股票租賃當天（八十八年九月三十日），收盤價六 十一‧五元，乘以租賃股數六、０００股，乘以租賃費率（由持股本人自訂，為 百分之０‧一九），應是七０一元，但石橋報二、八九九元，對單筆租賃所得（ 如石橋公司），要查是否有被其浮報，就已十分困難，而八十八年度總共有四十 四張股票租賃憑單，此種租賃所得，扣繳義務人往往將數筆不同種類股票、不同 租賃日期之所得，併在同一憑單申報，但不註明租賃之股票種類、租賃日期、各 單筆租賃給付額，如此，要查是否有被浮報，其複雜度可想而知，即使查出租賃 所得正確未被浮報，由於原告參與出借的股票種類及租借的經紀證券公司太多、 次數太頻繁、日期太分散，股價瞬息萬變，甚至於下市，其成本之損耗又當如何 認定？而這四十四張租賃所得憑單中，最多才二、八０一元，最少一元，一張憑 單又含數筆不同股票、不同時間之租賃金，所以各單筆租賃金額更小，這種情況 下要求列舉損耗，確實有問題，因此，依據申報書說明八所示：「租賃所得，是 指下列收入減去合理而必要的損耗和費用後的餘額：一、財產出租的租金收入‧ ‧‧。」因股票屬於財產，股票租賃所得自適用上開「租賃所得」條款，而申報 書說明八亦載明：租賃合理而必要的損耗和費用，可逐項舉證，如不逐項舉證申 報，本年度規定為租金收入的百分之四十三，並明確指出「出租土地之收入」為 「不得扣除百分之四十三必要的損耗和費用」的「排除條款」，又申報書說明八 亦明確指出「權利金」之合理而必要的損耗和費用「應舉證」，而股票租賃所得 係屬於租賃所得，並非屬於權利金所得，申報書說明並未指出「股票租賃」亦「 應舉證」，石橋證券全年給付實際未達一、０００元，如前述依法得免申報，並 非漏報，本案並非只求更正石橋證券所申報之租賃所得金額，因石橋證券將之申 報為「其他所得」，不能適用「標準扣除百分之四十三」，故請求更正適用「標 準扣除百分之四十三」云云。被告則以：（一）查系爭福聚公司等十三筆股票股 利計二六、九二一元均係於八十八年度取得之股利，依行為時所得稅法第十七條 之三規定，自八十八年一月一日起取得公司公開發行並上市之記名股票之股利即 無儲蓄投資特別扣除額之適用，故原告主張八十八年度所取得上開十三筆股利係 屬八十七年度以前之盈餘，應以「所得所屬」年度認定，而仍可適用儲蓄投資特 別扣除額之規定，與法不合；（二）次查，各類所得扣繳率標準第八條第二項係 規定扣繳義務人給付金額在一定標準以下得免列單申報，並非指所得人得免申報 ，凡屬依法應申報課稅之所得納稅義務人自當依法申報個人綜合所得稅，不論扣 繳義務人是否填報扣（免）繳憑單及所得額多寡，原告所訴每筆金額在一、００ ０元以下可免辦理綜合所得稅結算申報顯係誤解，被告原核定並無違誤；（三） 另查，系爭租賃財產為股票，非固定資產，自無首揭固定資產減除百分之四十三 必要損耗及費用規定之適用，又原告既未能提示出借股票之必要成本及費用憑證 供核，被告自無從扣除，是所訴核不足採，被告原核定並無違誤等語置辯。 三、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰第一類︰營利所 得︰公司股東所獲分配之股利總額‧‧‧。第五類︰租賃所得及權利金所得︰凡 以財產出租之租金所得，財產出典典價經運用之所得或專利權、商標權、著作權 、秘密方法及各種特許權利，供他人使用而取得之權利金所得︰一、財產租賃所 得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後 之餘額為所得額。‧‧‧。」、「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除 左列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額‧‧‧。二、扣除額：納 稅義務人就左列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額‧‧‧ 。 (三) 特別扣除額‧‧‧。 ３、儲蓄投資特別扣除：納稅義務人及與其合併 報繳之配偶暨受其扶養親屬於金融機構之存款、公債、公司債、金融債券之利息 、儲蓄性質信託資金之收益及公司公開發行並上市之記名股票之股利，合計全年 不超過二十七萬元者，得全數扣除，超過二十七萬元者，以扣除二十七萬元為限 。但依郵政儲金法規定免稅之存簿儲金利息及本法規定分離課稅之短期票券利息 不包括在內。‧‧‧。」、「納稅義務人及與其合併報繳之配偶暨受其扶養親屬 ，自中華民國八十八年一月一日起取得公司公開發行並上市之記名股票之股利， 不適用第十七條第一項第二款第三目第三小目儲蓄投資特別扣除之規定。」、「 前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如左‧‧‧。二、薪資、利息、 租金、佣金、權利金、執行業務報酬、競技、競賽或機會中獎獎金或給與、退休 金、資遣費、退職金、離職金、終身俸、非屬保險給付之養老金，及給付在中華 民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為 機關、團體之主辦會計人員、事業負責人及執行業務者；納稅義務人為取得所得 者。」、「公私機關、團體、學校、事業或執行業務者每年所給付依前條規定應 扣繳稅款之所得，及第十四條第一項第十類之其他所得，因未達起扣點，或因不 屬本法規定之扣繳範圍，而未經扣繳稅款者，應於每年一月底前，將受領人姓名 、住址、國民身分證統一編號及全年給付金額等，依規定格式，列單申報主管稽 徵機關；並應於二月十日前，將免扣繳憑單填發納稅義務人。」、「扣繳義務人 對同一納稅義務人全年給付前項所得不超過新台幣一千元者，得免依所得稅法第 八十九條第三項規定，列單申報該管稽徵機關。」分別為行為時所得稅法第十四 條第一項第一類及第五類第一款、第十七條第一項第二款第三目、第十七條之三 、第八十九條第一項第二款及第三項暨各類所得扣繳率標準第八條第二項所明定 。又「借券人取得之借券收入與融資人取得分享之借券收入，核屬財產租賃所得 ，貴公司向融券人經收借券收入，於轉付借券人與融資人時，均應依法扣繳所得 稅。」、「主旨：核定『八十八年度財產租賃必要損耗及費用標準』‧‧‧。說 明：一、依據所得稅法施行細則第十五條及第十七條規定、本部各地區國稅局函 及本部賦稅署案陳八十九年一月十八日邀請各地區國稅局及財稅資料中心會商結 論辦理。二、檢附各該標準乙份。附件一：八十八年度財產租賃必要損耗及費用 標準：一、固定資產：必要損耗及費用減除百分之四十三；但僅出租土地之收入 ，只得減除該土地當年度繳納之地價稅。‧‧‧。」亦分別經財政部七十一年三 月五日台財稅第三一四六六號函及八十九年二月十日台財稅第０八九０四五０九 一六號函釋示明確。 四、經查，原告八十八年度綜合所得稅結算申報，以取得福聚公司、大亞電線電纜股 份有限公司、大眾電腦股份有限公司、中國農民銀行股份有限公司、南帝化學工 業股份有限公司、興農股份有限公司、高林實業股份有限公司、永大機電工業股 份有限公司、復華證券金融股份有限公司、震旦行股份有限公司、達新工業股份 有限公司、台安電機股份有限公司及特力股份有限公司等十三家公司之各類所得 扣繳暨免扣繳憑單之盈餘分配股利總額計二六、九二一元及於中央信託局、高雄 銀行之存款利息共計一０七、九０四元，乃列報儲蓄投資特別扣除額一三四、八 二五元，被告原核定以原告本年度符合列報儲蓄投資特別扣除額者僅金融機構存 款利息一０七、九０四元，乃予以剔除二六、九二一元，另以其漏報出借石橋公 司之其他所得計二、八九九元，並予併計原告綜合所得總額，原告不服，申經復 查，經被告以九十年十月十七日財高國稅法字第九００五二八六四號函請臺灣證 券交易所股份有限公司（下稱臺灣證交所）查告石橋公司八十八年度給付予原告 總額二、八九九元之該筆所得給付之性質及其確實金額，嗣經臺灣證交所以九十 年十月二十四日台證（九０）結字第０二八一九０號函復被告略謂：「主旨：查 復華綜合證券公司客戶甲○○‧‧‧，八十八年度出借予石橋證券股份有限公司 有價證券共計福聚股票乙種股數六千股，該筆出借所得為新台幣七０一元，‧‧ ‧。」被告乃以九十一年四月十七日財高國稅法字第０九一００一九０六０號綜 合所得稅復查決定書作成決定：「其他所得追減新台幣（以下同）貳仟捌佰玖拾 玖元並轉列租賃所得柒佰零壹元。其餘維持原核定。」等情，為兩造所不爭執， 並有被告對原告之八十八年度綜合所得稅核定通知書影本、九十年十月十七日財 高國稅法字第九００五二八六四號函及九十一年四月十七日財高國稅法字第０九 一００一九０六０號綜合所得稅復查決定書暨臺灣證交所九十年十月二十四日台 證（九０）結字第０二八一九０號函附於原處分卷可稽，洵堪認定。 五、原告雖仍執前詞以為爭執，惟按，行為時所得稅法第十七條之三規定意旨，係因 在兩稅合一制下，股利已無重複課稅情事，爰規定納稅義務人取得公司公開發行 並上市之記名股票之股利，於辦理綜合所得稅結算申報時，不得列報減除儲蓄投 資特別扣除額，俾免享受重複減免之優惠，然因兩稅合一制係自八十七年度起實 施，且因公司八十七年度所分配之盈餘，係屬其八十六年度之盈餘，尚無兩稅合 一制度之適用，爰於本條明定自八十八年一月一日起，股利始不再適用儲蓄投資 特別扣除額之規定。經查，本件原告所取得之福聚公司等十三家公司八十八年度 所分配之盈餘股利總額計二六、九二一元固係上開公司八十七年度之盈餘，因該 年度已開始實施兩稅合一新制，故原告於八十八年度所取得之盈餘分配股利，依 所得稅法第十七條之三之規定，自不得再適用可列報減除儲蓄投資特別扣除額， 故原告主張八十八年度所取得上開十三筆股利係屬八十七年度以前之盈餘，應以 「所得所屬」年度認定，而仍可適用儲蓄投資特別扣除額之規定，顯屬無據。次 查，依行為時所得稅法第八十九條第一項第二款及第三項規定可知，扣繳義務人 與納稅義務人係所得稅法所規定不同之行為義務人，而行為時各類所得扣繳率標 準第八條第二項所規定者，係扣繳義務人給付金額在一定標準以下得免列單申報 ，並非指納稅義務人即所得人得免申報，凡屬依法應申報課稅之所得納稅義務人 自當依法申報個人綜合所得稅，不論扣繳義務人是否填報扣（免）繳憑單及其所 得額多寡，原告所訴每筆金額在一、０００元以下可免辦理綜合所得稅結算申報 ，顯係就該規定有所誤解，應不足採。又按，前揭財政部以八十九年二月十日台 財稅第0000000000函釋所核定之「八十八年度財產租賃必要損耗及費 用標準」，其規定固定資產之必要損耗及費用標準為減除百分之四十三，而所謂 固定資產，係指不動產（即土地及其定著物）。另查，本件原告八十八年度出借 予石橋公司有價證券共計福聚股票乙種股數六千股，股票非屬上開之固定資產， 自無固定資產減除百分之四十三必要損耗及費用規定之適用，且原告未能提示出 借股票之必要成本及費用憑證供被告核定，被告自無從扣除。原告主張其上述股 票租賃所得應適用財政部前揭函釋意旨，得扣除百分之四十三必要的損耗和費用 云云，亦不足採。 六、綜上所述，被告原核定以原告八十八年度符合列報儲蓄投資特別扣除額者為一０ 七、九０四元，予以剔除列報之股票股利二六、九二一元，另以其漏報石橋公司 之其他所得計二、八九九元，並予併計原告綜合所得總額，嗣經被告作成復查決 定，原告其他所得獲追減二、八九九元並轉列租賃所得七０一元，其餘維持原核 定。參諸前述說明，於法均無不合，訴願決定，予以維持，核無違誤。從而，本 件原告之訴為無理由，應予駁回，並不經言詞辯論為之。 據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百 三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。 中 華 民 國 九十二 年 四 月 三十 日 高雄高等行政法院第二庭 法 官 林勇奮 右為正本係照原本作成。 如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判 決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當 事人人數附繕本）。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。 中 華 民 國 九十二 年 四 月 三十 日 法院書記官 黃玉幸 附註： 行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）： 對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。 前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。
