高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)96年度訴字第00805號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 97 年 01 月 23 日

高雄高等行政法院判決
96年度訴字第00805號
原　　　告　唐川營造工程有限公司
代　表　人　甲○○
被　　　告　財政部台灣省南區國稅局
代　表　人　乙○○局長
訴訟代理人　丁○○
丙○○
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年7月20日台財訴字第09600263090號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：
緣原告93年度營利事業所得稅結算申報，列報利息收入為新台幣（下同）66,778元，經被告初查以原告之股東於民國88年4月8日挪用公司資金12,000,000元，另於90年11月28日挪用資金53,744,440元，合計65,744,440元，且該2筆款項迄
未歸還，乃依行為時營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第36條之1第1項規定，按93年1月1日臺灣銀行基本放款利率6.265％，計算利息4,118,889元；另加計漏報利息47元，併計核定全年利息收入為4,185,714元。原告不服，就利
息收入部分申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告未於言詞辯論期日到場，惟據其提出之書狀聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷。二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
參、兩造之爭點：
一、原告未於準備程序及言詞辯論期日到場，惟據其所提出之書狀，主張之理由略以：
（一）原告之股東為原告代表人之配偶及親屬，乃典型之家族公司，公司資金如有不足，常由股東之現金挹注。原告之資本額於88年增資前為3百萬元，因業務需要，此3百萬元之資本實為不足，故於88年4月8日及90年11月26日辦理現金增資各12,000,000元及55,000,000元，此增資之資金並非全部由公司股東挪用，此可由93年底之損益表及資產負債表可證。
（二）原告93年度全年之營業收入計57,016,831元，然原告之營業性質為工程施工，為業務需要資金，3百萬元之資本不
夠支應，故於公司增資前，業務所需之工程成本均由公司之股東墊付，於增資後由公司股東取回墊付款，是為償還，並非挪用公司資金。
（三）原告93年底之資產負債表列有存貨26,363,352元，應收帳款32,390,623元、預付貨款9,108,400元、暫付稅款372,186元、固定資產352,062元及存出保證金4,372,274元，合計約4,057萬元，此些支出均係由資本額中支應。被告以
原告資本額70,000,000元，其中65,744,440元為股東挪用，其餘僅剩4百餘萬元如何去支付上揭4,057萬元，顯見被告未查明實情。
（四）又原告93年度營利事業所得稅已自行申報利息收入66,778元，凡有利息收入即應有本金存在，被告將原告資本額絕大部分視為挪用，全部設算利息收入，那此66,778元利息收入之本金，如何而來？故被告設算利息收入，未予減除自行申報利息收入66,778元，是為不合。
（五）原告是守法的納稅義務人，亦有繳納應繳稅捐之意願，此觀93年度營利事業所得稅結算申報，營業收入雖高達5千
餘萬元，亦自行申報純益率2.34％、課稅所得額為1,336,258元、應納所得稅324,064元。於此經濟不景氣之時，原告自願繳納高額所得稅，稽徵機關應予鼓勵，何必一再窮追稅，對原告之資金運作定要查個水落石出，而妨礙守法納稅義務人之業務經營。
（六）上揭之應收帳款32,390,623元、存貨26,363,352元、預付貨款9,108,400元、暫付稅款372,186元、固定資產352,062元及存出保證金4,372,274元，合計約4,057萬元，均有
實際支出，且有帳證可查，被告卻捨此有利於原告之證據，避而不查，亦有違反行政程序法第9條規定，對當事人
有利之情形不予注意之違法。
（七）綜上，被告有未查明實際支出4,057萬元之實情及未予減
除自行申報利息收入66,778元之誤，是求為判決撤銷訴願決定、復查決定及原處分即為有理由。
二、被告答辯之理由略謂：
（一）原告分別於88年及90年度辦理現金增資各12,000,000元、55,000,000元，嗣於88年4月8日、4月9日自其板信商業銀行股份有限公司（下稱板信商銀）苓雅分行帳戶提領資金9,000,000元及3,000,000元償還訴外人（即原告股東李維珷〈原名李東家〉之父）李國川於88年4月6日向三合發汽車貨運股份有限公司（下稱三合發公司）及訴外人（即該公司負責人邱奕龍之姊）邱莉雯之借款，於90年11月28日自其臺灣中小企業銀行股份有限公司（下稱臺灣中小企銀）高雄分行帳戶提領資金53,744,440元匯款償還李國川90年11月26日向訴外人林呈隆、何敏綺、三合發公司及潘秀琴之私人借款。按上開增資款係屬原告資產，且原告股東李維珷等88年及90年參加原告現金增資之資金來源均係源自李國川，其亦迄未提供相關資金流程等證明文件，是被告就其股東挪用上開資金65,744,440元（9,000,000元＋
3,000,000元＋53,744,440元），依查核準則第36條之1規定，按93年1月1日台灣銀行基本放款利率6.265％，設算
利息收入4,118,889元（65,744,440元×6.265％），並無
不合。
（二）查原告列報利息收入66,778元來源，分別是取自於玉山商業銀行股份有限公司（下稱玉山銀行）岡山分公司3元、
仁武鄉農會6元、梓官鄉農會8元、第一商業銀行股份有限公司（下稱第一銀行）岡山分公司10元、臺灣中小企銀高雄分公司19元、大眾商業銀行股份有限公司（下稱大眾銀行）高雄分公司21元、高雄區中小企業銀行股份有限公司（下稱高雄中小企銀）大昌分公司29元、高雄中小企銀梓官分公司125元、第一銀行楠梓分公司5,360元及高雄銀行股份有限公司（下稱高雄銀行）右昌分公司61,244元，合計66,825元。因原告漏報利息收入47元，致其列報利息收入66,778元，有課稅資料歸戶清單可稽，此為原告「銀行存款」所產生之利息收入。至被告設算原告利息收入4,118,889元來源，為其股東分別於88年4月8日提領9,000,000元及次日提領3,000,000元，另於90年11月28日提領53,744,440元，合計65,744,440元，均迄未歸還，乃依查核準
則第36條之1規定，按93年1月1日台灣銀行基本放款利率
6.265％，計算利息4,118,889元【（12,000,000元＋53,
744,440元）×6.265％】，併計其上開銀行存款產生之利
息收入66,825元，核定利息收入4,185,714元。是以，原
告列報利息收入來源係源自於其「銀行存款」，被告設算原告利息收入係源自於「股東挪用」，二者來源並不相同，故無未予減除已列報利息收入65,778元或重複課稅之疑慮。
（三）又本件原查時經被告所屬岡山稽徵所95年3月23日南區國
稅岡山1字第0950016604號函請其提示資金往返相關資料
供核，原告迄未提供，亦未證明已償還。復查時被告以95年7月7日南區國稅法1字第0950066243號函，請原告提示
與復查理由有關之帳簿文據等證明文件供核，惟其仍迄未提供。按「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」最高行政法院36年判字第16號著有判例。本件系爭股東提領公司資金，該課稅事實原發生於原告之支配範圍，究係因增資支應工程款及由何筆工程款支出；或作為其他營業用支出，又其是否已歸還，原告知之最稔，而其對於有利於己之事實卻不提示證明，自不能認其主張為真實；且其於被告通知提示帳簿、文據供核時，仍不提供，其因違反協力義務，致被告無法進行職權調查，所生不利益自應由其負擔。且上開股東為原告代表人之配偶及親屬為其所自承，所挪用資金為增資資金，故據以核算資產總額之資本額已虛增，其資產負債表帳面數值已無法正確表達，是被告就上開挪用資金事實，按93年1月1日台灣銀行基本放款利率6.265％，設算利息收入4,118,889元，並無不合。
（四）另與本件93年度同一課稅事實之90年、91年及92年度營利事業所得稅案件，前經鈞院95年度訴字第452號（此件業
經最高行政法院96年度裁字第3408號裁定駁回原告之上訴確定在案）、第600號及第601號行政訴訟判決原告之訴駁回在案，併予陳明。
理 由
壹、程序部分：
本件原告經合法通知，無正當理由，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條所列各款情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決，先此敘明。
貳、實體部分：
一、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」所得稅法第24條第1項定有明文。次按「公司組織之股東、董事、監察人
代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公司款項，應按當年1月1日所適用台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅。但如係遭侵占，且已依法提起訴訟者，不予計算利息收入課稅。公司之資金貸與股東或任何他人未收取利息，或約定之利息偏低者，除屬預支職工薪資者外，比照前項規定辦理。」查核準則第36條之1亦有明文。而查核準則係財政部基
於法定職權依所得稅法等法規所發布之行政規則，乃規定有關營利事業所得稅結算申報之調查、審核等事項，而該準則第36條之1之規定，係為防止公司股東董事任意挪用公司款
項移作私用，而為設算利息等技術性、細節性事項加以規定，並未逾越所得稅法等相關之規定，本院自得適用。
二、本件原告93年度營利事業所得稅結算申報，列報利息收入為66,778元，經被告初查以原告之股東於88年4月8日挪用公司資金12,000,000元，另於90年11月28日挪用資金53,744,440元，合計65,744,440元，且該2筆款項迄未歸還，乃依查核
準則第36條之1第1項規定，按93年1月1日臺灣銀行基本放款利率6.265％，計算利息4,118,889元；另加計漏報利息47元，併計核定全年利息收入為4,185,714元等情，有原告93年
度營利事業所得稅結算申報書、被告93年度營利事業所得稅結算申報核定通知書附原處分卷可稽，復為兩造所不爭執，自堪認定。
三、原告提起本件訴訟，無非以：（一）系爭款項乃因原告資金不足，故於公司增資前，由原告之股東墊付業務所需之工程成本，於增資後再由公司股東取回墊付款，是原告係償還股東之代墊款，而非挪用原告之資金。（二）原告93年底之資產負債表列有存貨26,363,352元、應收帳款32,390,623元、預付貨款9,108,400元、暫付稅款372,186元、固定資產352,062元及存出保證金4,372,274元，合計約4,057萬元，而被
告以原告資本額70,000,000元，其中65,744,440元為股東挪用，其餘僅剩4百餘萬元如何支應上開4,057萬元之支出？（三）另原告93年度營利事業所得稅已自行申報利息收入66,778元，凡有利息收入即應有本金存在，被告將原告資本額絕大部分視為挪用，全部設算利息收入，則此66,778元利息收入之本金，如何而來？故被告設算利息收入，未予減除自行申報利息收入66,778元，是為不合云云，資為爭議。
四、經查：
（一）按「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」最高行政法院36年判字第16條號著有判例。次按原則上，稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即認為在事實不明之情況下，其不利益應歸屬於由該事實導出有利之法律效果之訴訟當事人負擔；易言之，主張權利或權限之人，於有疑義時，除法律另有規定外，原則上應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利或權限之人或主張相反權利之人，對權利之障礙、消滅或排除事實，負舉證責任，行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條規定甚明，最高行政法院92年度裁字第1561號裁定意旨亦可資參照。又課稅處分之要件事實，基於依法行政原則，如所得稅有關所得計算基礎之進項收入，因屬稅捐債權發生之要件事實，揆諸前揭說明，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任。惟按稅務案件具有課稅資料多存於納稅義務人所掌握，以及大量性行政之事物本質，稽徵機關欲完全調查、取得，容有困難，且有違稽徵便利之考量。故稅法上多課予納稅義務人應主動提供課稅資料之協力義務。而司法院釋字第537號解釋亦謂：「因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖
依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務．．．。」等語，為關於納稅義務人協力義務之闡明。又行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘束，固為行政訴訟法第125條第1項所明定；然因課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，納稅義務人知之最詳，故行政法院所得獲知之事實及調查事實之證據，即受限於訴訟當事人中之納稅義務人是否履行其協力義務，即納稅義務人已否按事實為完全且真實之陳述。故如訴訟當事人有違反協力義務之情形，自將因此影響行政法院事實闡明之密度與範圍，故而，因訴訟當事人所為之協力越少，致行政法院獲得越少之調查根據以履行其事實闡明義務，從而限縮其調查範圍，因此所生之不利益，即應歸由應履行協力義務之當事人負擔。就此行政法院即得減輕他造之證明程度，而按範圍指向之證明風險分配而為課稅事實之判斷（黃士洲先生著，稅務訴訟的舉證責任，第195頁參照）。
（二）查訴外人李蔡宜均、李玉珍、李維珷、李玉霞及李東營乃行為時原告之股東，此有原告之投資明細表附原處分卷及本院卷可稽。次查，原告分別於88年4月8日及90年11月26日辦理現金增資各12,000,000元、55,000,000元，其股東認股（88年4月8日分別為：李維珷7,000,000元、李蔡宜
均1,500,000元、李玉珍1,500,000元、李玉霞1,000,000
元、李東營1,000,000元；90年11月26日分別為：李維珷20,000,000元、李蔡宜均12,000,000元、李玉珍11,000,000元、李玉霞7,000,000元、李東營5,000,000元），並將
上開股款存入原告板信商銀苓雅分行00000000000000號及臺灣中小企銀高雄分行00000000000號活期存款帳戶；數
日後，即88年4月8日及90年11月28日隨即自該銀行提領資金各12,000,000元及53,744,440元，合計65,744,440元等情，有銀行帳戶查詢單、匯出匯款申請書及取款憑條等資料附原處分卷可參，復為原告所不爭執，堪信為真實。又原告雖於94年6月24日提出說明書，主張其股東李維珷、
李玉珍、李東營及李玉霞係分別向訴外人方敏雄、黃永上及李幸借款，並90年度分別陸續代墊原告應付工程款合計7,939,000元，故其股東代墊款項，應自挪用金額中減除
云云。然查，原告就股東代墊原告之應付工程款之相關匯款資料及代墊款項之運用情形，乃屬其支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，揆諸前揭說明，自應由原告就其股東代墊原告應付工程款之款項之來源及運用，提出相關帳證並充分說明，以便被告查核認定。惟查，被告曾以95年7月7日南區國稅法1字第0950066243號函，請原告提示與復查理由有關帳簿憑證等證明
文件送至被告憑辦等情，此有前揭函文及掛號郵件收件回執附於原處分卷可稽，惟原告迄未能提示具體事證供核，致被告無從就其主張股東代墊款項，究竟係代墊何筆應付進貨廠商之工程款加以審酌。是原告既不能提出證據證明系爭款項確係償還股東代墊款，顯未盡其協力義務，故尚難為其有利之認定。是原告主張系爭款項乃因原告資金不足，故於公司增資前，由原告之股東墊付業務所需之工程成本，於增資後再由公司股東取回墊付款，是原告係償還股東之代墊款，而非原告股東挪用原告之資金云云，尚屬無據，不足採取。
（三）又原告主張其93年底之資產負債表列有存貨26,363,352元應收帳款32,390,623元、預付貨款9,108,400元、暫付稅
款372,186元、固定資產352,062元及存出保證金4,372,274元，合計約4,057萬元，以上支出均係由資本額中支應，被告以公司資本額70,000,000元，其中65,744,440元為股東挪用，其餘僅剩4百餘萬元如何去支付上揭4,057萬元乙節。然查，原告既無法提出相關證據，足資證明原告有借款及股東代墊款項等事實；且被告曾以前揭函文，請原告就其主張股東代墊應付工程款乙節，提示帳簿憑證供核，惟原告迄未提供，是原告主張代墊款項，究竟係何筆工程款支出，無法查核，已如前述。且原告股東李玉珍、李玉霞、李維珷及李東營等4人係當時原告負責人之配偶及親
屬，而原告股東所挪用資金為增資資金，故據以核算資產總額之資本額已虛增，其資產負債表帳面數值已無法正確表達。職是，原告既對於何時由何人墊付及墊付款項之資金流程等事項，均未能提示具體事證供核，揆諸前揭說明，原告對於有利於己之事實既無法舉證，則被告以原告之股東分別於88年及90年間挪用公司資金各為12,000,000元及53,744,440元，合計65,744,440元，均迄未歸還，乃依查核準則第36條之1規定，按93年1月1日台灣銀行基本放
款利率6.265％，計算其利息收入4,118,889元【（12,000,000元＋53,744,440元）×6.265％】，依法並無不合。
（四）又查，原告所申報之利息收入66,788元，分別是取自於玉山銀行岡山分公司3元、仁武鄉農會6元、梓官鄉農會8元
、第一銀行岡山分公司10元、臺灣中小企銀高雄分公司19元、大眾銀行高雄分公司21元、高雄中小企銀大昌分公司29元、高雄中小企銀梓官分公司125元、第一銀行楠梓分
公司5,360元及高雄銀行右昌分公司61,244元，合計66,825元，因其漏報利息收入47元，致列報利息收入66,778元
等情，有被告課稅資料歸戶清單附原處分卷可稽，此為原告「銀行存款」所產生之利息收入。至被告設算原告利息收入4,118,889元來源，為其股東分別於88年4月8日提領9,000,000元及次日提領3,000,000元，另於90年11月28日
提領53,744,440元，合計65,744,440元，均迄未歸還，而依法計算利息4,118,889元，已如前述，另併計其上開銀
行存款產生之利息收入66,825元，核定利息收入4,185,714元。準此，可知原告所列報之利息收入乃為其銀行存款
所產生之利息收入，與被告係以原告股東挪用款項所設算之利息收入，來源並不相同。是原告主張被告設算利息收入未減除原告自行申報之利息收入，顯有不合云云，顯有誤解，而無足採。
五、綜上所述，原告之主張，均不可採，被告以原告股東分別於88年4月8日及90年11月28日分別挪用原告資金12,000,000元及53,744,440元，合計65,744,440元均迄未歸還，已如前述，乃依查核準則第36條之1第1項規定，按93年1月1日台灣銀行基本放款利率6.265％，計算利息4,118,889元，併計核定全年利息收入4,185,714元，洵無違誤。訴願決定遞予維持
，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已明，兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決結果無何影響，爰不再逐一論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條
第1項後段、第98條第1項前段、第218條、民事訴訟法第385條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　97　　年　 　1　　月　 23 　 日高雄高等行政法院第三庭
審判長法官　邱 政 強
法官　李 協 明
法官 詹 日 賢
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中　　華　　民　　國　　97　　年　 　1　　月　 23 　 日書記官 蔡 玫 芳