高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)九十三年度訴字第七三二號

高雄高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十三年度訴字第七三二號

原告

甲○○

訴訟代理人

方春意律師

被告

財政部臺灣省南區國稅局

代表人

朱正雄 局長

訴訟代理人

乙○○

右當事人間因貨物稅事件，原告不服財政部中華民國九十三年七月二十二日台財訴字

第○九三○○二五○七八號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

一、事實概要：緣原告經營販賣油品業務，於民國（下同）九十年七月二十日經屏東縣警察局東港分局查獲，其在屏東縣新園鄉○○村○○路四一一號旁廢棄鐵工廠後持有無納稅照證之油品二十八公秉，該油品經中國石油股份有限公司（下稱中油公司）煉製研究所化驗結果，係屬貨物稅條例第十條規定之應稅貨物柴油，且其未能指認貨物來源廠商，被告乃依同條例第三十三條及第三十二條規定，核定應補徵貨物稅新臺幣（下同）十萬六千四百元，並按補徵稅額裁處十倍罰鍰計一百零六萬四千元。原告不服，申經復查未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂就罰鍰部分提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

（一）原告聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於罰鍰部分均撤銷。

（二）被告聲明求為判決：原告之訴駁回。

三、兩造之爭執：

甲、原告主張之理由：原處分處以補徵稅額十倍之罰鍰，顯然過高，不符比例原則。蓋原告持有之柴油為二十八公秉，依中油公司售價為每公升十六元，二十八公秉之總價值為四十四萬八千元，即使原告將之全部銷售，其所得利潤更少，然原處分之罰鍰金額竟高達一百零六萬四千元，幾已是貨物總值之二．四倍，顯不符行政程序法第七條所定之比例原則；並依貨物稅條例第三十二條、第三十三條規定，其罰鍰金額係補徵稅額五倍至十五倍，然被告據為裁量依據之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，竟對本件類型之違章行為，一律處以補徵稅額十倍之罰鍰，亦違反法律賦予裁量權之意旨。故原處分（復查決定含原核定處分）及訴願決定均有違法，請求撤銷。

乙、被告主張之理由：

（一）原告於屏東縣新園鄉○○村○○路四一一號旁廢棄鐵工廠後方持有無納稅照證油品二十八公秉，經屏東縣警察局東港分局查獲，該油品經中油公司煉製研究所化驗結果，屬貨物稅條例第十條規定之應稅貨物柴油，且原告未能指認貨物來源廠商，故被告依貨物稅條例第十條第一項第二款、第三十三條規定核定原告應補貨物稅十萬六千四百元，並無不合。

（二）又查原告經營販賣應稅貨物之柴油，而持有無納稅照證之應稅貨物柴油二十八公秉，且未能指認貨物來源廠商，被警查獲，經被告核定應補貨物稅十萬六千四百元，有談話紀錄及屏東縣警察局東港分局九十年七月三十一日東警分刑字第六五二五號刑事案件報告書暨案關資料可稽，違章事證足堪認定，被告依貨物稅條例第三十二條及第三十三條規定，按補徵稅額酌情減輕處十倍罰鍰一百零六萬四千元，並無不合。又處以補徵稅額十倍之罰鍰係屬被告裁量權之行使，與比例原則無涉，故原告謂被告違反比例原則云云，洵不足採。

理由

一、按「本條例規定之貨物，不論在國內產製或自國外進口，除法律另有規定外，均依本條例徵收貨物稅。」「油氣類之課稅項目及應徵稅額如左：‧‧‧二、柴油：每公秉徵收新台幣三千八百元。」「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處五倍至十五倍罰鍰：‧‧‧。」「經營販賣應稅貨物之營利事業，持有無納稅照證之應稅貨物，而未能指認貨物來源廠商者，應按前條規定補稅處罰。」分別為行為時貨物稅條例第一條、第十條第一項第二款、第三十二條及第三十三條所明定。

二、本件原告因經營販賣油品業務，於九十年七月二十日經屏東縣警察局東港分局查獲，在屏東縣新園鄉○○村○○路四一一號旁廢棄鐵工廠後持有油品二十八公秉，該油品經中油公司煉製研究所化驗結果，係屬行為時貨物稅條例第十條規定之應稅貨物柴油，且原告無納稅照證，又未能指認貨物來源廠商，被告乃依貨物稅條例第三十三條及第三十二條規定，核定原告應補貨物稅十萬六千四百元，並按補徵稅額裁處十倍罰鍰計一百零六萬四千元等情，業據兩造分別陳述明確，並有貨物稅核定稅額通知書、處分書及復查決定書（均影本）附原處分卷可稽，自堪認定。而原告因不服被告所為罰鍰處分，提起本件訴訟，無非以被告對原告所裁處之罰鍰，金額高達一百零六萬四千元，幾已是貨物總值之二．四倍，顯然過高，不符行政程序法第七條所定之比例原則；另被告依據財政部頒訂之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，就貨物稅條例第三十三條規定之違章行為，一律處以十倍罰鍰，亦違反法律授予被告裁量權之意旨云云，資為爭執。

三、經查：

（一）原告係自九十年五月十日起，將其購得之漁船用油，以每月三萬元之薪資，僱用訴外人林慶人將之販賣給不知名之不特定人，經屏東縣警察局東港分局於九十年七月二十日查獲，並在屏東縣新園鄉○○村○○路四一一號旁廢棄鐵工廠後查得原告持有油品二十八公秉，而該油品經中油公司煉製研究所化驗結果，係符合能源管理法第二條第一項所稱「石油及其產品」，與經濟部八八能字第八八四六二二一九號公告能源產品認定基準之「柴油」規範相符，而屬貨物稅條例第十條規定之應稅貨物柴油；並該油品並無納稅照證，且原告亦未能指認貨物來源等情，已經原告分別於警詢及被告人員調查時證述綦詳，並與訴外人林慶人於警詢時陳述情節相符，有該等偵訊（調查）筆錄、談話紀錄及經濟部取締違法經營油品會報執行小組高雄執行分組九十年八月二十二日高處（九十）高執字第九○○八○四六五號函（均影本）附原處分卷可稽；且被告據以認定原告違反貨物稅條例第三十三條規定，所為補徵原告貨物稅十萬六千四百元（即３８○○×２８）處分，亦因原告對之提起行政訴訟後，又撤回該部分之起訴而告確定，亦即被告對原告所為補徵貨物稅十萬六千四百元之處分，已具行政處分之形式及實質存續力；故原告為經營販賣應稅貨物之營利事業，卻持有無納稅照證之應稅貨物柴油二十八公秉，且未能指認貨物來源一節，即堪認定。

（二）又按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。．．．。」業經司法院釋字第二七五號解釋在案。查完稅或免稅（貨物稅）貨物均應向主管稽徵機關或海關領用貨物稅照證（貨物稅條例第二十一條規定參照），且柴油係屬應徵貨物稅貨物，而原告持有之系爭柴油又屬無納稅照證之貨物，並原告亦未能指認貨物來源廠商，故其縱無違反貨物稅條例第三十三條規定之故意，亦有應注意，能注意而不注意之過失甚明。原告為經營販賣應稅貨物之營利事業，卻持有無納稅照證之應稅貨物柴油二十八公秉，且未能指認貨物來源，並其對此違章行為，縱無故意亦有過失，是原告有違反貨物稅條例第三十三條規定之違章行為，亦堪認定。

四、又查：

（一）按行政機關為行使法律所授與裁量權，在遵循法律授權目的及範圍之內，必須實踐具體個案正義，惟顧及法律適用的一致性，符合平等對待原則，乃訂定行政裁量準則作為下級機關行使裁量權之準則，既能實踐具體個案之正義，又能實踐行政的平等對待原則，非法律所不許。而財政部發布之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，即財政部本於上級主管機關之地位，為協助下級機關行使裁量權所訂頒之裁量基準，性質上屬裁量性之行政規則。並此「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」使用須知即明訂：「一、為使辦理裁罰機關對違章案件之裁罰金額或倍數有一客觀之標準可資參考，爰訂定本表。二、稅務違章案件符合減輕或免予處罰標準者，適用該標準，不適用本表。三、前項以外之應處罰鍰案件其裁罰之金額或倍數，應參照本表辦理。四、本表訂定之裁罰金額或倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而違章情節重大或較輕者，仍得加重或減輕其罰，至稅法規定之最高限或最低限為止，惟應於審查報告敘明其加重或減輕之理由。五、依本表訂定之裁罰倍數所計算之罰鍰，以計至百元為止。」其中關於違反貨物稅條例第三十三條規定部分，其裁罰基準雖僅有「處十倍之罰鍰。」之標準，然因貨物稅條例第三十三條規定之違章行為類型只有「經營販賣應稅貨物之營利事業，持有無納稅照證之應稅貨物，而未能指認貨物來源廠商者」一種，故其違章之行為態樣本質上係屬相同；又因違反本條規定，係依同條例第三十二條規定補稅並處以補徵稅額五倍至十五倍罰鍰，故不同案件，雖裁處之倍數相同，然其罰鍰金額亦因應補徵貨物稅之金額高低而有差異，而此應補徵貨物稅稅額之高低即行為人違反貨物稅情節輕重之表現，故雖均處以十倍之罰鍰，其裁處之罰鍰金額亦因行為人違章情節之輕重而有差異；並貨物稅條例第三十二條規定之「按補徵稅額處五倍至十五倍罰鍰」之處罰規定，其規範之行為態樣，包含同條十一款之違章態樣及同條例第三十三條規定之違章態樣，而針對此十二種違章行為態樣，上述倍數參考表分別有不同之裁量基準，並非一律處以十倍之罰鍰，故該表按各種稅務違章情形分別訂定裁罰金額或倍數，且除作原則性、一般性之裁量基準之外，仍有例外情形時之裁量準據，核與法律規定意旨相符，爰予援用。

（二）又按「行政行為，應依下列原則為之：一、採取之方法應有助於目的之達成。

二、有多種同樣能達成目的的方法時，應選擇人民權益損害最少者。三、採取之方法與造成之損害不得與欲達成之目的之利益顯失均衡。」行政程序法第七條定有明文，此即所謂比例原則之規定。經查，原告係因經營販賣應稅貨物，持有無納稅照證之應稅貨物柴油二十八公秉，且未能指認貨物來源，經被告依據貨物稅條例第三十三條及第三十二條規定，並參酌上述「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，裁處應補徵貨物稅稅額十倍之罰鍰計一百零六萬四千元一節，已如前述；並此罰鍰金額因以應補徵貨物稅稅額作為計算之基礎，而貨物稅應補徵之金額，又是以貨物之數量作為計算之基準，故持有無納稅照證之應稅貨物越少，其違章之情節越輕，則其應補徵之貨物稅即越少，相對地被裁處之罰鍰金額即較少；反之，持有無納稅照證之應稅貨物越多，其違章之情節較重，則其應補徵之貨物稅即較多，相對地被裁處之罰鍰金額即會較多；故依此準則裁量結果，即因違章情節之輕重而有不同裁罰結果，而此即與上述比例原則相符；又原告本件違章行為，其情節亦無特別輕微情事，是被告上述裁罰結果，核無恣意而有裁量濫用或裁量怠惰之違法。故原告以被告本件罰鍰金額過高，其裁量有違比例原則，爭執罰鍰處分係屬違法云云，即難採取。

五、綜上所述，原告之主張並無可採；被告以原告為經營販賣應稅貨物之營利事業，卻持有無納稅照證之應稅貨物，且未能指認貨物來源廠商，依貨物稅條例第三十三條、第三十二條規定，按應補徵稅額十萬六千四百元處以十倍罰鍰計一百零六萬四千元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合；原告提起本件訴訟，求為撤銷，為無理由，應予駁回。

六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

高雄高等行政法院第一庭

法院書記官 李 建 霆