高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)96年度再字第16號

• 裁判案由: 綜合所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 96 年 07 月 16 日
• 法官: 邱政強、詹日賢、李協明
• 法定代理人: 乙○○
• 上訴人: 甲○○
• 被上訴人: 財政部高雄市國稅局

高雄高等行政法院判決
96年度再字第16號再 審原 告　甲○○
再 審被 告　財政部高雄市國稅局
代　表　人　乙○○　局長
上列當事人間因綜合所得稅事件，再審原告對最高行政法院中華民國94年3月3日94年度判字第309號確定判決，提起再審之訴。
本院判決如下：
主 文
再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事 實
壹、事實概要：
緣再審原告為億記股份有限公司（下稱億記公司）股東，89年度綜合所得稅結算申報，再審原告將其取自億記公司辦理減資並以現金收回資本公積轉增資配發股票之金額新台幣（下同）7,578,000元，申報為證券交易所得零元，然經再審
被告核認該款項係屬營利所得，並無免稅之適用，乃併計再審原告89年度綜合所得課稅，連同再審原告89年度短漏報營利、租賃等所得合計8,308,083元，核定綜合所得總額為10,816,197元，淨額為10,158,197元，應補稅額2,991,492元，並按所漏稅額2,917,260元裁處0.2倍之罰鍰計583,400元（
計至百元止）。再審原告不服，申經復查未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。嗣經本院92年度訴字第552號判決駁回再審原告之訴，再審原告復向最高行
政法院提起上訴，仍遭該院以94年度判字第309號判決駁回
其上訴而告確定。再審原告因認前開最高行政法院確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款、第13款及第14款之法定
再審事由，遂向最高行政法院提起再審之訴，其中依上開條文第1項第1款提起再審之訴部分，業經該院判決再審之訴駁回（96年度判字第544號）；另依同條第1項第13款及第14款提起再審之訴部分，則移送本院審理。
貳、兩造聲明：
一、再審原告聲明求為判決：
（一）原確定判決廢棄。
（二）訴願決定及復查決定暨原處分（本稅及罰鍰）均撤銷。
二、再審被告聲明求為判決：再審原告之訴駁回。
參、兩造之爭點：
甲、再審原告主張之理由：
一、按財政部歷年來發布之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」關於綜合所得稅違反所得稅法第110條第1項規定，短漏報所得屬已填報扣免繳憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，處所漏稅額0.2倍之罰鍰，然本件再審原告並未漏報
，已據實申報系爭營利所得，僅觀點之爭議，也處同樣0.2
倍之罰鍰，舉重明輕，有違平等原則，故有當事人發現未經斟酌之證物或得使用該證物者之處。
二、本件之漏稅罰之處分，並無司法院釋字第275號解釋所創設
「推定過失」制度之適用，亦應由再審被告就再審原告據以受裁罰處分之違章事實及其可歸責條件負舉證責任。蓋從行政罰理論發展之趨勢而言，其所要求之責任條件愈趨嚴格，晚近各國之立法例已幾乎與刑事罰之責任條件相一致，現代法治國家之行政機關實應遵循「無責任即無行政罰」與「法無明文不處罰」等原則，資以彰顯國家對人民財產權之保護義務。又司法院釋字第503號解釋：「納稅義務人違反作為
義務而被處行為罰，僅須其有違反作為義務之行為即應受處罰；而逃漏稅捐之被處漏稅罰者，則須具有處罰法定要件之漏稅事實方得為之。」司法院釋字第275號解釋亦早已明示
採取此符合時代潮流之見解，指出「人民違反法律上義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。」解釋理由中特別指出：「‧‧‧對人民之制裁，原則上行為人應有可歸責之原因，‧‧‧。」可見受制裁之人民必須為可歸責，始能對之進行處罰，此乃當然之解釋。再者，漏稅罰既非行為犯，參諸司法院釋字第356號解釋認：「營業稅法第49條就營業人未依
該法規定期限申報銷售額或統一發票明細表者，應加徵滯報金、怠報金之規定，旨在促使營業人履行其依法申報之義務，俾能確實掌握稅源資料，建立合理之查核制度。加徵滯報金、怠報金，係對營業人違反作為義務所為之制裁，其性質為行為罰，此與逃漏稅捐之漏稅罰乃屬兩事。」行為罰與漏稅罰既屬兩事，則本件涉及之漏稅罰之處分，自無前揭釋字第275號解釋所創設「推定過失」制度之適用甚明。再審被
告依稅務舉證責任分配之法則，自應就再審原告有漏稅之事實及故意過失等可歸責條件負舉證責任，殆無疑義，而本件再審被告疏於舉證，則再審被告裁罰處分，自屬違法，灼然甚明。
三、按民國（下同）94年2月5日公布之行政罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」其立法理由即明確指出，現代國家基於「有責任始有處罰」的原則，並為提昇人權之保障，國家欲處罰行為人者，應由行政機關就行為人的故意過失負舉證責任。本件原處分無任何舉證，完全以臆測作為處罰之依據，有違上開立法理由。
乙、再審被告主張之理由：
一、再審原告所訴各點，業經鈞院92年度訴字第552號判決及最
高行政法院94年度判字第309號判決理由論述綦詳駁回在案
，按行政訴訟法第273條第1項規定，再審原告須有該條項所列各款情形之一，才得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服，本件課稅法律依據為行為時所得稅法第14條第1項第1類第1款，鈞院依再審被告查得再審原告取得系爭營利所得之
事實，經審酌全辯論意旨及調查證據之結果判決，復經上訴審就法律審判決確定，再審原告所指摘係其個人認知差異所作解釋，與首揭條文規定各款情形無一相符，其提起再審之訴，自非法之所許，請予駁回。
二、又再審原告自稱其已據實申報，與漏報案同處0.2倍之罰鍰
，有違平等原則，按再審原告有系爭營利所得7,578,000元
，自應依法於辦理當年度所得稅結算申報時悉數報繳，惟竟填載為證券交易所得零元，再審被告爰依所得稅法第110條
第1項規定，復參據「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表
」規定，就所漏稅額2,917,260元，裁處0.2倍之罰鍰，要無不當，符合平等原則。
三、復再審原告一再執詞依司法院釋字第275號解釋，本件再審
被告疏於舉證，則再審被告裁罰處分，自屬違法乙節，按系爭所得課稅與否應依法認定，非可由納稅義務人自行決定。再審原告身為億記公司股東，本即應對該公司之增、減資重大行為及取自該公司所得之原因盡其探知及公法上應負之義務，尤以再審原告復兼任億記公司之董事，更難卸責，雖再審原告可能誤解法令，以為此非應稅所得，但非無期待其正確認識法令規定之可能，是再審原告因其怠於作為義務致生漏稅之結果，難謂無過失。次按億記公司增、減資之實際目的為將出售土地增益分配予股東，有別於一般正常營運公司之增、減資情形，該公司在短時間內增資旋即減資，將前述鉅額出售土地產生之利得急速轉化無償以現金方式按持股比例分配予各股東受益，該公司於88年7月15日召開股東臨時
會決議將資本公積轉撥充資本，另於89年6月15日召開股東
臨時會決議辦理減資，復於89年9月11日召開股東臨時會決
議將資本公積撥充資本，再於90年10月1日召開股東臨時會
決議減資，再審原告均有參與，是再審原告對億記公司增資、減資之情形，自難諉稱並不知情，是再審原告並非善意信賴之第三者，應申報而漏報系爭營利所得，難謂無故意或過失，參照司法院釋字第275號解釋，仍應予以處罰。
四、至再審原告主張再審被告無任何舉證，以臆測作為處罰之依據，有違行政罰法第7條之立法理由乙節，按再審原告於89
年度綜合所得稅結算申報書中綜合所得總額欄內記載「證券交易所得，所得人甲○○，出售億記公司股票（現金收回資本公積轉增資之股份金額），收入總額7,578,000元，所得
總額免稅」等字樣，顯係知悉系爭所得應屬應稅所得而非停徵所得稅之證券交易所得，然為達其規避所得稅，及縱被查獲亦得規避裁罰之目的而為之記載，是再審原告就系爭所得之漏報，縱無故意，亦有應注意、能注意而不注意之過失，且再審原告除以其個人之認知，將系爭營利所得以證券交易所得零元填報，致短漏報稅額2,917,260元，即構成行為時
所得稅法第110條第1項裁罰要件，再審被告以行為時之法律裁罰，洵無違誤，未違行政罰法第7條之立法理由，併予陳
明。
理 由
一、按「再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之。」行政訴訟法第278條第2項定有明文。次按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：‧‧‧十三、當事人發見未經斟酌之證物或得使用該證物者。但以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。十四、原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者。」為同法第273條第1項第13款及第14款所明定。惟所謂「當事人發現未經斟酌之證物」，係指該證物在前訴訟程序時業已存在，而為當事人所不知或不能使用，今始知悉或得予利用者而言，且以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限，始得據以提起再審之訴，最高行政法院69年判字第736號判例足資參
照。此係著眼於促使當事人在前訴訟程序事實審言詞辯論終結前，將已存在並已知悉而得提出之證物全部提出，以盡攻擊防禦之能事，並無限制人民訴訟權之虞，此觀諸司法院釋字第355號解釋自明。另所謂「原判決就足以影響於判決之
重要證物漏未斟酌」，係指足以影響判決基礎之重要證物，在前訴訟程序業已提出，然未經確定判決加以斟酌，或者忽視當事人聲明之證據而不予調查，或者就依聲請或依職權調查之證據未為判斷，均不失為漏未斟酌，且以該證物足以動搖原確定判決基礎者為限。若於判決理由項下說明無調查之必要，或縱經斟酌亦不足影響判決基礎之意見，即與漏未斟酌有間，不得據為再審之理由（吳明軒著中國民事訴訟法89年9月修訂5版下冊）。又若當事人雖已主張其再審之訴具備行政訴訟法第273條第1項第13款及第14款規定之要件，而經法院審查結果其實無此事由者，則其再審之訴即為顯無理由。
二、本件再審原告主張按財政部歷年來發布之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」關於綜合所得稅違反所得稅法第110
條第1項規定，短漏報所得屬已填報扣免繳憑單及緩課股票
轉讓所得申報憑單之所得，處所漏稅額0.2倍之罰鍰，然本
件並未漏報，已據實申報，僅觀點之爭議，也處同樣0.2倍
之罰鍰，舉重明輕，有違平等原則，故有行政訴訟法第273
條第1項第13款當事人發見未經斟酌之證物或得使用該證物
之再審事由；再按司法院釋字第503號解釋：「納稅義務人
違反作為義務而被處行為罰，僅須其有違反作為義務之行為即應受處罰；而逃漏稅捐之被處漏稅罰者，則須具有處罰法定要件之漏稅事實方得為之。」司法院釋字第275號解釋亦
早已明示採取此符合時代潮流之見解，指出「人民違反法律上義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。」解釋理由中特別指出：「‧‧‧對人民之制裁，原則上行為人應有可歸責之原因，‧‧‧。」可見受制裁之人民必須為可歸責，始能對之進行處罰，此乃當然之解釋；再者，漏稅罰既非行為犯，參諸司法院釋字第356號解釋認：「營業稅法第49條就營
業人未依該法規定期限申報銷售額或統一發票明細表者，應加徵滯報金、怠報金之規定，旨在促使營業人履行其依法申報之義務，俾能確實掌握稅源資料，建立合理之查核制度。加徵滯報金、怠報金，係對營業人違反作為義務所為之制裁，其性質為行為罰，此與逃漏稅捐之漏稅罰乃屬兩事。」行為罰與漏稅罰既屬兩事，則本件涉及之漏稅罰之處分，自無前揭釋字第275號解釋所創設「推定過失」制度之適用甚明
，再審被告依稅務舉證責任分配之法則，自應就再審原告有漏稅之事實及故意過失等可歸責條件負舉證責任，殆無疑義，而本件再審被告疏於舉證，則再審被告裁罰處分，自屬違法；又行政罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」其立法理由即明確指出，現代國家基於「有責任始有處罰」的原則，並為提昇人權之保障，國家欲處罰行為人者，應由行政機關就行為人的故意過失負舉證責任，本件原處分無任何舉證，完全以臆測作為處罰之依據，亦有違上開立法理由，因認最高行政法院94年度判字第309號確定判決有行政訴訟法第273條第1項第
13款及第14款之法定再審事由，遂提起本件再審之訴等語。三、按關於綜合所得稅申報違反所得稅法第110條第1項規定，短漏報所得屬已填報扣免繳憑單、股利憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且無第3項情形者，處所漏稅額0.2倍之罰鍰，固為行為時財政部頒布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所明定。然查，本件再審原告據以提出再審之事由，係以最高行政法院94年度判字第309號確定判決經其發見
未經斟酌上開「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，認有行政訴訟法第273條第1項第13款規定之再審事由，惟上開「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」為主管機關財政部基於使其下級辦理裁罰機關對違章案件之裁罰金額或倍數有一客觀之標準可資參考，避免專斷或有輕重之差別待遇，乃就執行母法之細節性、技術性事項加以具體明確規定，故上開參考表並非具體案件中可以作為證明待證事實之證據，亦不能謂為證物，故難認該參考表屬行政訴訟法第273條第1項第13款當事人發見未經斟酌之「證物」或得使用該「證物」之情事（最高行政法院92年度判字第1753號判決意旨參照），揆諸首揭說明，再審原告提起本件再審之訴，即與行政訴訟法第273條第1項第13款之規定不合。
四、又再審原告主張按司法院釋字第275、356、503號解釋及行
政罰法第7條之立法理由，再審被告應就再審原告有漏稅之
事實及故意過失等可歸責要件負舉證責任，而再審被告疏於舉證，有違上開司法院解釋及立法理由，認最高行政法院94年度判字第309號確定判決有行政訴訟法第273條第1項第13
款與第14款規定之再審事由云云。惟按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」「營業稅法第49條就營業人未依該法規定期限申報銷售額或統一發票明細表者，應加徵滯報金、怠報金之規定，旨在促使營業人履行其依法申報之義務，俾能確實掌握稅源資料，建立合理之查核制度。加徵滯報金、怠報金，係對營業人違反作為義務所為之制裁，其性質為行為罰，此與逃漏稅捐之漏稅罰乃屬兩事。」「納稅義務人違反作為義務而被處行為罰，僅須其有違反作為義務之行為即應受處罰；而逃漏稅捐之被處漏稅罰者，則須具有處罰法定要件之漏稅事實方得為之。」固經司法院釋字第275、356、503號解釋在案；又「一、現代國家基於『有責任始有處
罰』之原則，對於違反行政法上義務之處罰，應以行為人主觀上有可非難性及可歸責性為前提，如行為人主觀上並非出於故意或過失情形，應無可非難性及可歸責性，故第1項明
定不予處罰。二、現行法律規定或實務上常有以法人、設有代表人或管理人之非法人團體、中央或地方機關或其他組織作為處罰對象者，為明其故意、過失責任，爰於第2項規定
以其代表人、管理人、其他有代表權之人或實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，推定該等組織之故意、過失。三、現代民主法治國家對於行為人違反行政法上義務欲加以處罰時，應由國家負證明行為人有故意或過失之舉證責任，方為保障人權之進步立法。」行政罰法第7條立法理
由亦有明文。然依上開司法院解釋意旨可知各該解釋乃在於闡明行為罰與漏稅罰之性質及構成要件暨行政罰之責任條件；而行政罰法第7條之立法理由則在說明該條訂定之緣由，
均非具體案件中可以作為證明待證事實之證據，不能謂為證物，是難認上開司法院解釋及行政罰法第7條立法理由屬行
政訴訟法第273條第1項第13款與第14款所謂，當事人發見未經斟酌之「證物」或得使用該「證物」及原判決就足以影響於判決之重要「證物」漏未斟酌之情形，則再審原告提起本件再審之訴，亦與行政訴訟法第273條第1項第13款與第14款之規定不合。
五、綜上所述，再審原告之主張既不足取，其依行政訴訟法第273條第1項第13款及第14款規定，以最高行政法院94年度判字第309號判決經其發見未經斟酌之證物或得使用該證物及就
足以影響於判決之重要證物漏未斟酌為由，求予撤銷改判該確定判決云云，經本院審酌該判決，並無再審原告所主張得提起再審之訴之事由，再審原告提起本件再審之訴，顯無再審理由，爰不經言詞辯論，逕以判決駁回之。
六、據上論結，本件再審之訴為顯無理由，依行政訴訟法第281
條、第278條第2項、第98條第3項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　96　　年　 　7　　月　 16 　 日第三庭審判長法 官　邱政強
法 官　詹日賢
法 官　李協明
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中　　華　　民　　國　　96　　年　 　7　　月　 16 　 日書記官 周良駿