高雄高等行政法院判決

　　　　　　　　　　　　　　　　 民國98年12月2日辯論終結

原告

中正大飯店有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

王進勝 律師

訴訟代理人

陳慧錚 律師

訴訟代理人

梁宗憲 律師

被告

財政部高雄市國稅局

代表人

乙○○

訴訟代理人

丙○○

上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國98年6月26日台財訴字第09800259960號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、事實概要︰緣原告係經營旅館住宿業，經人檢舉其旅館之營業收入未依規定開立統一發票，經被告查獲，認定原告於民國93年6月至12月間漏開統一發票，並漏報銷售額計新臺幣（下同）6,178,085元（不含稅），逃漏營業稅308,904元，除核定補徵營業稅308,904元外，並按所漏稅額308,904元處3倍之罰鍰926,712元（下稱原處分）。原告不服，申請復查，未獲變更。提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、本件原告主張︰

（一）按認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用，最高行政法院61年判字第70號判例意旨可資參照。次按營利事業有短報、漏報營業額者，主管稽徵機關應就查得之資料核定其營業額計徵營業稅，固為營業稅法第43條第1項第4款所明定，但營利事業有無短報、漏報營業額之事實，則賴證據認定之。又主管稽徵機關查得之資料，若僅足以證明有短報、漏報營業額之可能，而不能為具體確實之證明者，則尚須有其他之證據為之證明，始得據以核定其營業額計徵營業稅，否則即難令人信服，亦有最高行政法院74年度判字第1729號判決足參。再者，具備稅法所規定之一定要件者，稅捐稽徵機關始對之有課稅處分之權能，主張稅法所規定之法律效果者，應就該規定之要件，負舉證責任。從而稅捐稽徵機關課徵所得稅，自應就納稅義務人取得所得之事實，依職權予調查，復有最高行政法院75年度判字第681號判決可資參照。由上足見，有關稅捐請求發生事實應由稅捐機關負客觀舉證責任。又稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即認為事實不明的情況下，其不利益應歸屬於由該事實導出有利之法律效果的訴訟當事人負擔。是以，稅捐機關如欲以上開規定補徵納稅義務人營業稅並裁處漏稅罰鍰，自應由稅捐機關就納稅義務人有銷售貨物，取得代價之事實，諸如具體之銷售日期、對象、金額等事實，依職權予以調查並負舉證責任。

（二）本件檢舉人所提供之資料自外觀上並無從看出係原告之內部帳冊資料，且其上所載各項名目及數字，如住宿間數、休息間數、住宿人數、休息人數、飲料、香煙、電話等收入、客欠加減、預收加減等，均無任何憑據可佐，其上數據是否正確，顯已乏證可憑。況檢舉人所提供者，僅為94年1月份起至95年4月份止之每月最後一日之資料，並未包含本件查核期間93年6月至12月，且檢舉資料共僅有16筆，其中95年1月份之資料更與原告代表人甲○○位於高雄銀行鹽埕簡易分行帳號000000000000之個人帳戶（下稱系爭帳戶）存入之金額不符，足見檢舉資料未必與事實相符。又被告僅以區區15筆資料推論93年6月至12月系爭帳戶存入之金額均屬原告之營業收入，並以之為課稅之基礎，已有認定事實不憑證據之違誤。

（三）次按行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予人處罰，則為二者所應一致，最高行政法院75年判字第309號判例意旨可資參照。易言之，違法事實應依證據認定之，無證據自不得以擬制推測之方法，推定其違法事實，此為行政程序及司法訴訟適用之共通法則。故行政機關本應依職權調查證據以證明違法事實之存在，始能據以對人民作成負擔處分，亦即行政機關對於人民違法事實之存在負有舉證責任，人民本無須證明自己無違法事實，雖然其依法有接受調查或提出自己所持有與調查事項相關之文件資料之義務，但如違反僅得依法科處罰鍰，尚不能以其未提出對自己有利之資料，即推定其違法事實存在。是以系爭帳戶縱有供原告使用，但該帳戶每月均有現金支出及資金之轉匯，如93年6月支出2筆，金額合計1,230,000元；93年7月支出2筆，金額合計1,430,000元；93年8月支出5筆，金額合計2,350,000元；93年9月支出5筆，金額合計3,105,000元；93年10月支出7筆，金額合計1,401,847元；93年11月支出9筆，金額合計3,532,658元；93年12月支出11筆，金額合計3,871,560元，合計自93年6月至93年12月間共支出16,933,659元，而被告並無上開現金支出及資金之轉匯全係供作原告營業開銷之用之證據，自可證明上開帳戶仍有供原告代表人私人使用之情形，則該帳戶內之現金收入自亦不能推定均為原告之營業收入。況原告既已提出營業收入發票以供查核，則被告辯稱原告之營業收入超過發票金額云云，自應由被告就此部分負舉證責任，原告縱未能提出系爭帳戶現金存入之資金來源，亦僅有科處罰鍰之問題，不能以原告未能提出資金來源等資料，即推定原告有將現金收入存入系爭帳戶而逃漏營業稅之違章事實。被告徒以原告未盡協力義務，即遽認系爭帳戶存入之現金均屬原告之營業收入，其採證明顯違反證據法則，所為處分自有認定事實不憑證據之違法。

（四）再者，被告雖辯稱系爭帳戶1日存入2筆以上現金之情形，皆係因該日係例假日後次日之故云云，惟依系爭帳戶之往來紀錄顯示，扣除例假日後1日有存入多筆金額之情形外，仍不乏有1日存入2筆以上現金之情形，如93年7月28日（星期三）、同年7月30日（星期五）、同年9月17日（星期五）、同年9月29日（星期三）、同年11月30日（星期二）之前1日均非例假日，然上開日期系爭帳戶卻均存入2筆現金；另93年7月26日固為星期一，但93年7月22日（星期四）並非例假日，然93年7月26日系爭帳戶卻存入4筆現金。倘同日存入之現金均係原告營業所得，原告大可一筆存入，何須分為數筆？且上開日期系爭帳戶既已有存入現金，可證上開幾筆現金存入之款項當不屬於原告之營業收入，於計算時應加剔除。又93年7月20日系爭帳戶有存入300元、93年9月1日有存入20萬元（均備註聯行225），該2筆款項係原告代表人在高雄銀行臺南分行存入，係屬原告代表人之自有資金，有存摺類存款存入憑條附本院卷可稽，自與原告之營業收入無關，亦應予以剔除而不得列入計算。至被告雖辯稱同日多筆存入之現金，均屬原告之現金收入云云，此部分自應由稅捐稽徵機關負舉證責任。被告依檢舉人所提供之資料，至多既僅能謂原告將前1日之現金收入於翌日存入系爭帳戶，並未能證明在多筆現金存入之情形，除1筆外之其他筆數亦屬原告前日之現金收入，在此一事實不明之情況下，其不利益自應由被告承擔。是就上開1日有多筆資金存入之情形，至多僅能認列1筆，被告逕將系爭帳戶同日存入之多筆現金均認屬原告之現金收入，亦有認定事實不憑證據之違誤。

（五）又被告僅統計系爭帳戶年度存入之金額，並未統計自系爭帳戶支出或匯出之金額，然系爭帳戶存入現金後，均有頻繁支出或匯出之情形，此觀其銀行存款對帳單即明。由此可見系爭帳戶存入之金額事後有提出重複回流循環使用之情形，實係基於美化帳面、創造經營成果優異之假象，藉以達到擴張原告信用、提高銀行融資額度，及吸引他人前來投資或購買經營權之目的。蓋原告本身並未在銀行開設帳戶，而係借用原告代表人之帳戶，故投資者或有意購併者首先查閱當係系爭帳戶存入之現金及刷卡金額之多寡，然因原告每日營運現金收入並不豐，扣除當日現金支出，如簡易修繕工程費用、菸、酒、飲料、泡麵等支出、電話費、水電費、零用金等後，所餘金額更少，倘以該等金額存入，顯難讓銀行或有意投資者認為挹注資金或投資有利可圖。是為使銀行願意融資或吸引他人前來投資或購買經營權，勢須讓其等認為原告經營成果不錯，為此原告乃將前1日所餘之現金收入加上自有資金後，一併存入系爭帳戶，存入之現金收入及信用卡收入用以支付原告應付之稅款、勞健保費及其他成本費用後，再將原附加存入之自有資金部分提領出來重複循環使用，此由系爭帳戶雖幾乎每日均有現金存入，但亦有頻繁之現金支出乙節，即足明瞭。而銀行或投資者乍見系爭帳戶有上開金額存入，當會以為旅館營運收入尚佳，如此即能便利原告向銀行融資取得營運所需資金或進一步加強投資者投資或購併之意願。然事實上扣除自有資金部分後存入系爭帳戶之原告現金收入、信用卡收入及在旅館現場支出之現金合計金額與發票金額係屬相符，故實際上原告並無短報銷售額而逃漏營業稅之情事等語，並聲明求為判決訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。

三、被告則以︰

（一）原告係經營旅館住宿業，依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第32條第1項及第35條第1項之規定，自應開立統一發票交付買受人；且除另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。本件原告經人檢舉其旅館之營業收入未依規定開立統一發票，經被告查獲原告確於93年6月至12月間漏開統一發票並漏報銷售額，致有逃漏營業稅之違章情事，則被告依營業稅法第43條第1項第4款及第51條第3款規定，對原告核定補徵營業稅，並處罰鍰，於法並無違誤。

（二）稅務案件因具有課稅資料多為納稅義務人所掌握，及大量性行政之事物本質，故稽徵機關欲完全調查及取得相關資料，容有困難，是為貫徹課稅公平原則，自應認納稅義務人所得支配或掌握之課稅要件事實，納稅義務人對之應負有完全且真實陳述之協力義務。查原告93年（答辯狀誤載為96年）6月至12月間，將每日收入存入系爭帳戶內，而原告申報93年6月至12月間銷售額約780萬餘元，惟系爭帳戶於同期間存入款項高達1,398萬餘元（答辯狀誤載1,390萬元），兩者顯不相當，是被告多次函請原告說明其營運狀況，及系爭帳戶資金往來情形，並提供相關資料以供查核，惟原告均以其營業稅乃據實申報，關於系爭帳戶資金往來，係屬原告代表人甲○○私人理財行為，而未提出相關資金流向證據資料，以供被告查核，有被告97年4月25日及6月27日財高國稅鹽營業字第0970006206號及第0970007030號函，與邱垂琪97年6月11日談話紀錄附原處分卷足稽。依上所述，原告顯對其所能支配與掌握之課稅要件事實，未盡其應盡之協力義務，則其前揭主張自不足為採。故被告依查得資料核認原告93年6月至12月間銷售額，應無違誤。本件原告主張被告僅以區區15筆資料推論原告於93年6月至12月間之銷售額，並以之為課稅之基礎云云，顯有誤會，殊不足採。

（三）又依系爭帳戶93年6月至12月間往來紀錄顯示，除例假日後1日有存入多筆金額之情形外（例如93年6月14日及6月28日均為星期一，顯係原告星期六、日營業收入之存款，此從金額數目差異不大可證），其餘同日多筆現金存款，僅為小額存款，依一般常理，該等小額存款亦應屬原告公款性質，蓋原告代表人甲○○應不會為個人小額私款特至銀行存入，反可認係原告之銷售額始符經驗法則。況原告未能提示該等金額流向證明，是被告依查得資料，核認該等現金係原告之銷售額，尚無違誤。

（四）原告使用系爭帳戶，而該帳戶並有財團法人聯合信用卡處理中心（下稱聯合信用卡中心）匯入款，經原告之受託人邱垂琪確認係原告信用卡交易之請款收入，乃自93年6月起匯入該帳戶，此有該分行95年9月25日第9500023號函及邱垂琪97年6月11日談話紀錄附卷可稽。又被告曾函請原告代表人甲○○就上開系爭帳戶資金存取情形說明及提供相關資料供核，其受託人邱垂琪供稱，原告並無銀行帳戶，故原告之信用卡交易收入確存入系爭帳戶，然原告每日現金收入部分，係由3班輪值人員清點，存放於原告營業現場櫃檯抽屜。至於系爭帳戶之現金存入款項為原告代表人甲○○之理財款項，其來源及用途為何，並不清楚等語，此有邱垂琪97年6月11日談話紀錄附卷可稽。是原告確有使用系爭帳戶之情為原告所不否認。再者，檢舉人所提供之原告旅館營運資料，其中列有每月月底當日住宿休息房間間數、總計收入、開立發票金額及銀行存款等資料，經以其檢附之原告每月月底當日銀行存款與系爭帳戶之銀行存款往來資料逐一核對，大致相符。是系爭帳戶乃供原告營運上使用無疑。另原告雖主張系爭帳戶匯入款項係私人往來，惟並無相關具體資料佐證，依最高行政法院36年判字第16號判例意旨，當事人主張事實需負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。是原告未提示帳證資料供核，亦無法提示系爭帳戶資金非屬營業收入之證明，被告乃依查得資料核課處罰，尚無不合。從而，原告主張在無積極證據證明有漏稅情況下，逕予補稅及以臆測之詞資為課稅基礎云云，誠屬誤解，委不足採。故系爭帳戶應為原告營業收入之存款帳戶，且存入款項應為原告之營業收入無誤。

（五）另原告主張系爭帳戶於存入現金後，均有頻繁支出或匯出情形，係為創造原告經營成果優異之假象，以利轉讓經營權乙節。查原告並無銀行帳戶，其使用甲○○之個人銀行帳戶為其營業收支之帳戶，此為原告所不否認。原告僅承認系爭帳戶之聯合信用卡中心匯入款為原告之營業收入外，其餘現金存入款項則主張乃原告代表人之理財所得，非其營業收入云云。惟查，旅館業經營權之轉讓，其交易價格之衡量，依社會經驗法則，應參酌行業特性、經營風險、經濟及市場狀況、商業策略等因素，及具有公信力會計師對交易標的之財務會計簽證報告等資料，而非原告代表人甲○○個人帳戶資金往來之情形，是原告之主張顯為推諉之詞，所訴自難採據。

（六）末查，原告代表人甲○○分別於93年7月20日及同年9月1日自高雄銀行臺南分行帳戶存入系爭帳戶300元及200,000元之現金，該2筆款項顯非原告營業收入，自應予以剔除，系爭帳戶93年6月至12月間存入款項計14,686,486元，經扣除上開2筆金額，原告於93年6月至12月間漏開統一發票並漏報銷售額計5,987,323元【計算式：（14,686,486元－200,300元）÷1.05－7,809,045元＝5,987,323元，小數點後四捨五入】（不含稅），逃漏營業稅299,366元（計算式：5,987,323元×5％＝299,366元，小數點後四捨五入），除核定補徵營業稅299,366元（被告補充答辯狀誤載為308,904元）外，並按所漏稅額處3倍罰鍰898,098元（計算式：299,366元×3＝898,098元），亦有更正表附卷可稽。至原告超過此部分之請求，則無理由等語，並聲明求為判決駁回原告之訴。

四、上開事實概要欄所載之事實，已經兩造分別陳述在卷，並有原告公司及分公司基本資料查詢（明細）、被告95年6月19日財高國稅審3字第0950040246A號函、被告所屬鹽埕稽徵所核定稅額繳款書、違章案件罰鍰繳款書、被告97年度財高國稅法違字第03097100483號裁處書、復查決定書及訴願決定書附原處分卷及本院卷可稽，應堪認定。本件兩造爭點為：被告以原告於93年6月至12月間漏開統一發票，並漏報銷售額計6,178,085元（不含稅），逃漏營業稅308,904元，除核定補徵營業稅308,904元外，並按所漏稅額308,904元處3倍之罰鍰926,712元，是否合法？茲分述如下：

（一）按「營業稅之納稅義務人如左：1、銷售貨物或勞務之營業人。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．4、短報、漏報銷售額者。5、漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額者。」分別為營業稅法第2條第1款、第32條第1項前段、第35條第1項及第43條第1項第4款、第5款所明定。又「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」亦為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項前段所明定。

（二）本件原告經營旅館住宿業，前經人檢舉其旅館之營業收入未依規定開立統一發票，涉嫌逃漏營業稅，檢舉人並提供94年1月至95年4月原告內部帳冊內容，被告乃以95年6月19日財高國稅審3字第0950040246A號函請被告所屬鹽埕稽徵所依法查處，嗣被告於95年10月2日以財高國稅審3字第0950064026號函，將原告代表人甲○○自93年6月（開戶日起）至95年5月止於系爭帳戶之提存款往來明細等相關資料轉被告所屬鹽埕稽徵所辦理，復經被告以96年12月28日96年度財高國稅法違字第03096100414號處分書認原告於94年1月至95年4月銷售額計18,940,348元，逃漏營業稅947,017元，除核定補徵營業稅947,017元外，並按所漏稅額處3倍之罰鍰2,841,000元（計至百元）。原告不服，循序提起行政爭訟，經本院97年度訴字第784號判決認原告代表人甲○○於95年2月6日自高雄銀行臺南分行帳戶存入系爭帳戶45萬元之現金顯非原告營業收入，應予以剔除，故原告補徵營業稅應為925,588元，並按所漏稅額處以3倍之罰鍰2,776,764元，被告上開處分書核定補徵營業稅超過24,129元及罰鍰超過64,236元之部分均應予以撤銷。惟因鹽埕稽徵所僅就檢舉人提供94年1月至95年4月原告內部帳冊內容之違章情形查辦，故該所遂另就上開93年6月至93年12月之提存款往來明細等相關資料再予查核，並認原告於93年6月至12月間亦漏開統一發票，並漏報銷售額計6,178,085元（不含稅），逃漏營業稅308,904元，除核定補徵營業稅308,904元外，並按所漏稅額308,904元處3倍之罰鍰926,712元，原告猶不服，循序提起本件行政爭訟等情，除如上述外，並有94年1月至95年4月原告內部帳冊資料、被告上開函文、96年度財高國稅法違字第03096100414號處分書、97年5月22日財高國稅法字第0970031440號復查決定書、財政部97年8月15日台財訴字第09700330660號訴願決定書及本院97年度訴字第784號判決書附原處分卷及訴願卷可稽，應堪認定。次查，據上開檢舉人所提供有關原告94年1月至95年4月內部帳冊之記載，其中列有總房間數180間、每月月底當日住宿、休息房間數、整月當日總計收入、開出發票金額及存入銀行金額等資料；且自94年1月至95年4月止，共計16筆金額，除95年1月31日帳載Ｍ＝26,757，與系爭帳戶內往來資料無法勾稽外，其餘15筆金額，均可相互勾稽。如94年1月31日帳載Ｍ＝4,782.5，而同年2月1日系爭帳戶，即存入現金47,825元；94年2月28日帳載Ｍ＝10,334.5，同年3月1日上揭原告代表人甲○○個人帳戶即存入現金103,345元，又上開情節亦經本院97年度訴字第784號判決認定屬實等情，有上開檢舉資料與帳冊、高雄銀行存款對帳單及本院97年度訴字第784號判決附原處分卷可稽。從而，被告以上開情節及前揭檢舉資料與帳冊及高雄銀行存款對帳單為證據，而認定系爭帳戶於本件系爭之93年6月至12月期間，亦係供原告營運上使用，即非無據。

（三）又稅務案件因具有課稅資料多為納稅義務人所掌握，及大量性行政之事物本質，故稽徵機關欲完全調查及取得相關資料，容有困難，是為貫徹課稅公平原則，自應認屬納稅義務人所得支配或掌握之課稅要件事實，納稅義務人應負有完全且真實陳述之協力義務。從而，納稅義務人對其所得支配或掌握之課稅要件事實，未盡完全且真實陳述之協力義務，則稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，即難謂未盡舉證責任。查系爭帳戶中有聯合信用卡中心匯入款，雖原告受託人邱垂琪謂原告每日現金收入部分，係由3班輪值人員清點，存放於原告營業現場櫃檯上鎖抽屜，並未存入銀行云云，惟仍確認上開匯入款係原告信用卡交易之請款收入，並供稱原告之信用卡交易收入部分，確存入系爭帳戶內等語，且上開情節亦為原告所不爭執，有上開高雄銀行存款對帳單、邱垂琪於97年6月11日至被告所屬鹽埕稽徵所談話紀錄及本件準備程序及言詞辯論筆錄附原處分卷及本院卷可稽。則原告在營運上確有使用系爭帳戶乙節，應堪認定。次查，原告自93年6月至12月間，將每日收入存入系爭帳戶內，而其申報93年6月至12月間銷售額7,809,045元，惟系爭帳戶於同期間存入款項高達14,686,486元，兩者顯不相當，是被告所屬鹽埕稽徵所多次函請原告說明其營運狀況，及系爭帳戶資金往來情形，並提供相關資料以供查核，惟原告代表人甲○○不克前來，均委由邱垂琪前來備詢，邱垂琪並供稱原告並無銀行帳戶，關於系爭帳戶資金往來，均屬原告代表人甲○○私人理財行為，其來源及用途為何並不清楚，並表示經詢問原告代表人甲○○，甲○○稱時間太久，已記不清楚云云，惟未提出相關資金流向證據資料以供被告查核等情，有原告申報書、高雄銀行存款對帳單、營業額明細表、原告93年6月至12月漏報銷售額計算表、被告所屬鹽埕稽徵所97年4月25日及同年6月27日財高國稅鹽營業字第0970006206號、第0970007030號函、委託書及邱垂琪分別於97年6月11日、7月9日及7月30日至被告所屬鹽埕稽徵所談話紀錄附原處分卷可稽。由此可知，原告顯對其所能支配與掌握之課稅要件事實，未盡其應盡之協力義務，且復未提出相關具體資料以實其說，故被告依檢舉所得之帳冊及系爭帳戶資金存入資料，核認原告93年6月至12月間之銷售額，揆諸前揭規定及說明，尚無違誤。從而，原告主張系爭帳戶之存款往來資料，僅係原告代表人甲○○個人資金之提取及存入等理財行為，並非原告營業收入及支出，自不能將系爭帳戶存入金額總數，遽論為原告之營業收入云云，顯屬事後卸責之詞，不足採取。

（四）再查，依系爭帳戶往來紀錄顯示，93年6月至12月間，其現金存入次數，有時同1日有多筆金額款項，例如93年6月14日、6月28日等星期一之日期，應為原告星期六、日之現金收入，此從金額數目均為萬元以上且差異不大自明。至其餘同日多筆現金存款，僅為小額存款，依一般常理，該等小額存款亦應屬原告公款性質，蓋原告代表人甲○○應不會為個人小額私款特至銀行存入；且依上所述，原告亦不能提出該等金額流向證明，則被告依查得資料，核認該等現金係原告現金收入，亦無違誤。是原告主張系爭帳戶，同日當中有多筆現金存入，倘均係原告營業所得，原告大可1次存入，何須分為多筆？足證至少其中1筆並非原告營業收入，被告將全部存入款項認定係原告營業所得，尚有違誤云云，亦不足採。又查，原告代表人甲○○分別於93年7月20日及同年9月1日自高雄銀行臺南分行帳戶存入系爭帳戶300元及200,000元之現金等情，有高雄銀行存摺類存款存入憑條附本院卷可稽。則該2筆款項顯非原告營業收入，且此部分亦為被告所不爭執，自應予以剔除。準此，系爭帳戶93年6月至12月間存入款項計14,686,486元，經扣除上開2筆金額，本件應補徵營業299,366元【計算式：〈（14,686,486元－200,300元）÷1.05－7,809,045元〉×5％＝299,366元，小數點後四捨五入】，此亦有被告之更正表附本院卷可稽，是本件被告原處分補徵營業稅在此範圍之部分，應予維持，惟被告原處分補徵原告營業稅308,904元，其超過9,538元部分自應予以撤銷。

（五）另按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之5罰鍰。」為行為時稅捐稽徵法第44條所明定。再按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：．．．3、短報或漏報銷售額者。」「營業人漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額經查獲者，應就短漏開銷售額按規定稅率計算稅額繳納稅款外，處1倍至10倍罰鍰。1年內經查獲達3次者，並停止其營業。」分別為營業稅法第51條第3款及第52條所規定。復按「前項違反行政法上義務行為．．．但其處罰種類相同，如從一重處罰已足以達成行政目的者，不得重複裁處。」亦為行政罰法第24條第2項但書所規定。準此，本件原告於93年6月至12月間漏開統一發票並漏報銷售額合計5,987,323元，逃漏營業稅299,366元，其違章事證明確，已如前述；且原告藉他人帳戶逃漏其違反行政法上義務之行為，自屬故意，而有應歸責事由，自應從重就逃漏稅部分受處行政罰，原處分既按所漏稅額處以3倍之罰鍰，揆諸上開規定，則本件原告之罰鍰應為898,098元（計算式：299,366元×3＝898,098元），被告原處分罰鍰在此範圍之部分，應予維持，而被告原處分罰鍰926,712元超過28,614元部分，亦應予以撤銷。

五、綜上所述，原告於93年6月至12月間，逃漏營業稅299,366元，應補徵營業稅299,366元，並按所漏稅額處3倍罰鍰898,098元，被告原處分卻核定原告逃漏營業稅308,904元，除核定補徵營業稅308,904元外，並按所漏稅額處3倍罰鍰926,712元，故原處分關於核定本件超過應補徵營業稅299,366元及罰鍰898,098元部分，即有違誤，訴願決定就此部分未予糾正，亦有未洽。原告提起本件訴訟，請求撤銷本件超過應補徵營業稅299,366元及罰鍰898,098元部分，即無不合。至原告超過此部分之請求，則無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。

六、據上論結，本件原告之訴為一部有理由、一部無理由，依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第79條，判決如主文。

高雄高等行政法院第三庭