高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)九十四年度訴字第一０六六號

• 裁判案由: 稅捐稽徵法
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 95 年 10 月 31 日
• 法官: 呂佳徵、林勇奮、許麗華
• 當事人: 通益國際有限公司、財政部臺灣省南區國稅局

高雄高等行政法院判決
九十四年度訴字第一０六六號
原　　　告　通益國際有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　楊丕銘　律師
被　　　告　財政部臺灣省南區國稅局
代　表　人　乙○○　局長
訴訟代理人　己○○
戊○○
上列當事人間因稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國九十四年十二月七日台財訴字第０九四００四五四四七０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：
緣原告於民國（下同）八十九年八月至九十年五月間銷售貨物（勞務），銷售額新臺幣（下同）五、二八四、四０三元，涉嫌未依規定開立統一發票予實際買受人，卻開立予非實際交易對象丙○○，案經被告查獲並審理違章成立，乃按查明認定之銷貨總額五、二八四、四０三元處以百分之五罰鍰計二六四、二二０元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造之聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造主張之理由：
一、原告主張之理由：
（一）被告認定緯山國際有限公司（下稱緯山國際公司）於八十九年八月至九十年五月間向原告購進所列七項「直接原料」以承攬丙○○所有興泰牧場蛋雞籠養自動化及其周邊設備二套（一套於八十九年八月完成、另一套於九十年五月間完成）之用，而所列七項原料，那幾項用於第一套、那幾項用於第二套未見查明，又該七項「直接原料」買賣之完成（包括日期、金額、所有權移轉等）亦未見查明，實已違反行政程序法明確性原則。
（二）被告認定緯山國際公司承作完成之二套主要設備均在丙○○所有興泰牧場現場施作，該設備最主要零組件係原告於八十九年六月二十三日委由祥永貨櫃公司拖櫃送達興泰牧場現場，隨即拆櫃交由買主簽認，依論理法則，原告毫無理由瞬間將該設備最主要零組件轉售予緯山國際公司，再瞬間轉售予買主丙○○，故被告裁處所根據之事實，客觀上不足以確認，實核與證據法則不符；復查依經驗法則，被告要認定原告「跳開統一發票」，必須具備「緯山國際公司實際承攬系爭工程」、「緯山國際公司有向原告購料之事實」、「原告有向緯山國際公司銷貨之事實」、「緯山國際公司購料成本與跳開統一發票額必有價差（本事件同為五、二八四、四０三元）」等四個基本要件，被告裁處所根據之事實不符合四個基本要件，實已違反證據法則；再按八十九年三月十六日至八十九年八月六日間及八十九年九月至九十年五月間，原告實際代表人與緯山國際公司法定（實際）代表人同為甲○○，原告與緯山國際公司果真有實際交易，仍有違民法規定。
（三）緯山國際公司未有承作丙○○所委作之蛋雞籠養自動化及其周邊設備二套之事實，當然（代表人甲○○）無須向原告（實際代表人甲○○）備（進）料承作工程。被告認定原告銷貨予緯山國際公司，統一發票卻開立予非實際之交易對象丙○○，與事實不符。
（四）本件訴願決定及原處分均違反司法院釋字第四二０號解釋所示實質課稅之意旨，致應予撤銷：按司法院釋字第四二０號解釋謂「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。行政法院八十一年十月十四日庭長、評事聯席會議所為：『獎勵投資條例第二十七條所指非以有價證券買賣為專業者，應就營利事業實際營業情形核實認定（而公司登記或商業登記之營業項目與實際營業情形不符時仍依實際營業情形核實認定）．．．』之決議，符合首開原則」（司法院釋字第五００號解釋亦同）。準此實質課稅原則，則本件之課稅標的自應就實際為交易行為之原告與丙○○間之交易行為為之，縱緯山國際公司與丙○○間存有形式上之交易者然其因無實際交易行為（詳如後述）致依實質課稅原則仍不得對之課稅，從而本件由原告逕行開立統一發票予丙○○者，即符合實際交易情形，並符合實質課稅原則，而無何跳開或漏開發票之可言，更無何逃漏稅捐之可言，是本件訴願決定及原處分認緯山國際公司與丙○○間之形式上交易得為課稅標的，並因此認定原告應開立而卻未開立發票予緯山國際公司，致核處原告罰鍰二六四、二二０元者，實違前引司法院釋字第四二０號解釋所揭示之實質課稅原則。
（五）依實質課稅原則暨經驗法則審視本件形式上互相矛盾之兩組證據後，應認定出售蛋雞籠養設備予丙○○者（下稱系爭交易）之實際賣方乃為原告而非緯山國際公司。茲條分縷析如下：
１、就本件應否受另案民事確定判決所認定事實之拘束乙節，訴願決定及原處分之見解顯無足取：
（１）按最高行政法院三十二年判字第十八號判例雖稱「司法機關所為之確定判決，其判決中已確定事項，若在行政上發生問題時，則行政官署不可不以之為既判事項而從其判決處理，此為行政權與司法權分立之國家一般通例」、同院七十二年判字第三三六號判例雖亦稱「為訴訟標的之法律關係，於確定之終局判決中已經裁判者，就該法律關係有既判力，當事人不得以該確定判決事件終結前所提出或得提出而未提出之其他攻擊防禦方法，於新訴訟為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判」，然行政法院為事實認定時，仍不受普通法院之民事確定判決之拘束（亦即上開最高行政法院三十二年判字第十八號、七十二年判字第三三六號判例意旨於此情形下並無適用餘地）。蓋以：一、行政訴訟相對於民事訴訟有其不同之事實認定法則，二、行政法相對於民法就所涉法律事實之實體要件亦有其不同之包攝內涵。就前開第一項而言，行政訴訟因事涉公法事項而原則上否認當事人之處分權，致其對於事實之認定，依行政訴訟法第一百二十五條第一項、第一百三十四條、第一百九十四條、第二百零二條等規定，乃以職權調查、職權認定為原則而不受當事人主張之拘束、而不受當事人自認事實之拘束、且原則上否認捨棄及認諾之效力（故行政訴訟對於事實之認定原則上採實質真實主義），然民事訴訟僅涉私法事項而原則上承認當事人之處分權，致其對於事實之認定，依民事訴訟法第二百七十九條、第二百八十條、三百八十四條等規定，乃以當事人處分為原則，而應受當事人主張之拘束、而應受當事人自認事實之拘束、且應受捨棄及認諾之拘束（故民事訴訟對於事實之認定原則上採形式真實主義），是行政訴訟、民事訴訟兩者在事實認定之法則上可謂南轅北轍，從而以形式真實為認定基礎之民事確定判決，其就事實所為之認定，自無從拘束應依職權認定實質真實事實之行政法院，因若不然則行政訴訟之實質真實認定事實之基礎將蕩然無存；次就前開第二項而言，至少公法上就課稅之法律事實（如交易事實），係採核實認定原則而不採形式認定原則（詳如前開第一段所述），然同樣之法律事實（如交易事實）則民法上常採形式認定原則，從而行政法相對於民法就所涉法律事實之實體要件，乃各有其不同之包攝內涵，在此情況下，如謂民事確定判決所認定之事實，對於行政法院具有拘束力者則顯非正當；基上行政訴訟、民事訴訟在事實認定上之兩項重大歧異，則行政法院為事實認定時，應不受普通法院之民事確定判決之拘束，上開最高行政法院三十二年判字第十八號、七十二年判字第三三六號判例在適用上自應受前舉法律規定之限縮（在民事法院為事實認定時，是否應受刑事確定判決認定事實之拘束乙節上，最高法院於四十八年台上字第七一三號判例，亦基於如上之類似考慮，而認民事法院為事實認定時，不受刑事確定判決認定事實之拘束，併此敘明）。
（２）次按，就本件之交易事實，在台灣高等法院台南分院九十三年度上易字第一一一號民事確定判決乙案中，雖緯山國際公司主張系爭交易事實係存在於緯山國際公司與丙○○間（此係緯山國際公司基於便宜之計，而為與實際情形不符之主張），而丙○○亦予自認（此係丙○○因與原告之負責人甲○○發生交易糾紛，致為報復而故為與實際情形不符之主張、或係丙○○基於誤認致為與實際情形不符之主張），然因民事法院依法須受緯山國際公司主張及丙○○自認之拘束，致民事法院所為「系爭交易事實係存在於緯山國際公司與丙○○間」之事實認定，乃僅係形式真實而非實質真實（民事法院不須且不可依職權調查實質真實為何），衡諸前引見解，則上開民事確定判決所認定「系爭交易事實係存在於緯山國際公司與丙○○間」之事實（形式真實），乃不得拘束依法應依職權為實質真實之調查與認定之行政法院（即行政法院仍應依職權調查及應依職權認定系爭交易事實究係存在於如何之當事人間），是訴願決定及原處分謂本件認定事實應受上開民事確定判決所認定事實之拘束者，自違行政訴訟法第一百二十五條第一項、第一百三十四條、第一百九十四條、第二百零二條暨民事訴訟法第二百七十九條、第二百八十條、三百八十四條規定之意旨而無足取。
２、訴願決定及原處分就系爭交易事實，實際上係存在於如何之當事人間乙節，其認定顯違經驗法則：按緯山國際公司之負責人為甲○○、原告之實際負責人亦為甲○○（但於系爭交易事實發生時期，係以謝清杉為名義上之負責人），此點已無疑問（與本件相關之高雄高等行政法院九十四年度訴字第八八八、八八九號判決亦如此認定），是在甲○○之主觀認知上及實際操作上，乃將緯山國際公司及原告視為一體（雖在法律上兩公司均有其各自獨立之法人格，然仍不妨在主觀認知上及實際操作上將兩公司「視為」一體），而在交易上，則買受人（在本件即丙○○）通常亦會隨之認定緯山國際公司及原告係屬一體，致不易清楚認知並甚至不大重視出賣人究係緯山國際公司或係原告，此乃台灣在公司實務上及交易實務上極為常見之型態。而系爭出售予丙○○之先後二棟啄木鳥蛋雞籠養設備，又係由原告自國外進口者已無疑問，則在原告及緯山國際公司係被視為一體之情況下，甲○○在實際操作上必不可能多此一舉地「由原告將系爭啄木鳥蛋雞籠養設備出售予緯山國際公司，再由緯山國際公司將之出售予丙○○」（即甲○○不可能將系爭設備先由自己之左手賣給自己之右手，而後再由自己之右手賣給丙○○－因如此處理者對於甲○○不但並無好處，亦且反有壞處），僅可能係「由原告直接將系爭啄木鳥蛋雞籠養設備出售予丙○○」，尤其緯山國際公司係於八十九年八月十八日始申請營利事業登記及使用統一發票並於八十九年十月九日始獲台南縣稅捐稽徵處新化分處函知准予辦理營利事業登記及准予領用統一發票，致在此情況下，甲○○就系爭八十九年三月四日之交易於經驗法則上，益加不可能以當時尚未申請營利事業登記暨尚未申請使用統一發票之緯山國際公司為該交易之出賣人（至於八十九年十二月十九日之交易，係延續八十九年三月四日之交易所為之第二棟籠養設備，致八十九年十二月十九日交易之當事人，乃與八十九年三月四日交易之當事人相同，併此敘明），以上所述乃係極為顯而易見之兩項經驗法則，故本件之系爭交易事實，不論在文件之形式上係如何顯現，要之在實際上其交易事實，必係存在於原告與丙○○間（而非先行存在於原告與緯山國際公司間、後再存在於緯山國際公司與丙○○間），從而依司法院釋字第四二０號解釋所示實質課稅之意旨，則本件所應「核實」課稅之交易事實，自僅存在於「原告與丙○○間」，此乃論斷本件所應先行建立之基礎認知（即應認知甲○○不可能多此一舉地「由原告將系爭啄木鳥蛋雞籠養設備出售予緯山國際公司、再由緯山國際公司將之出售予丙○○」，僅可能係「由原告直接將系爭啄木鳥蛋雞籠養設備出售予丙○○」），且亦應依此基礎認知以看待本件中之各項文件，在形式上所顯現內容之實質意涵，否則在各項文件之形式內容多有矛盾之情況下，吾人將難以掌握課稅所欲探求之實際（實質）意涵。然訴願決定及原處分卻認定本件交易事實，係「由原告將系爭啄木鳥蛋雞籠養設備出售予緯山國際公司、再由緯山國際公司將之出售予丙○○」（即認定甲○○將系爭設備先由自己之左手賣給自己之右手，而後再由自己之右手賣給丙○○），而非係「由原告直接將系爭啄木鳥蛋雞籠養設備出售予丙○○」，其認定實違上述極為顯而易見之經驗法則，且其又未說明何以其能如此違反經驗法則地認定上開事實（例如訴願決定及原處分至少應說明「甲○○將系爭設備先由自己之左手出售予自己之右手、而後再由自己之右手出售予丙○○」者對甲○○究竟有何好處，暨至少應說明何以甲○○竟以尚未申請營利事業登記及尚未申請使用統一發票之緯山公司名義，出售系爭設備予丙○○，而不以已為營利事業登記及已然領用統一發票之通益公司名義，出售系爭設備予丙○○），從而訴願決定及原處分之認定自無足採。
（六）訴願決定及原處分就緯山國際公司提出之「農業發展基金農業自動化設備個案貸款申請書」（含承諾書、售後服務及廠商承諾書、買賣合約書、訂購單）、發貨傳票、退貨單、出差報告傳票、統一發票等事證及主張，並未詳予斟酌（即並未說明何以不足採取之理由），而該等事證於本件之認定，應具有較為重要之地位（兼論丙○○到庭所為之證言，不但不足為不利於原告之依據，亦且反足證明丙○○為報復甲○○而故將系爭交易之出賣人原告歪曲成緯山國際公司）：
（１）按系爭交易事實計分八十九年三月四日交易之第一棟籠養設備、八十九年十二月十九日交易之第二棟籠養設備，兩次交易事實之情況大致相同、其交易當事人亦屬相同，此無疑義。而八十九年三月四日之交易，不但其交易標的係由原告自國外進口，亦且係由原告輔導丙○○（興泰牧場）向農委會委託之台南縣歸仁鄉農會、中國農民銀行仁德分行提出「農業發展基金農業自動化設備個案貸款申請書」以申請貸款，亦且上開貸款申請案中所附各項資料如承諾書（原告承諾倘丙○○因原告所售設備之品質及服務不良而無法清償貸款債務，致貸與人自丙○○處取回原告所售之設備時。原告願無條件依耐用年限及使用年數比率折價收回設備）、售後服務及廠商承諾書、買賣合約書、訂購單等均由原告具名為之，亦且發貨傳票及退貨單及出差（出差、按裝、維修）報告傳票等，亦係由原告開立予丙○○，亦且系爭交易之統一發票係由原告開立予丙○○，上開事證顯與前開所述顯而易見之經驗法則若合符節，從而上開事證經顯而易見之經驗法則檢驗後確足採取，而在在可證系爭交易事實確係存在於原告與丙○○間無疑。尤其，如上所述，在原告及緯山國際公司之負責人實際上均為甲○○之情況下，在實務操作上暨主觀認知上，不但甲○○易將兩公司視為一體、亦且交易上之買受人（如本件之丙○○）通常亦會隨之認定兩公司係屬一體，致不易清楚認知並甚至不大重視出賣人究係原告或係緯山國際公司（買受人所重視者反係蛋雞籠養設備之功能），然在向農委會委託之台南縣歸仁鄉農會、中國農民銀行仁德分行提出「農業發展基金農業自動化設備個案貸款申請書」之貸款申請案時，由於係面臨較為嚴謹慎重之程序致丙○○、甲○○乃會特別注意及在意該貸款申請案之文件資料上，係以何公司為出賣人，從而在經驗法則上，該貸款申請案所附資料上所載之出賣人乃應最接近丙○○、甲○○之主觀認知，故上開貸款申請案所載出賣人為原告者，乃屬本件較具可信性之事證（且其又與前開所述顯而易見之兩項經驗法則相符）。
（２）次按，於此應附帶一提者乃前引原告輔導丙○○（興泰牧場）向農委會委託之台南縣歸仁鄉農會、中國農民銀行仁德分行提出之「農業發展基金農業自動化設備個案貸款申請書」所附之買賣合約書、訂購單，均屬甲○○所事先印就之制式文件，其上賣方乙欄雖均事先印就「緯山農牧股份有限公司（下稱緯山農牧公司）．通益國際有限公司」字樣，惟其不但實際上係以原告為賣方（因該等買賣合約書、訂購單上賣方乙欄所蓋用之印章為原告者），亦且足證甲○○在主觀認知上暨實際操作上確將其所設立之諸公司均視為一體（不論是緯山農牧公司、原告、緯山國際公司均然，由此益證前開所為之論述確有所本）（按：緯山農牧公司於八十五年十月二十一日業已奉准解散登記，並於同日向台南縣政府申請營業註銷登記，於八十六年十月二十八日獲台灣台南地方法院准為清算完結之備查，故甲○○就八十九年間之系爭交易自不可能以緯山農牧公司名義為賣方，而僅可能以原告為賣方，此並由該貸款申請書之承諾書及售後服務及廠商承諾書、暨統一發票可知甲○○確係以原告而非係以緯山農牧公司為賣方，更非係以未併列於上開文件賣方乙欄之緯山國際公司為賣方）。雖原告所提出「農業發展基金農業自動化設備個案貸款申請書」所附之買賣合約書及訂購單上於興泰牧場負責人丙○○處，並未蓋用丙○○印章，然因此係原告當初留存之版本（故其上乃無丙○○用印），而非係丙○○向農委會委託之台南縣歸仁鄉農會、中國農民銀行仁德分行提出之正式版本（故其上即有丙○○用印），故原告所提出之上開丙○○申請貸款所附之買賣合約書及訂購單確屬真正，就此則丙○○於鈞院九十四年度訴字第一０六七號另案之九十五年六月六日庭訊筆錄第四頁業已證稱上開丙○○申請貸款案所附之買賣合約書、訂購單、承諾書等確實均為真正，故原告主張系爭交易係存在於原告與丙○○之間者確有具體事證暨依據。
（３）再按，前引經丙○○簽名之「發貨傳票」及「退貨單」及「出差（出差、按裝、維修）報告傳票」等亦係原告所開立而由丙○○所簽認者，其亦均屬甲○○所事先印就併列「緯山農牧股份有限公司．通益國際有限公司」字樣之制式文件，因「緯山農牧公司」之法人早於八十五年、八十六年間消滅，如前所述，致上開文件之交易對象自為「原告與丙○○」，而不可能為「緯山農牧公司與丙○○」至明。另外，上開發貨傳票等文件計分兩組，第一組發貨傳票等文件係併列「緯山農牧股份有限公司．通益國際有限公司」字樣者（上載時間在八十九年六月二十四日至九十年三月十七日間、另乙紙為九十年五月二十九日），此與系爭交易之簽約時間分別為八十九年三月四日、八十九年十二月十九日者吻合，而此期間則併列之緯山農牧公司之法人格早已消滅，致惟有併列之原告可為與丙○○交易之相對人，第二組發貨傳票等文件雖併列「緯山國際有限公司．通益國際有限公司」而因其上載期間為九十年四月二十日至九十年五月十日（此與系爭交易之簽約時間分別為八十九年三月四日、八十九年十二月十九日者不符），且該第二組發貨傳票又為第一組發貨傳票所示交易之延續，而非係獨立之另外一次交易，致足證該第二組發貨傳票必與第一組發貨傳票，同樣均以原告做為與丙○○交易之相對人、而不可能以「緯山國際公司」做為與丙○○交易之相對人（由此益證甲○○確係將緯山農牧公司、原告、緯山國際公司等視為一體致甲○○為便宜計，另在文件設計上常將該等公司併列，而易生作業上之錯誤，並衍生類如本件交易之主體究竟為何家公司之糾紛，然究其實則本件交易應可確知確係存在於原告與丙○○間無疑）。再者，於八十九年七月八日發貨傳票上簽名之丁○○、會計姜（慧玉），於八十九年七月十九日發貨傳票上簽名之會計姜（慧玉），於八十九年七月二十四日發貨傳票上簽名之王建民、會計姜（慧玉），於八十九年七月二十五日發貨傳票上簽名之王建民、會計姜（慧玉），於八十九年七月二十五日發貨傳票上簽名之會計姜（慧玉），於八十九年七月二十五日退貨單上簽名之王建民、會計姜（慧玉），於八十九年十二月十二日發貨傳票上簽名之會計姜（慧玉），於九十年四月二十日發貨傳票上簽名之會計姜（慧玉），於九十年五月發貨傳票（編號0000000）上簽名
之（陳）順發、會計姜（慧玉），於九十年五月二十九日發貨傳票上簽名之會計姜（慧玉），於九十年五月二十九日出差報告傳票出差人簽名欄簽名之（陳）順發，上開丁○○、姜慧玉、王建民、暨與丙○○簽立八十九年三月四日買賣合約書之蔡昌霖等人於八十九年度及九十年度均係任職於原告，而未任職於緯山國際公司（詳如證人丁○○於鈞院九十四年度訴字第一０六七號另案之九十五年六月六日庭訊筆錄第一、二頁之證言），致益證本件與丙○○為交易者確為原告而非緯山國際公司。就此，則丙○○於鈞院九十四年度訴字第一０六七號另案之九十五年五月六日庭訊筆錄第四頁中固承認上開發貨傳票等文件上之丙○○簽名為真正者，然其辯稱「（法官提示原告之發貨傳票並問其上之丙○○簽名是否為證人丙○○所簽名者？）是的，但是上面也有記載緯山公司，當初我是跟緯山公司簽約；都是由緯山公司發貨；是蔡昌霖直接找我（洽談增購蛋雞籠養自動化設備事宜）的；我跟緯山簽約，我不曉得通益公司，合約書上面都是記載緯山公司；（法官提示原告出具供丙○○貸款之承諾書並問有何意見？）當初因為我要辦貸款，結果他就拿通益公司的發票給我，就用通益公司也可以，而且是我自已拿去辦理貸款的，這部分我知道沒有錯」云云（丙○○在本件九十五年六月六日之庭訊筆錄所陳內容亦大致同上），惟自丙○○之上開證言，反可得證丙○○確係基於與甲○○間合約糾紛之怨隙，而故將系爭交易之出賣人由原告歪曲為緯山國際公司，蓋以：其一、丙○○係以上開發貨傳票上出賣人方，除列有原告外，亦併列緯山國際公司名義，而認定緯山國際公司即為與其交易之出賣人，然則上開發貨傳票上固有併列緯山公司名義，而該「緯山公司」主要卻係「緯山農牧公司」、並非「緯山國際公司」已如前述，丙○○於作證時，不察致將發貨傳票上所列早已不存在之「緯山農牧公司」誤認為係「緯山國際公司」，並錯把馮京當馬涼地說成「但是（發貨傳票）上面也有記載緯山公司，當初我是跟緯山公司簽約」云云，足見其證言若非故意歪曲事實者，則不致如此；其二、丙○○又稱「是蔡昌霖直接找我（洽談增購蛋雞籠養自動化設備事宜）的」，而蔡昌霖於系爭交易之八十九年間則係原告之經理、非係緯山公司之經理（詳如前述），故蔡昌霖自係代表原告，非係代表緯山國際公司與丙○○洽談增購蛋雞籠養自動化設備事宜，從而丙○○於上開證言中自係無意間透露出其實係與原告交易之事實真相（丙○○既與甲○○存有怨隙者，則其自不可能直接陳述對原告有利之事實，致就該原告之敵性證人之證言，仍惟有自其證言中之破綻處間接推敲出事實之真相）；其三、丙○○又稱「都是由緯山公司發貨」，然基上所引之發貨傳票等明確物證則本件卻係「都是由原告發貨且丙○○並在發貨傳票等文件上簽名」，故可證與丙○○交易者，確係原告而非緯山國際公司，丙○○於作證時確有睜眼說瞎話之情形，而其目的顯然係為報復甲○○，果然者別稅捐機關、審判機關豈非成為丙○○遂行報復慾望之工具；其四、丙○○先則陳稱「我跟緯山簽約，我不曉得通益公司，合約書上面都是記載緯山公司」，然則丙○○親辦之貸款文件中，如買賣合約書、訂購單、承諾書、售後服務及廠商承諾書、統一發票等大量文件，卻均係以原告為出賣人（詳如前述），則丙○○焉有可能不曉得原告，則豈是所有版本之買賣合約書之出賣人均為緯山國際公司；足證丙○○刻意隱瞞事實真相之企圖至為灼然，嗣當法官將原告所出具供丙○○貸款之承諾書提示予丙○○後丙○○始支支吾吾地矛盾陳稱「當初因為我要辦貸款，結果他就拿通益公司的發票給我，說用通益公司也可以，而且是我自己拿去辦理貸款的，這都分我知道沒有錯」，而就法官所提示之承諾書仍閃避未答，由此再次足證丙○○刻意偽瞞事實真相致對其證言乃須自如上之細微處、破綻處，加以觀察始能獲知其相，否則即易遭丙○○之證言所矇蔽；其五、丙○○於九十一年十月二十一日及九十四年三月十五日之說明，既稱於八十九年間與其洽談簽約者，係經理蔡昌霖，由於經理蔡昌霖於八十九年間係任職於原告、而非係任職於緯山國際公司，則蔡昌霖自係代表原告而非代表緯山國際公司與丙○○簽訂系爭買賣合約書，足證丙○○之九十一年十月二十一日及九十四年三月十五日說明，亦已於無意間透露出本件交易之出賣人實為原告而非緯山國際公司之事實真相矣（丙○○在上開說明書中業已開始報復甲○○，致其乃刻意隱瞞事實真相，然其仍露出上開破綻而使事實真相顯出）：其六、丙○○既稱其係依據買賣合約書，而認定系爭交易之賣方為緯山國際公司，然丙○○於提出「農業發展基金農業自動化設備個案貸款申請書」之貸款申請案時所附買賣合約書之賣方為原告，已如前述，則何以丙○○不依據該買賣合約書認定系爭交易之賣方為原告呢，足見其證言之偏頗不實；其七、倘若丙○○所認知之系爭交易之出賣人確為緯山國際公司、而非原告者，則丙○○於收受原告之統一發票時、於向農委會提出以原告為賣方之「農業發展基金農業自動化設備個案貸款申請書」時、於簽收原告之發貨傳票及退貨單及出差報告傳票時何以並未提出任何之異議呢，故丙○○在主觀上顯然亦認知原告為系爭交易之出賣人，從而丙○○之證言自有惡意隱瞞；基上細究丙○○之證言，則本件自其證言反可得證系爭交易之出賣人實為原告而非緯山國際公司，倘再證諸前開所述之兩項經驗法則、暨本段所引之前開諸多明確事證則益明系爭交易實際上確保存在於原告與丙○○間無疑。然本件訴願決定及原處分就上開主張暨事證何以不足採取乙節則未見其說明理由，足證訴願決定及原處分亦屬心虛至明。
（七）訴願決定及原處分所引用之諸項事證，其形式真實確因特定原因致與實質真實不符，然訴願決定及原處分就此未予說明理由即不予採取，致其認定實有嚴重瑕疵：
（１）按八十九年三月四日之買賣合約書（此與前開所述丙○○向農委會委託之台南縣歸仁鄉農會、中國農民銀行仁德分行提出之「農業發展基金農業自動化設備個案貸款申請書」所附之買賣合約書係不同版本，併此敘明），其文內之賣方雖載稱緯山國際公司、其「出賣人甲方」乙欄雖蓋用緯山國際公司之印章，致其形式上似以緯山國際公司為該交易之賣方，然而實際上該交易之賣方並非緯山國際公司而為原告。蓋以上開買賣合約書係屬甲○○所預先委託廠商印就之新版制式合約（提供予丙○○貸款之買賣合約書則為舊版制式合約），因廠商於印製該新版制式買賣合約書時，作業上錯誤致將買賣合約書文內之賣方僅印製「緯山國際公司」而漏未一併印製「原告」，此由該合約書之文末「出賣人甲方」乙欄係正確地併列印製「通益．緯山國際有限公司」者，可知合約書之其他部分僅印製緯山國際公司，而未一併印製原告者確屬錯誤疏失（證諸甲○○在前引發貨傳票、舊版買賣合約書等大量文件上亦均係併列印製甲○○所經營之公司者益明），足見甲○○不但確將原告及緯山國際公司視為一體，亦且於實際訂約時係視當時狀況以其中之一家公司做為合約之賣方致始於合約書上事先並列印就兩家公司之名稱，則在「系爭設備係由原告自國外進口」且「本件交易當時緯山國際公司尚未申請營利事業登記及尚未申請使用統一發票」之情況下，依前開所述之經驗法則，甲○○自不可能多此一舉地「由原告將系爭啄木鳥蛋雞籠養設備出售予緯山國際公司、再由緯山國際公司將之出售予丙○○」（即甲○○不可能將系爭設備先由自己之左手賣給自己之右手，而後再由自己之右手賣給丙○○），僅可能係「由原告直接將系爭啄木鳥蛋雞籠養設備出售予丙○○」，實屬至明，另證諸前開所引述之諸多明確事證，益知甲○○就本件交易確實欲以原告為當事人；至於上開買賣合約書上賣方乙欄之用印，係肇因於甲○○所僱用之會計姜慧玉作業上之疏忽致錯將緯山國際公司「業已報廢」之印章蓋用其上（請鈞院勘驗該印章之印文竟係錯誤之「緯山國際『有公司限』」而非正確之「緯山國際有限公司」致該印章確係報廢者），故本件自不得據該錯誤之買賣合約書版本（其不但錯蓋緯山國際公司之印章、亦且錯蓋緯山國際公司業已報廢之錯誤印章），認定系爭交易之出賣人係緯山國際公司，而應以前開所述貸款申請案，所附程序上更為嚴謹正確之買賣合約書版本為依據，以認定系爭交易之出賣人為原告；尤其，系爭交易之賣方究為何人乙節，在形式證據上有原告（詳前開所引事證）、及緯山國際公司（如本段所引事證）等兩種情形，形式上既有上開兩種矛盾之情形存在者，則實質上究以何者較符實際情形呢，此際惟有依前開所述之經驗法則切入，始能有較佳之判準加以核實認定，而依經驗法則應以原告為賣方之情形較符實際，已如前析，是本件倘能袪除必欲多多課稅之萬萬稅之心理者，則必能較為客觀而實際地承認「甲○○不可能多此一舉地『由原告將系爭啄木鳥蛋雞籠養設備出售予緯山國際公司、再由緯山國際公司將之出售予丙○○』（即甲○○不可能將系爭設備先由自己之左手賣給自己之右手，而後再由自己之右手賣給丙○○）、僅可能係『由通益公司直接將系爭啄木鳥蛋雞籠養設備出售予丙○○』」之實質事實。
（２）次按，至於八十九年十二月十九日之訂購單，此係承八十九年三月四日第一棟設備之買賣合約書而來之第二棟設備交易，故其交易之賣方與八十九年三月四日第一棟設備買賣合約書之賣方係同為原告，以故丙○○乃表示該第二棟設備之交易即不用再簽買賣合約書，因此就該第二棟設備之交易，乃由甲○○所僱用之王小姐製作較為簡易之訂購單代替買賣合約書，然王小姐於製作該訂購單時卻將賣方誤為緯山國際公司，此係由於「緯山」名號（即緯山農牧公司）業已使用二、三十年而深植客戶腦海，而「通益」名號（原告係設立於七十八年一月二十四日）則為客戶所較不熟悉，從而包括丙○○在內之客戶打電話至公司時（緯山與原告係在同址營業）均習慣性地稱呼「緯山嗎」（指的是緯山農牧公司）、而包括王小姐在內之公司答應者亦均習慣性地回稱「是的」，加上丙○○當時並不在意賣方係使用何公司之名義（丙○○係其後因與甲○○發生合約糾紛而基於報復心態致順勢利用上開情形將系爭交易之出賣人由「原告」歪曲為「緯山」，再附會為「緯山國際公司」），以故在甲○○並未特別交代王小姐以「賣方應為原告」之情況下，當丙○○於與甲○○洽妥後打電話予王小姐，欲製作訂購單時王小姐乃因上開情況而誤認該次交易之賣方為緯山國際公司（事實上在緯山農牧公司、原告、緯山國際公司均被視為一體之情況下，實務上確實經常發生錯植並錯認契約當事人之情形），此即何以上開訂購單之賣方載為緯山國際公司之原因，就此亦可傳訊王小姐、王建民究明之（王建民為該訂購單上之報價人），是衡諸前段所述理由則該等作業疏忽，自不應作為認定系爭交易之賣方即係緯山國際公司之依據，而應依經驗法則暨其他合於經驗法則之明確事證認定系爭交易之實質賣方係原告。
（３）再按，至於九十年十月十七日催告丙○○交付積欠尾款二十萬元之永康大灣郵局三十支局第八二號存證信函，其雖係以緯山國際公司為寄件人名義發出者，然此係因丙○○就本件爭執聲請調解委員會調解時，基於特定原因而列載緯山國際公司為相對人，致甲○○乃便宜地順著丙○○所列之相對人名義，而以緯山國際公司名義對丙○○發出該存證信函、嗣於調解不成後，再便宜地順著丙○○所列之相對人名義，而以緯山國際公司名義對丙○○提出另案民事訴訟（否則該等民事訴訟光是為了究竟何人始為該買賣合約之出賣人即會爭執不休），故上開事證均係在便宜權衡下所為者，而與實質真實之事實不符，從而本件自應依經驗法則暨其他合於經驗法則之明確事證認定系爭交易之賣方係原告。
（４）復按，至於丙○○就系爭設備之交易為支付貨款所交付之支票，雖係存入緯山國際公司、或李春美之帳戶內提示兌領，然非可依據「貨款支票之提示兌領人名義」做為認定「賣方為何人」之標準（否則李春美豈非亦係賣方之一），蓋以賣方不將貨款支票存入賣方自己之帳戶內提示兌領之情形，在實務上極為常見（按：由於原告尚有另外之稅務案件，其銀行帳戶遭新化稅捐稽徵處查封致該銀行帳戶業已不能使用，以致原告乃將丙○○所交付未指明受款人之貨款支票存入其他悵戶）；此外，甲○○所僱用之小姐既誤認系爭交易之賣方為緯山國際公司，如前所述，則其將丙○○所交付之貨款支票存入緯山國際公司之帳戶提示兌領者，自亦係基於錯誤而與實際情形不符；從而，該等事證自難以作為認定系爭交易之賣方即係緯山國際公司之依據，而應依經驗法則暨其他合於經驗法則之明確事證，認定系爭交易之賣方係原告。
（５）末按，至於丙○○九十一年十月二十一日及九十四年三月十五日之說明書、暨在鈞院九十五年六月六日之證言雖謂其係依據買賣合約書而認定系爭交易之賣方為緯山國際公司，且係緯山國際公司之蔡昌霖與其簽訂合約者云云。然一者丙○○與甲○○所經營之公司間有訴訟糾紛，並基此怨隙而向稅捐稽徵機關檢舉系爭交易有跳開發票之情形，致丙○○之說明及證言即難免偏頗而不可採信；二者，丙○○既稱其係依據買賣合約書而認定系爭交易之賣方為緯山國際公司，然丙○○於提出「農業發展基金農業自動化設備個案貸款申請書」之貸款申請案時所附買賣合約書之賣方為原告，已如前述，則何以丙○○不依據該買賣合約書認定系爭交易之賣方為原告呢，足見其證言之偏頗不實；三者，丙○○於系爭交易所在意者係設備之順利交付、安裝、運轉，至於賣方究為何公司名義者則不為丙○○所在意（丙○○於其證言中亦已提及此點），否則丙○○於收受原告之統一發票時、於向農委會提出以原告為賣方之「農業發展基金農業自動化設備個案貸款申請書」時、於簽收原告之發貨傳票及退貨單及出差報告傳票時何以並未提出任何之異議呢，故丙○○在主觀上顯然並未排斥原告為系爭交易之出賣人，從而丙○○事後因與甲○○存有怨隙，而一口咬定系爭交易之賣方為緯山公司者，即未必與實質真實相符，致其說明書及證言自難採信；四者，丙○○既稱其係與緯山國際公司之蔡昌霖簽約，則本件只須傳訊蔡昌霖與丙○○對質即知究竟本件之賣方為何人矣；何況，丙○○之說詞更與前開所引之經驗法則暨事證矛盾致益無足採。基上，則丙○○之說明書及證言自難以作為認定系爭交易之賣方即係緯山國際公司之依據、而應依經驗法則暨其他合於經驗法則之明確事證，認定系爭交易之賣方係原告。
二、被告答辯之理由：
（一）按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第四十四條所明定。次按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」及「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」為行為時營業稅法第三十二條第一項前段及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段所規定。復按「財政部中華民國六十九年八月八日（六九）台財稅字第三六六二四號函，認為營利事業銷售貨物，不對直接買受人開立統一發票，而對買受人之客戶開立統一發票，應依稅捐稽徵法第四十四條規定論處。此項命令，核與上述法律規定，係為建立營利事業正確課稅憑證制度之意旨相符，與憲法尚無牴觸。」司法院釋字第二五二解釋在案。又「為訴訟標的之法律關係，於確定之終局判決中已經裁判者，就該法律關係有既判力，當事人不得以該確定判決事件終結前所提出或得提出而未提出之其他攻擊防禦方法，於新訴訟為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判。」最高行政法院七十二年判字第三三六號著有判例。另「根據行政法院三十二年判字第一八號判例『司法機關所為之確定判決，其判決中已定事項，若在行政上發生問題時，則行政官署不可不以之為既判事項，而從其判決處理』之內涵，其所指之既判事項，乃指就特定之事實，已可依判決之主文或理由予以確定者而言。」及「營利事業未依規定取得進貨憑證，如能提示相關證明文件證明其進貨發票所載之銷售額或帳載進貨金額為真實者，應依實際進貨金額認定其進貨成本，並據以處罰。惟如營利事業未能提示相關證明文件，經以實際查得之資料，或依所得稅法第二十七條、第八十三條及所得稅法施行細則第八十一條規定，逕行核定其進貨成本時，以該項金額作為計算處罰之基礎。」為財政部六十一年二月二十五日台財稅第三一六九八號及八十四年八月九日台財稅第八四一六四０六三二號函所釋示。
（二）查原告與緯山國際公司各自擁有獨立之法人人格，為原告所不爭，則本件系爭交易既係由緯山國際公司以其名義與丙○○訂約，丙○○依約將貨款支付與緯山國際公司，並經臺灣高等法院臺南分院九十三年度上易字第一一一號民事判決事實一、（二）載明：「被上訴人丙○○於八十九年三月間向上訴人（即緯山國際公司）購買德國啄木鳥蛋雞籠養設備二棟並含安裝週邊設備，上訴人已將該二棟養雞設備安裝完成，被上訴人雖已先行支付部分貨款，惟尚有第一棟養雞設備貨款二００、０００元、第二棟養雞設備貨款二五０、０００元．．．未獲被上訴人付款，．．．本件籠養系統由通益公司（即原告）自德國進口，通益公司為進出口貿易公司，再將籠養系統交上訴人在國內販賣，有銷貨之統一發票由通益公司開發」，及理由三（被告誤植為事實三）、（六）所載：「查依據上訴人所提出之買賣契約資料，本件僅有第一棟籠養系統買賣合約書內有附註稅金外加等文字而已，第二棟籠養系統之訂購單上則全無類此之記載，已難認兩造業已約定本件買賣皆應由被上訴人負擔營業稅。況依上訴人所提發票兩張觀之，上訴人緯山公司與該發票上所載營業人為通益公司顯屬不同之法人主體，於稅法上顯屬不同之納稅主體，既然納稅主體不同，本件營業稅並非由上訴人所支出，上訴人豈可持其他營業主體所開立之發票請求被上訴人給付本件營業稅金？」又上開判決業經確定在案，有臺灣高等法院臺南分院九十四年六月二日九十四南分院敬民春字第０六七七０號函影本可稽，顯見系爭貨物係由原告進口再銷售與緯山公司之事實，原告未依規定開立統一發票予實際買受人，卻開立予非實際交易對象丙○○，原處分依首揭規定，按經查明認定之銷貨總額處百分之五罰鍰二六四、二二０元，並無違誤，亦未違反實質課稅原則。至緯山國際公司購進系爭七項原料係用於何套設備，則與本件罰鍰處分無涉；又本件業經被告所屬新化稽徵所以九十四年三月二十五日南區國稅新化三字第０九四０００五七０五號函請原告提示出售系爭貨物予緯山國際公司之進、銷項憑證供核，原告僅主張系爭貨物係出售予丙○○，原處分乃按查得原告購進系爭貨物之進貨成本，核認其出售予緯山公司之銷售額，合計五、二八四、四０三元，並無原告所稱未見查明之情事，至其實際交易日期及何時完成所有權移轉等節，依司法院釋字第五三七號解釋意旨，係屬納稅義務人所得支配之範圍，自應由原告負申報協力義務。
（三）次查緯山國際公司於八十九年三月四日與丙○○訂約出售啄木鳥蛋雞籠養設備等貨物，約定於八十九年六月十五日前交貨，總價金三、二００、０００元，另出售通風系統一套，價金三八０、０００元（實際收付三００、０００元），合計三、五００、０００元，雙方並約定應於八十九年三月十六日收付訂金六四０、０００元，六月三十日收付分期款計一、０六０、０００元，八月六日收付分期款三００、０００元，九月六日收付分期款五００、０００元，十一月一０日收付分期款計八００、０００元，合計三、三００、０００元，另尾款二００、０００元俟乾燥系統到貨後付清。另於八十九年十二月十九日再次由丙○○向緯山國際公司訂購啄木鳥蛋雞籠養設備等貨物，約定於九十年三月十五日至三月三十日前交貨，總價金三、八五０、０００元，付款方式為第一次訂金一、０００、０００元，第二次到貨一、五００、０００元，第三次組裝完成一、一００、０００元及第四次尾款二五０、０００元。嗣丙○○以其配偶程蘭設於臺南縣歸仁鄉農會（以下簡稱歸仁鄉農會）之支票存款帳戶，於八十九年三月十六日、七月四日、七月四日、八月七日、九月六日、九十年一月八日、一月三十日、五月十六日及五月三十日分別開立支票號碼ＦＡ0000000、金額六四０、０００
元，ＦＡ0000000、金額五六０、０００元，ＦＡ
0000000、金額五００、０００元，ＦＡ0000
000、金額三００、０００元，ＦＡ0000000、
金額五００、０００元，ＦＡ0000000、金額一、
０００、０００元，ＦＡ0000000、金額三五０、
０００元，ＦＡ0000000、金額一、二六九、００
０元及ＦＡ0000000、金額九０四、０００元，合
計六、０二三、０００元之支票九紙交付緯山國際公司，分別存入該公司設於中國農民銀行仁德分行（以下簡稱農銀仁德分行）000－00－00000－0號存款帳戶
及李春美（甲○○之配偶）設於歸仁鄉農會00－000
0000號存款帳戶，有買賣合約書、訂購單、丙○○九
十一年十月二十一日及九十四年三月十五日說明書、歸仁鄉農會九十一年五月三日九一歸農信字第九一九號及九十二年八月二十七日九二歸農信字第０一九九一號函暨農銀仁德分行九十一年五月二十二日（九一）農仁（營）字第０一六四號函等影本可稽，被告據以核認丙○○購買系爭貨物之實際交易對象為緯山國際公司，而非原告，並未違背證據法則；另民法並未就同一代表人設立之不同法人間之交易行為予以禁止規定，原告之主張，顯係卸責之詞及對法令之誤解，洵不足採。
（四）又查緯山國際公司未依規定申請營業登記，於八十九年三月至八月間，銷售系爭貨物與丙○○，嗣八十九年八月十八日申請營業登記後，於八十九年九月至九十年五月間銷售貨物與丙○○，未依規定開立統一發票並申報銷售額繳納營業稅，遭被告補稅處罰而提起行政訴訟案，業經大院衡酌有關訂約、付款及丙○○之說明等事證，並參酌前揭臺灣高等法院臺南分院確定判決，分別以九十四年度訴字第八八九號及九十四年度訴字第八八八號判決駁回其訴在案，益證大院依職權調查後仍認定系爭貨物係由原告進口後售與緯山國際公司，緯山國際公司再售與丙○○。
（五）再查原告進口系爭貨物後，未直接售與丙○○，卻經由緯山國際公司與丙○○訂約及收款，係經其衡量內部私經濟利益後所為之法律行為，至其私經濟利益為何，被告自無從得知；惟其經濟實質既係由緯山國際公司簽訂契約並收取貨款，被告據以認定系爭交易存在於緯山國際公司與丙○○間，並無不合，亦難謂有違經驗法則。
（六）至原告主張本件係由其輔導丙○○辦理農機貨款乙節，依丙○○於九十五年六月六日準備程序庭證稱，貸款銀行係視現場有設備及統一發票即核准，亦即銀行並未實質審查系爭設備之實際出售者，原告尚難據此主張本件係其與丙○○之交易。
（七）又系爭交易之買賣合約書及訂購單均蓋有緯山國際公司負責人甲○○印章，訂購單並經甲○○簽名，而系爭期間原告之負責人為謝清彬，甲○○自無權代表原告簽名蓋章，緯山農牧公司又已解散，足證甲○○確係以緯山國際公司名義出售系爭設備與丙○○，原告訴稱甲○○將原告與緯山國際公司視為一體，並順應丙○○以緯山國際公司寄發存證信函及提起訴訟、公司人員誤蓋印章及誤存貨款，暨丙○○證詞不可採等節，顯係卸責之詞，洵難採據。
理　由
一、按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人會計帳簿憑證之管理辦法，由財政部定之。」「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。給與他人之憑證，應依次編號並自留存根或副本。」「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」分別為行為時營業稅法第三十二條第一項前段、第三十四條、稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項及稅捐稽徵法第四十四條所明定。次按「財政部中華民國六十九年八月八日（六九）台財稅字三六六二四號函，認為營利事業銷售貨物，不對直接買受人開立統一發票，而對買受人之客戶開立統一發票，應依稅捐稽徵法第四十四條規定論處。此項命令，核與上述法律規定，係為建立營利事業正確課稅憑證制度之意旨相符，與憲法尚無牴觸。」司法院釋字第二五二號解釋可資參照。另按「為訴訟標的之法律關係，於確定之終局判決中已經裁判者，就該法律關係有既判力，當事人不得以該確定判決事件終結前所提出或得提出而未提出之其他攻擊防禦方法，於新訴訟為與該確判決意旨相反之主張，法院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判。」最高行政法院七十二年判字第三三六號著有判例。又「根據行政法院三十二年判字第一八號判例『司法機關所為之確定判決，其判決中已定事項，若在行政上發生問題時，則行政官署不可不以之為既判事項，而從其判決處理』之內涵，其所指之既判事項，乃指就特定之事實，已可依判決之主文或理由予以確定者而言。」亦經財政部六十一年二月二十五日台財稅第三一六九八號函釋在案。
二、本件原告於八十九年八月至九十年五月間銷售貨物（勞務），銷售額五、二八四、四０三元，涉嫌未依規定開立統一發票予實際買受人，卻開立予非實際交易對象丙○○，案經被告查獲並審理違章成立，乃按查明認定之銷貨總額五、二八四、四０三元處以百分之五罰鍰計二六四、二二０元等情，業經兩造分別陳明在卷，並有被告九十四年六月三日九十四年度財營業字第七四０九四一００八六五號處分書、違章案件罰鍰繳款書及九十四年七月二十二日南區國稅法一字第０九四００九五一一七號復查決定書附於原處分卷可稽，堪予認定。
三、原告提起本件訴訟係以：本件主要爭執點為與訴外人丙○○交易者，係原告或緯山國際公司？原告主張實際交易人確實係原告，蓋原告與緯山國際公司之負責人均為甲○○，雖然該二家公司係屬不同之法人格，但在甲○○之主觀意思上係當成一體，而系爭設備係由原告進口，依經驗法則判斷，不可能由原告將系爭設備出售給緯山國際公司後，再由緯山國際公司出售給丙○○，之所以會造成混淆的原因係緯山公司有二家，一家係緯山農牧公司，一家係緯山國際公司，而緯山農牧公司於八十五年時解散後，又成立原告，但因為緯山農牧公司的名聲已經打響了，很多顧客都認定緯山農牧公司，所以才會再成立緯山國際公司；又訴願決定及原處分就緯山國際公司提出之「農業發展基金農業自動化設備個案貸款申請書」（含承諾書、售後服務及廠商承諾書、買賣合約書、訂購單）、發貨傳票、退貨單、出差報告傳票、統一發票等事證及主張，並未詳予斟酌（即並未說明何以不足採取之理由），而該等事證於本件之認定應具有較為重要之地位；另訴願決定及原處分所引用之諸項事證，其形式真實確因特定原因致與實質真實不符，本件因原告與緯山國際公司負責人均為甲○○，買賣契約書上面之蓋章係原告會計人員作業疏失誤蓋原告之印章所致，依經驗法則，原告不可能先將貨物賣給緯山國際公司，再由緯山國際公司出售給丙○○，又因丙○○就本件爭執聲請調解委員會調解時，列載緯山國際公司為相對人，致甲○○乃便宜地順著丙○○所列之相對人名義而以緯山國際公司名義對丙○○發出該存證信函，嗣於調解不成後再便宜地順著丙○○所列之相對人名義而以緯山國際公司名義對丙○○提出另案民事訴訟，故上開事證均係在便宜權衡下所為者而與實質真實之事實不符，故被告對原告之處罰係無依據云云，資為論據。
四、經查，緯山國際公司於八十九年三月四日與訴外人丙○○訂約出售啄木鳥蛋雞籠養設備等貨物，約定於八十九年六月十五日前交貨，總價金三、二００、０００元，另出售通風系統一套，價金三八０、０００元（實際收付三００、０００元），合計三、五００、０００元，雙方並約定應於八十九年三月十六日收付訂金六四０、０００元，六月三十日收付分期款計一、０六０、０００元，八月六日收付分期款三００、０００元，九月六日收付分期款五００、０００元，十一月十日收付分期款計八００、０００元，合計三、三００、０００元，另尾款二００、０００元俟乾燥系統到貨後付清。另於八十九年十二月十九日再次由丙○○向緯山國際公司訂購啄木鳥蛋雞籠養設備等貨物，約定於九十年三月十五日至三月三十日前交貨，總價金三、八五０、０００元，付款方式為第一次訂金一、０００、０００元，第二次到貨一、五００、０００元，第三次組裝完成一、一００、０００元及第四次尾款二五０、０００元。嗣丙○○以其配偶程蘭設於台南縣歸仁鄉農會之支票存款帳戶，於八十九年三月十六日、七月四日、七月四日、八月七日、九月六日、九十年一月八日、一月三十日、五月十六日及五月三十日分別開立支票號碼ＦＡ0000000、金額六四０、０００元，Ｆ
Ａ0000000、金額五六０、０００元，ＦＡ0000
000、金額五００、０００元，ＦＡ0000000、金
額三００、０００元，ＦＡ0000000、金額五００、
０００元，ＦＡ0000000、金額一、０００、０００
元，ＦＡ0000000、金額三五０、０００元，ＦＡ0
000000、金額一、二六九、０００元及ＦＡ0000
000、金額九０四、０００元，合計六、０二三、０００
元之支票九紙交付緯山國際公司，分別存入緯山國際公司設於中國農民銀行仁德分行000－00－00000－0號
存款帳戶及李春美（甲○○之配偶）設於台南縣歸仁鄉農會00－0000000號存款帳戶等情，此有緯山國際公司
與丙○○訂立之買賣合約書、訂購單、丙○○九十一年十月二十一日及九十四年三月十五日說明書、台南縣歸仁鄉農會九十一年五月三日九一歸農信字第九一九號及九十二年八月二十七日九二歸農信字第０一九九一號函暨中國農民銀行仁德分行九十一年五月二十二日（九一）農仁（營）字第０一六四號函等影本附於原處分卷可稽，核與證人丙○○於本院九十五年六月六日準備程序時證稱：「出賣人是緯山公司沒錯，我是跟緯山公司買的，我是跟緯山公司簽約購買養雞設備，．．．我要辦貸款時，甲○○沒有拿緯山公司的發票給我，只拿通益公司（即原告）的發票給我，但事實上我是跟緯山公司簽約的。」等語相符（參見本院九十四年六月六日準備程序筆錄）。次按「為訴訟標的之法律關係，於確定之終局判決中已經裁判者，就該法律關係有既判力，當事人不得以該確定判決事件終結前所提出或得提出而未提出之其他攻擊防禦方法，於新訴訟為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判。」最高行政法院七十二年判字第三三六號判例可資參照。經查，緯山國際公司曾於九十年十月十七日以永康大灣郵局三０支局第八二號存證信函，通知丙○○交付積欠之尾款二００、０００元等情，此有該存證信函影本附於原處分卷可稽。次查，依台灣高等法院臺南分院九十三年度上易字第一一一號民事確定判決事實一、（二）所載：「被上訴人丙○○於八十九年三月間向上訴人（緯山國際公司）購買德國啄木鳥蛋雞籠養設備二棟並含安裝週邊設備，上訴人已將該二棟養雞設備安裝完成，被上訴人雖已先行支付部分貨款，惟尚有第一棟養雞設備貨款二００、０００元、第二棟養雞設備貨款二五０、０００元．．．未獲被上訴人付款．．．本件籠養系統由通益公司自德國進口，通益公司為進出口貿易公司，再將籠養系統交上訴人在國內販賣，有關銷貨之統一發票由通益公司開發」等語，及理由三、（六）所載：「查依據上訴人所提出之買賣契約資料，本件僅有第一棟籠養系統買賣合約書內有附註稅金外加等文字而已，第二棟籠養系統之訂購單上則全無類此之記載，已難認兩造業已約定本件買賣皆應由被上訴人負擔營業稅。況依上訴人所提發票兩張觀之，上訴人與該發票上所載營業人為通益公司顯屬不同之法人主體，於稅法上顯屬不同之納稅主體，既然納稅主體不同，本件營業稅並非由上訴人所支出，上訴人豈可持其他營業主體所開立之發票請求被上訴人給付本件營業稅金？」等情，並有該判決書影本附於原處分卷可憑，且經本院依職權調閱台灣高等法院台南分院九十三年度上易字第一一一號民事卷宗全卷查明屬實。又查，緯山國際公司未依規定申請營業登記，於八十九年三月至八月間，銷售系爭貨物與丙○○，嗣八十九年八月十八日申請營業登記後，於八十九年九月至九十年五月間銷售貨物與丙○○，未依規定開立統一發票並申報銷售額繳納營業稅，遭被告補稅處罰而提起行政訴訟，業經本院衡酌上開訂約、付款及丙○○之說明等事證，並參酌前揭臺灣高等法院臺南分院確定判決，分別以九十四年度訴字第八八八號及九十四年度訴字第八八九號判決駁回其訴等情，此有本院九十四年度訴字第八八八號及九十四年度訴字第八八九號判決可參，足認系爭貨物確係由原告進口後出售與緯山國際公司，再由緯山國際公司出售與丙○○。再者，本件業經被告所屬新化稽徵所以九十四年三月二十五日南區國稅新化三字第０九四０００五七０五號函請原告提示出售系爭貨物予緯山國際公司之進、銷項憑證供核等情，此有被告所屬新化稽徵所九十四年三月二十五日南區國稅新化三字第０九四０００五七０五號函附原處分卷足按，而原告僅主張系爭貨物係出售予丙○○，故被告以原告帳載及申報之進貨成本合計五、二八四、四０三元，核認其出售予緯山國際公司之銷售額，並無原告所稱未見查明之情事。至其實際交易日期及何時完成所有權移轉等節，依司法院釋字第五三七號解釋意旨，係屬納稅義務人所得支配之範圍，自應由原告負申報協力義務。綜上，原告既未依規定開立統一發票予實際買受人，卻開立予非實際交易對象丙○○，則被告乃以原告帳載及申報之進貨成本合計五、二八四、四０三元，核認其出售予緯山國際公司之銷售額，並依稅捐稽徵法第四十四條規定，按經查明認定之銷貨總額處百分之五罰鍰二六四、二二０元，揆諸首揭規定，並無違誤，亦未違反實質課稅原則。至緯山國際公司購進系爭七項原料係用於何套設備則與本件罰鍰處分無涉。故原告主張：本件主要爭執點為與訴外人丙○○交易者，係原告或緯山國際公司？原告主張實際交易人確實係原告云云，不足採信。
五、又按，同一自然人擔任多數公司之負責人之情形，在我國現行商界實務上甚為普遍，惟其等所以設立多數公司，均係基於商業上之必要而為，亦即各公司間共同分工而各有不同之功能，是為達其特定之目的，相同負責人之公司間先為交易後，再將貨物出售予第三人之情形，實務上亦非少見；且因各公司角色功能不同，公司職員又屬商業上之專業人員，將不同公司混淆誤用之情形，應非常態，尤其在與對方為交易行為時，應更不會發生，至於在與對方因交易興訟時，因攸關權益事項，更不致有誤，亦不可能遷就對方，將錯就錯，便宜行事。查本件原告進口系爭貨物後，未直接售與丙○○，卻經由緯山國際公司與丙○○訂約及收款，係經其衡量內部私經濟利益後所為之法律行為，至其私經濟利益為何，自無從得知，惟其經濟實質既係由緯山國際公司簽訂契約並收取貨款，被告據以認定系爭交易存在於緯山國際公司與丙○○之間，並無不合，亦難謂有違經驗法則。是原告主張：本件因原告與緯山國際公司負責人均為甲○○，買賣契約書上面之蓋章係原告會計人員作業疏失誤蓋原告之印章所致，依經驗法則原告不可能先將貨物賣給緯山國際公司，再由緯山國際公司出售給丙○○，又因丙○○就本件爭執聲請調解委員會調解時，列載緯山國際公司為相對人，致甲○○乃便宜地順著丙○○所列之相對人名義而以緯山國際公司名義對丙○○發出該存證信函，嗣於調解不成後再便宜地順著丙○○所列之相對人名義而以緯山國際公司名義對丙○○提出另案民事訴訟，故上開事證均係在便宜權衡下所為者而與實質真實之事實不符云云，參諸上揭說明，均無可採。
六、末按，農業發展基金農機貸款實施要點第十點第二項規定，國內農漁機製造廠商，應向農委會出具承諾書，承諾對其產銷之農漁機械，如因產品品質或售後服務不良，致借款人無法履行債務時，應依耐用年限與使用年數比率合理折價無條件收回，並將該款逕付貸款機構收回貸款本息，如由國外進口者，應由代理商出具承諾書。查本件前揭出售予丙○○之設備係由原告自國外進口，兩造並無爭議，揆諸農業發展基金農機貸款實施要點第十點第二項前述規定，應由原告出具承諾書，亦無不合，原告僅以依丙○○之農業發展基金農業自動化設備個案貸款申請書內之承諾書係原告所出具，即主張本件系爭設備係由原告所出售，尚屬無據。是原告主張：訴願決定及原處分就緯山國際公司提出之「農業發展基金農業自動化設備個案貸款申請書」（含承諾書、售後服務及廠商承諾書、買賣合約書、訂購單）、發貨傳票、退貨單、出差報告傳票、統一發票等事證及主張，並未詳予斟酌（即並未說明何以不足採取之理由），而該等事證於本件之認定應具有較為重要之地位云云，亦不足採信。
七、綜上所述，原告之主張並無可採。從而，被告依稅捐稽徵法第四十四條規定，按經查明認定之銷貨總額五、二八四、四０三元處百分之五罰鍰二六四、二二０元，核無不合，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無違誤。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，原告聲請傳訊證人蔡昌霖、姜慧玉、王建民、王小姐部分，本院核無必要，另兩造其餘攻擊防禦方法，亦核與本件判決結果不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　九十五　年　　十　　月　三十一　日第一庭審判長法　官　呂佳徵
法 官　林勇奮
法 官　許麗華
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中　　華　　民　　國　九十五　年　　十　　月　三十一　日書記官　藍亮仁