高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)九十三年度簡字第一五號

訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於核定原告八十八年度未分配盈餘於超過新台幣柒拾陸萬柒仟柒佰捌拾元部分均撤銷。

原告其餘之訴駁回。

訴訟費用由被告負擔五分之一，餘由原告負擔。事實及理由：

一、原告起訴意旨略以：（一）未分配盈餘之課稅係依所得稅法第六十六條之九規定計算課徵，其立法理由謂：「‧‧‧二、為正確計算應加徵百分之十營利事業所得稅之未分配盈餘，爰於第二項明定未分配盈餘之計算基礎。原則上以實際可供分配之稅後盈餘為準，即除當年度課稅所得額外，其屬依法減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額等，亦應併入計算未分配盈餘，同時各該營利事業依法不能分配或已不存在之所得，亦准予減除，俾使未分配盈餘之計算臻於公平合理。‧‧‧」故「依擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點，按擴大書面審核純益率自行調整之所得額，與其依帳載資料申報之所得額之差額」及「按所得稅法第八十條規定之所得額標準自行調整之所得額，與其依帳載資料申報之所得額之差額」之所以得於計算未分配盈餘時減除，係因納稅義務人因依所得稅法相關規定所自行調整剔除之損費，雖於申報營利事業所得稅時不予認列，但若取得合法支出憑證，係為納稅義務人實際支出之損費，當可於計算未分配盈餘時將其剔除。（二）原告八十八年度全年所得額為虧損新台幣（下同）七二九、六○六元，該帳列虧損金額皆依法保存相關帳簿及憑證等會計記錄，營利事業所得稅結算申報時，自行帳外調整減少部分成本及費用，以純益率百分之七申報課稅所得額為二、三二四、八一七元，繳納營利事業所得稅五七一、二○四元，於自行帳外調整減列部分，復查決定追減之營業成本─直接人工帳載結算金額與自行依法調整後金額之差額八○○、○○○元，係依「財政部六十六年十月五日台財稅第三六七七八號函規定職工薪資及水電費，實際上具有合法之支出憑證，得於計算該公司當年度未分配盈餘時，自核定之營利事業所得額中減除。」函釋調整原告申報營業成本─直接人工帳載結算金額四、八六四、六○○元，與自行依調整後金額四、○六四、六○○元之差額，其得於計算未分配盈餘時作為減除項目之意，亦在於該支出為原告實際支付之損費，所得額已不存在，故於計算未分配盈餘時將其減除。（三）因此，原告申報時自行帳外調整減列部分，被告復查決定除營業成本─直接人工帳載結算金額與自行依調整後金額之差額八○○、○○○元外，則尚有二、二五四、四二三元，未准認列。但此部分原告均取具合法支出憑證，為原告實際支付之損費，例如工程費用─運費帳列金額九四七、八六三元，自行調整申報金額為六三一、九○○元，工程費用─修繕費帳列金額五

一一、七八九元，自行調整申報金額為二五○、○○○元，營業費用─折舊帳列七○三、六一五元及工程費用─折舊一、五九五、四七六元（本期提列折舊費用合計二、二九九、○九一元）自行調整申報金額營業費用─折舊二三二、七八二元及工程費用─折舊一、三○○、○○○元（自行調整申報折舊費用合計一、五

三二、七八二元）其所得額亦已不存在，故依前述立法理由及財政部六十六年十月五日台財稅第三六七七八號函釋，被告應實際查核而於認定未分配盈餘時作為減除項目。（四）又未分配盈餘申報書第十二項次「當年度損益計算項目，因超越規定之列支標準未准列支，而具有合法憑證或能提出正當理由者。」得於計算未分配盈餘時，自核定之營利事業所得額中減除。原告八十八年度固定資產─運輸設備中列報民國（下同）八十六年十月二十四日取得乘人小客車乙台，取得成本二、一一五、○○○元，本期提列折舊費用三五二、五○○元，超過規定限額

一八五、八三三元，該金額原告已於自行帳外調整數中調整減列，其依法亦可作為計算未分配盈餘之減項。為此聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。

二、被告則以：（一）按「自八十七年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅，不適用第七十六條之一規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第三十九條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：‧‧‧十、其他經財政部核准之項目。」為所得稅法第六十六條之九第一項及第二項所明定。次按「左列各款，於計算營利事業當年度應加徵百分之十營利事業所得稅之未分配盈餘時，得依所得稅法第六十六條之九第二項第十款規定，自稽徵機關核定之課稅所得額中減除：‧‧‧四、依擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點，按擴大書面審核純益率自行調整之所得額，與其依帳載資料申報之所得額之差額。」為營利事業所得稅查核準則第一百十一條之一第四款所規定。又「職工薪資及水電費，如係因未於調查時提出合法憑證而未被稽徵機關認定，如該兩項費用實際上具有合法之支出憑證，薪資支出並已在當年度列報扣繳憑單或免扣繳憑單者，得於計算該公司當年度未分配盈餘時，自核定之營利事業所得額中減除。」「營利事業辦理所得稅結算申報，按所得稅法第八十條規定之所得額標準自行調整之所得額，與其依帳載資料申報之所得額之差額，得依同法第六十六條之九第二項第十款規定，列為計算當年度應加徵百分之十營利事業所得稅之未分配盈餘之減除項目。」為財政部六十六年十月五日台財稅第三六七七八號及八十九年一月三十一日台財稅第○八九○四五○二七二號函所明釋。（二）原告八十八年度未分配盈餘申報，列報課稅所得額二、三二四、八一七元，減除按擴大書面審核純益率自行調整之所得額，與其帳載資料申報之所得額之差額三、○五四、四二三元及本年度應納之營利事業所得稅額五七一、二○四元，未分配盈餘虧損一、三○○、八一○元。被告以其申報減除前述自行調整之所得額與帳載申報所得額之差額，非屬所得稅法第六十六條之九第二項規定減除項目，核定課稅所得額二、三二四、八一七元，減除本年度應納之營利事業所得稅額五七一、二○四元，核定未分配盈餘

一、七五三、六一三元。原告不服，主張其皆保持足以正確計算營利事業所得額之帳簿憑證及會計記錄，且如期申報，為誠實納稅之營利事業，本年度按擴大書面審核純益率自行調整所得額結算申報，與依帳載申報所得額之差額三、○五四、四二三元，均取有合法憑證且為營業所必需，得列入「其他經財政部核准之項目」，於計算未分配盈餘時作為減除項目，請撤銷原核定為由，資為爭議。被告復查結果以，原告八十八年度營利事業所得稅結算申報，列報全年營業收入淨額

三三、○三九、四一八元及非營業收入一七二、二五三元，合計三三、二一一、六七一元，已超過三千萬元，非屬擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點之適用對象，其本年度按擴大書面審核純益率自行調整之所得額，與其依帳載資料申報之所得額之差額三、○五四、四二三元，並無營利事業所得稅查核準則第一百十一條之一第四款規定之適用，被告否准減除，並無不合；惟其中自行調整所得額中含營業成本─直接人工帳載結算金額四、八六四、六○○元，與自行依法調整後金額四、○六四、六○○元之差額八○○、○○○元，因該自行調減之薪資費用實際上取有員工薪資印領清冊，並已列報當年度薪資所得免扣繳憑單，依首揭規定，得於計算當年度未分配盈餘時，自核定之營利事業所得額中減除，重核未分配盈餘九五三、六一三元，原核定未分配盈餘一、七五三、六一三元，乃予以追減八○○、○○○元。原告訴訟意旨略以：其八十八年度營利事業所得稅結算申報時自行帳外調整減列部分，除營業成本─直接人工帳載結算金額與自行依法調整後金額之差額八○○、○○○元外，尚有二、二五四、四二三元於申報營利事業所得稅時不予認列，但均取具合法支出憑證，為原告實際支付之損費，其所得額亦已不存在，被告應實際查核認定，並於計算未分配盈餘時作為減除項目；又未分配盈餘申報書第十二項次：「當年度損益計算項目，因超越規定之列支標準，未准列支，而具有合法憑證或能提出正當理由者。」得於計算未分配盈餘時，自核定之營利事業所得額中減除。原告八十八年度固定資產─運輸設備中列報八十六年十月二十四日取得乘人小客車乙台，取得成本二、一一五、○○○元，本期提列折舊費用三五二、五○○元，超過規定限額一八五、八三三元，該金額原告已於自行帳外調整數中調整減列，其依法可作為計算未分配盈餘之減項等。（三）查原告八十八年度營利事業所得稅依擴大書面審核純益率百分之七辦理結算申報，因其非屬擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點之適用對象，業如前述，故其本年度按擴大書面審核純益率自行調整之所得額，與其依帳載資料申報之所得額之差額三、○五四、四二三元，並無營利事業所得稅查核準則第一百十一條之一第四款規定之適用，又其八十八年度申報營業淨利率百分之六．五二，未達所得稅法第八十條規定該業所得額標準百分之八，亦無財政部八十九年一月三十一日台財稅第○八九○四五○二七二號函釋規定之適用，被告復查時就原告自行調整所得額中屬營業成本─直接人工帳載結算金額

四、八六四、六○○元，與自行依法調整後金額四、○六四、六○○元之差額八○○、○○○元，依首揭規定於計算當年度未分配盈餘時，自核定之營利事業所得額中減除，重核未分配盈餘九五三、六一三元，原核定未分配盈餘一、七五三、六一三元，並予以追減八○○、○○○元，並無不合。至訴稱八十八年度固定資產─運輸設備中列報八十六年十月二十四日取得乘人小客車乙台，取得成本二、一一五、○○○元，本期提列折舊費用三五二、五○○元，超過規定限額一八

五、八三三元，該金額原告已於自行帳外調整數中調整減列，其依法可作為計算未分配盈餘之減項乙節，查該系爭項目原告於復查及訴願時皆未主張，如經查明屬實，俟本件行政訴訟確定後，被告將本諸職權辦理更正。爰聲明求判決駁回原告之訴。

三、經查，本件原告係從事營造業，八十八年度未分配餘盈申報，原列報其當年度營利事業所得稅結算申報自行依法調整後課稅所得額二、三二四、八一七元，減除依擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點，按擴大書面審核純益率百分之七自行調整之所得額，與其依帳載資料申報之所得額之差額三、○五四、四二三元，及當年度應納之營利事業所得稅五七一、二○四元後，申報未分配盈虧損一、三○○、八一○元。經被告以其申報減除按擴大書面審核純益率自行調整之所得額，與其帳載資料申報之所得額之差額三、○五四、四二三元，非屬所得稅法第六十六條之九第二項規定之減除項目，核定課稅所得額二、三二四、八一七元，減除當年度應納之營利事業所得稅五七一、二○四元，核定未分配盈餘

一、七五三、六一三元，應加徵百分之十營利事業所得稅一七五、三六一元。原告不服，申經被告復查決定准予追減直接人工帳載結算金額四、八六四、六○○元，與自行依法調整後金額四、○六四、六○○元之差額八○○、○○○元等情，為兩造所自陳，並有原告八十八年度未分配盈餘申報書、八十八年度營利事業所得稅結算申報書、被告未分配盈餘申報核定通知書、復查決定書（皆影本）附原卷及訴願卷可稽，自堪認定。

四、原告雖以前揭情詞資為爭執，惟按「自八十七年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅，不適用第七十六條之一規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第三十九條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額︰一、當年度應納之營利事業所得稅。‧‧‧九、當年度損益計算項目，因超越規定之列支標準，未准列支，而具有合法憑證或能提出正當理由者。十、其他經財政部核准之項目。」所得稅法第六十六條之九第一項、第二項定有明文。次按「左列各款，於計算營利事業當年度應加徵百分之十營利事業所得稅之未分配盈餘時，得依所得稅法第六十六條之九第二項第十款規定，自稽徵機關核定之課稅所得額中減除：‧‧‧四、依擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點，按擴大書面審核純益率自行調整之所得額，與其依帳載資料申報之所得額之差額。」為營利事業所得稅查核準則第一百十一條之一第四款所規定。另依八十八年度擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點第二點前段規定：「凡全年營業收入淨額及非營業收入‧‧‧合計在新臺幣三千萬元以下之營利事業，其年度結算申報，書表齊全，自行依法調整之純益率在下列標準以上並繳清稅款者，應就其申報案件予以書面審核‧‧‧營造業：百分之七」，是可知適用擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點者，除須達一定之純益率標準外，亦須該營利事業之營業收入淨額及非營業收入總額合計在三千萬元以下，委無疑義。查原告八十八年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額三三、○三九、四一八元及非營業收入一七二、二五三元，合計三三、二一一、六七一元，已超過三千萬元，此有原告八十八年度營利事業所得稅結算申報書附卷足按，其非屬擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點之適用對象，即無前開實施要點之適用餘地，是原告八十八年度按擴大書面審核純益率自行調整之所得額，與其依帳載資料申報之所得額之差額三、○五四、四二三元，自亦不屬於前揭查核準則第一百十一條之一第四款及所得稅法第六十六條之九第二項第十款規定經財政部核准得予減除之項目，要不待言。況查，擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點係為簡化稽徵作業，推行便民服務而訂定，而查核準則第一百十一條之一第四款之所以規定依擴大書面審核純益率自行調整之所得額與其依帳載資料申報之所得額之差額，得依所得稅法第六十六條之九第二項第十款規定自稽徵機關核定之課稅所得額中減除，乃因納稅義務人依擴大書面審核純益率標準自行調整之所得額，並非帳載實際可供分配之稅後盈餘，為符租稅公平之法旨，遂於計算未分配盈餘時准依所得稅法第六十六條第二項第十款規定以「經財政部核准之項目」將其間之差額予以減除。然本件原告之申報案件根本不符合擴大書面審核案件實施要點所定要件，縱原告自行調整所得額以達擴大書審標準純益率百分之七，並經被告依其書面審核完畢，亦僅能謂被告係為便宜查核行事，而未調閱相關帳據文簿查核原告系爭年度之真正所得，即逕以原告申報之自行調整所得額為課稅所得額，但不得據此主張本件屬於擴大書審案件，亦非謂被告已肯認原告之實際帳載所得為正確無誤，而得於計算未分配盈餘時將自行調整所得額與帳載所得額之差額列為減除項目。故原告一再執詞主張其八十八年度未分配盈餘應減除其按擴大書審純益率自行調整所得額與帳載所得額之差額，誠無可取。第按所得稅法第六十六條之九第二項規定，有關應加徵百分之十營利事業所得稅之未分配盈餘，係以稽徵機關核定之課稅所得額為計算基礎，申言之，所得稅法第六十六條之九所規範之未分配盈餘，應以同法第三章第三節所計算之課稅所得額為基準計算，至為明顯，尚非指原告實際帳載所得。而原告八十八年度經核定之課稅所得額為二、三二四、八一七元，有營利事業所得稅結算申報書及未分配盈餘申報核定通知書附卷可稽，則原告八十八年度營利事業所得稅結算申報時自行帳外調整減列，且自行調整之所得額，與其依帳載資料申報之所得額之差額三、○五四、四二三元部分，除營業成本─直接人工帳載結算金額與自行依法調整後金額之差額八○○、○○○元外，其餘二、二五四、四二三元部分，仍須視其是否屬於所得稅法第六十六條之九第二項各款規定之項目，非可謂該部分差額祇要有合法憑證，即應予減除。是原告主張其工程費用─運費帳列金額九四七、八六三元，自行調整申報金額為六三一、九○○元，工程費用─修繕費帳列金額五一一、七八九元，自行調整申報金額為二五○、○○○元，營業費用─折舊帳列七○三、六一五元及工程費用─折舊一、五九五、四七六元（本期提列折舊費用合計二、二九九、○九一元）自行調整申報金額營業費用─折舊二三二、七八二元及工程費用─折舊一、三○○、○○○元（自行調整申報折舊費用合計一、五三二、七八二元）其所得額亦已不存在，且均有合法憑證，應為未分配盈餘時之減項云云，尚非可採。

五、至原告八十八年度固定資產─運輸設備列報八十六年十月二十四日取得乘人小客車乙台，取得成本二、一一五、○○○元，本期提列折舊費用三五二、五○○元，超過規定限額一八五、八三三元部分，按「營利事業新購置之乘人小客車，依前條第一項規定計提折舊時，其實際成本，以不超過財政部規定之標準為限。‧‧‧」「營利事業新購置乘人小客車，依規定耐用年數計提折舊時，其實際成本以不超過新台幣一百萬元為限，超提之折舊額，不予認定。」分別為行為時所得稅法第五十一條之一及查核準則第九十五條第十四款所明定。又「公司組織之營利事業，購置乘人小客車，實際成本超過本部規定之標準，其折舊超出依所得稅法第五十一條之一第一項規定提列標準之部分，於依所得稅法第七十六條之一規定計算未分配盈餘時，得適用同法第七十六條之一第二項第八款規定（現行所得稅法第六十六條之九第二項第九款），自核定營利事業所得額中減除。」亦經財政部七十四年八月十七日台財稅第二○六六七號函釋在案。經查，原告上開購置乘人小客車提列折舊費用，超過規定限額計一八五、八三三元，為兩造所自陳，並有原告八十八年度財產目錄附卷足按，準此，此部分金額，自應作為計算未分配盈餘之減項，原告此部分之主張，即非無據。

六、綜上所述，原告關於購置乘人小客車提列折舊費用超過規定限額一八五、八三三元部分，依法可作為計算未分配盈餘減項之主張，為可採信；至其餘部分之主張，即乏依據，自非可採。從而，原處分否准減除原告購置乘人小客車提列折舊費用超過規定限額一八五、八三三元部分，自有違誤，復查及訴願決定未予糾正，亦有未洽，原告起訴意旨就此部分予以指摘，為有理由，爰將訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於此部分核定予以撤銷，以資適法。至原處分（復查決定及原核定處分）核定原告八十八年度未分配盈餘減除原告上開購置乘人小客車提列折舊費用超過一八五、八三三元後，其餘核定之未分配盈餘七六七、七八○元部分，則無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告起訴意旨就此部分求為撤銷，為無理由，應予駁回。並不經言詞辯論為之。

據上論結，本件原告之訴為一部有理由、一部無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項、第一百零四條、民事訴訟法第七十九條但書，判決如主文。

高雄高等行政法院第一庭

法院書記官 楊曜嘉附註：行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：