高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)98年度訴字第32號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 98 年 04 月 30 日

高雄高等行政法院判決
98年度訴字第32號
原　　　告　全峻企業有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　陳裕文　律師
侯勝昌　律師
朱淑娟　律師
被　　　告　財政部臺灣省南區國稅局
代　表　人　乙○○　局長
訴訟代理人　丙○○
丁○○
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年11月17日台財訴字第09700476750號訴願決定，提起行政訴訟，本院判
決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
緣原告於民國91年12月至92年11月間承攬高雄縣鳥松鄉農會辦公大樓暨多功能農民活動中心及店舖辦公室增建設施等工程（下稱系爭工程），銷售額合計新臺幣（下同）4,509萬1,183元，未依規定開立統一發票並申報銷售額繳納營業稅，經法務部調查局南部地區機動工作組及被告查獲，經被告審理結果，據以核定補徵營業稅225萬4,557元。又因系爭承攬工程未查得全部進貨，乃以銷售額換算其應有成本，認定原告同時期進貨未依規定取得憑證合計3,607萬2,946元，並就未依規定取得憑證部分，按經查明認定進貨總額3,607萬2,946元處5%罰鍰180萬3,647元；另漏報銷售額部分，以行為罰與漏稅罰採擇一從重處罰結果，按所漏稅額225萬4,557元處以3倍罰鍰676萬3,600元（計至百元止），合計處罰鍰856萬7,247元，原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦
遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張︰
（一）大三魁營造有限公司（下稱大三魁公司）代表人楊江田，因該公司信用問題，無法使用票據，向原告代表人甲○○借用支票，經雙方協議楊江田需將票款匯入合作金庫商業銀行鳳松分行（下稱合庫鳳松分行，原為中國農民銀行鳳山分行）甲○○個人帳戶（帳號00000000000），再由甲
○○開立原告支票交付大三魁公司下游廠商，並將支票款轉原告支票帳戶，亦有部分金額為求便利，先轉入原告活期存款帳戶，再於支票兌現日轉入支票帳戶，此屬商場上借票行為，是系爭工程非原告承攬。殊難僅因大三魁公司使用原告支票支付下包廠商之工程款與貨款，即認大三魁公司所承包之工程為原告之交易，並認原告公司有漏進及漏銷之行為。
（二）系爭工程係屬專業之營造業務，非原告登記業務所能承攬，原告無能力承作，大三魁公司則係登記合格之專業營造廠商，具有承攬系爭工程之資格與能力，而原告前任及現任代表人邱瑞明與甲○○係以個人身分與大三魁公司合作，該公司並委任邱瑞明為代理人，以參與系爭工程之投開標事務及負責後續工程相關業務，故系爭工程開標後，係由邱瑞明代理大三魁公司與高雄縣鳥松鄉農會（下稱鳥松鄉農會）簽訂系爭工程合約，暨相關下包工程，因此相關進貨單據列明係交貨予「大三魁公司」或交予大三魁公司之「邱瑞明」，並非列記交貨予原告，亦證原告公司非系爭工程之承攬人。而「人間福報」報導邱瑞明自稱其身兼多家營造公司之負責人，鳥松鄉農會兩棟大樓是由他承攬並完成大案子之言，亦與上述情形相符，邱瑞明非謂鳥松鄉農會兩棟大樓係由原告承攬云云，故不能僅憑邱瑞明上開受訪記錄，即認定原告係系爭工程之承攬人。
（三）系爭工程既係由大三魁公司授權邱瑞明為該公司之代理人，並決議由甲○○負責收取工程款，故縱使楊江田於93年1月22日死亡，並不影響上揭之代理關係，而系爭工程中
之「鳥松鄉農會辦公大樓及店舖新建工程」已於92年6月24日驗收完畢，另「鳥松鄉農會店舖及辦事處新建工程」
雖於93年4月6日完成驗收，實於楊江田過世前已完成大部分之工作，此可由「甲○○與楊江田借票往來金額一覽表」之款項收付內容證之，93年1月22日以後僅餘工程尾款、
保固款及返還大三魁公司應得利潤之收付，且嗣後甲○○、邱瑞明亦於工程結算損益後，將系爭工程之利潤歸還予大三魁公司。而大三魁公司承攬系爭工程均已依工程進度開立發票，向鳥松鄉農會請領工程款，其相關之工程成本及費用亦已依法取得發票等合法憑證，並如期向稅捐稽徵機關申報相關之營業稅及營利事業所得稅。則被告僅以楊江田死亡後，原告仍繼續收取系爭工程款及支付相關成本、費用，遽為不利原告之認定，恐嫌率斷等語，並聲明求為判決訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷。
三、被告則以：
（一）系爭工程下包廠商帥祥企業有限公司（下稱帥祥公司）、富吉工程行、龍鋐企業有限公司（下稱龍鋐公司）、宏億工程行、觀福工程行、中國菱電股份有限公司（下稱中國菱電公司）及楠鴻企業有限公司（楠鴻公司）等，均指稱實際接洽者為原告前任代表人邱瑞明，其中中國菱電公司之升降設備合約係與大三魁公司及原告三方共同簽訂。又據人間福報96年7月4日對邱瑞明之專訪報導，邱瑞明身兼多家營造公司負責人，鳥松鄉農會兩棟大樓是由他承攬並完成的大案子。而鳥松鄉農會給付系爭工程款之18張支票亦存入原告代表人甲○○合庫鳳松分行帳戶。又原告以其合作金庫商業銀行大順分行(下稱合庫大順分行)及第一商業銀行鳳山分行(下稱一銀鳳山分行)等支票存款帳戶開立支票給付上開中國菱電公司等下包廠商之工程款。並鳥松鄉農會系爭工程承辦人高旭利於97年6月27日談話紀錄稱
系爭工程招標、比價、開標及驗收過程，均與邱瑞明接洽，工程款支票抬頭為大三魁公司，甲○○以大三魁公司及代表人印章領取支票及交付大三魁公司開立之發票。而邱瑞明及甲○○非大三魁公司股東或員工，有該公司股東明細及申報給付各項所得資料可稽。則被告以97年3月3日南區國稅法一字第0970073220號函請原告提示主張與大三魁公司間係借票行為之相關證明文件供核，原告雖補具「甲○○君與楊江田君借票往來金額一覽表」及同業往來等帳載資料，主張原告之股東僅甲○○1人，其將公司支票借
與楊江田使用係口頭約定，楊江田先以其所領得工程款支票直接存入甲○○帳戶，需要時再開立支票，均以電話聯繫，甲○○因此獲得酬勞27萬9,791元。惟上開資料記載
之借票往來期間為91年12月26日至93年8月10日，即在楊
江田93年1月22日死亡後，原告代表人仍繼續收取系爭工
程款及支付相關成本、費用，且如前所述，系爭工程之投、開標、領取承包工程款、支付材料款及下包工程款等，皆係原告前、後任代表人所為，顯與原告辯稱楊江田將系爭工程款存入其代表人銀行帳戶，再由其代表人開立支票以支付下包工程款，僅係商場上之借票行為不符。
（二）另邱瑞明（91年6月19日變更為原告代表人）及甲○○（
92年8月28日變更為原告代表人）為原告之前、後任代表
人。本件行為時（91年）原告之股東有邱瑞明、邱陳金桂及甲○○3人。原告以公司名義與中國菱電公司及大三魁
公司三方共同簽訂升降設備合約。原告以其合庫大順分行及一銀鳳山分行等支票存款帳戶開立支票給付上開中國菱電公司等下包廠商之工程款。鳥松鄉農會系爭工程承辦人高旭利於97年6月27日談話紀錄亦稱系爭工程招標、比價
、開標及驗收過程，均與邱瑞明接洽，甲○○負責請款及交付發票。則原告辯稱係邱瑞明與甲○○個人行為，亦不足採。且依臺灣高雄地方法院（下稱高雄地院）95年度訴字第1983號刑事判決理由所載，王仲輝於系爭期間登記為大三魁公司之代表人，該公司於系爭期間無實際銷貨，而取得不實進項憑證及開立不實統一發票，幫助自己及原告等逃漏營業稅等事實，亦有被告所屬高雄縣分局93年10月27日南區國稅高縣三字第0930042399號刑事案件移送書、法務部調查局南部機動工作組調南機防字第09476208081
號刑事案件移送書、大三魁公司進銷項廠商流程圖及取得統一發票明細表等可稽。則被告認定原告係鳥松鄉農會發包系爭工程之實際交易對象，其未依規定開立統一發票並申報銷售額繳納營業稅，核定銷售額4,509萬1,183元及補徵營業稅225萬4,557元，並無不合。又原告違反行政法上義務之行為，有應注意並能注意而不注意之過失，自應受行政罰。漏報銷售額部分，因原告未於裁罰處分核定前補繳稅款及承認違章事實，原處分以行為罰與漏稅罰採擇一從重，按所漏稅額225萬4,557元處3倍罰鍰676萬3,600元
（計至百元止）；未依規定取得憑證部分，則依稅捐稽徵法第44條規定，按經查明認定之進貨總額3,607萬2,946元處5%罰鍰180萬3,647元，合計應處罰鍰856萬7,247元，亦無違誤等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。四、上開事實概要欄所載之事實，已經兩造分別陳述在卷，並有被告96年度財營業字第83096004347號處分書附卷足稽，洵
堪信實。原告提起本件行政訴訟，無非係以：系爭工程係由大三魁公司承攬，並非原告，且原告前任及現任代表人邱瑞明與甲○○係以個人身分與大三魁公司合作，故被告不得僅以甲○○將支票借與大三魁公司使用，邱瑞明代理該公司處理系爭承攬工程相關事務，即認系爭工程由原告承攬云云，資為爭議。經查：
（一）補徵營業稅部分：
１、按「提供勞務予他人，或提供貨物與他人使用、收益，以取得代價者，為銷售勞務。．．．。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」及「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．4.短報、漏報銷售額者。」分別為加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第3條第2項、第32條第1
項前段、第35條第1項及第43條第1項第4款所明定。
２、經查，據系爭工程下包廠商富吉工程行、龍鋐公司、及楠鴻公司等所提出之說明書及宏億工程行、觀福工程行於93年2月3日在被告之談話紀錄所載內容，均指明該工程實際接洽者為原告前任代表人邱瑞明，帥祥公司之合約書亦載明大三魁公司承辦人為邱瑞明，又系爭工程之下包廠商中國菱電公司之升降設備安裝工程合約書係由該公司與原告及大三魁公司共同簽訂，另據人間福報96年7月4日對邱瑞明之專訪報導，邱瑞明身兼多家營造公司負責人，鳥松鄉農會兩棟大樓是由他承攬並完成，並鳥松鄉農會系爭工程承辦人高旭利於97年6月27日談話紀錄亦稱系爭工程招標
、比價、開標及驗收過程，均與邱瑞明接洽，鳥松鄉農會給付系爭工程款之18張支票係存入原告代表人甲○○合庫鳳山分行帳戶內，原告亦以其合庫大順分行及一銀鳳山分行等支票存款帳戶開立支票給付上開中國菱電公司等下包廠商之工程款，又上揭高旭利於97年6月27日談話紀錄亦
稱系爭工程款支票抬頭為大三魁公司，甲○○以大三魁公司及代表人印章領取支票及交付大三魁公司開立之發票，邱瑞明及甲○○非大三魁公司股東或員工等情，此有上揭公司之說明書、帥祥公司合約書、中國菱電公司與原告、大三魁公司所簽訂之升降設備安裝工程合約書、人間福報及被告談話紀錄、合庫鳳松分行95年11月21日合金鳳松第09501019號函、轉帳支出傳票、楠鴻公司收款明細單、上揭原告所開立之支票、票據託收明細表、大三魁公司投資人明細及分配盈餘表建檔及維護作業、綜合所得稅給付清單、原告營業稅籍資料查詢作業等附於原處分卷可稽。是系爭工程之投、開標、領取承包工程款、支付材料款及下包工程款等事項，皆係原告前、後任代表人所為，應足認定。另原告雖出具「甲○○君與楊江田君借票往來金額一覽表」及同業往來等帳載資料，主張本件係大三魁公司代表人楊江田，向原告代表人甲○○借用支票云云。惟查，楊江田係於93年1月22日死亡，上揭原告所提出之帳載資
料，其記載之借票往來期間為91年12月26日至93年8月10
日，即在楊江田93年1月22日死亡後，原告代表人甲○○
仍繼續收取系爭工程款及支付相關成本、費用，是原告主張本件係商場上之借票行為，顯有違常理，並不可採。
３、次查，邱瑞明（91年6月19日變更為代表人）及甲○○（
92年8月28日變更為代表人）為原告之前、後任代表人，
本件行為時（91年）原告之股東有邱瑞明、邱陳金桂及甲○○3人，原告係以其自己之名義與中國菱電公司及大三
魁公司三方共同簽訂升降設備合約，並以其合庫大順分行及一銀鳳山分行等支票存款帳戶開立支票給付上開中國菱電公司等下包廠商之工程款等情，亦有原告營業稅籍資料查詢作業、投資人明細及分配盈餘表建檔及維護作業、及前揭合約書及支票等附於原處分卷可憑。是原告另稱：承攬系爭工程係前後任代表人邱瑞明及甲○○個人之行為乙節，仍非可採。
４、另查，系爭工程合約書及契約書之簽約人雖為大三魁公司與鳥松鄉農會，並由大三魁公司開立統一發票予鳥松鄉農會，惟大三魁公司並無實際進貨及銷貨事實，基於幫助他人逃漏稅捐之意思，自91年月9月間起至92年7月間止，並無銷貨及進貨之事實，而虛開統一發票予包括鳥松鄉農會等營業人及取得多家營業人所開立不實統一發票等情，復為高雄地院95年度訴字第1983號刑事判決理由四（一）所認定，亦有高雄地院該判決書、法務部調查局南部機動工作組調南機防字第09476208081號刑事案件移送書、大三
魁公司進銷項廠商流程圖及取得統一發票明細表等附卷可稽，亦足證系爭工程顯非大三魁公司實際承攬。又查，高雄地院前揭判決，係以王仲輝雖曾將其身分證及印章交予其叔楊江田申請登記為大三魁公司之負責人，惟楊江田已死亡，尚難遽認王仲輝上述行為即係基於幫助他人以不實憑證逃漏稅捐之意思所為，而為王仲輝無罪之諭知，並非認定大三魁公司無前述幫助原告等公司逃漏稅捐之事實，有上揭判決書足按，是亦難依該判決書而為原告有利之認定。是被告以原告為系爭工程之承攬人，未依規定開立統一發票並申報銷售額繳納營業稅，依首揭規定，核定銷售額4,509萬1,183元及補徵營業稅225萬4,557元，並無不合。
（二）罰鍰部分：
１、按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5%罰鍰。」為稅捐稽徵法第44條所明定。次按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：．．．3.短報或
漏報銷售額者。」為營業稅法第51條第3款所規定。復按
「前項違反行政法上義務行為，．．．但其處罰種類相同，如從一重處罰已足以達成行政目的者，不得重複裁處。」為行政罰法第24條第2項但書所規定。又「稅捐稽徵法
第44條對於營利事業未依規定取得進貨憑證．．．惟如營利事業未能提示相關證明文件，經以實際查得之資料，或依所得稅法第27條、第83條．．．逕行核定其進貨成本時，以該項金額作為計算處罰之基礎。」及「主旨：納稅義務人同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰相關罰則之案件，依本函規定處理。說明：．．．二、案經本部85年3月8日邀集法務部、本部相關單位及稽徵機關開會研商，並作成左列結論，應請參照辦理：．．．（二）營業人觸犯營業稅法第51條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第44條規定者，參照行政法院84年9月20日9月份第2次庭長評事聯席會議決議
意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。．．．。」亦為財政部84年8月9日台財稅第000000000號及85年4月26日台財稅第851903313號函所釋示。
２、經查，原告91年12月至92年11月間承攬系爭工程，銷售額合計4,509萬1,183元，未依規定開立統一發票並申報銷售額繳納營業稅；又因未查得系爭工程之全部進貨，乃以銷售額4,509萬1,183元按財政部訂頒之同業（390113房屋建築營建）利潤標準毛利率20%換算其應有成本，認定其同
時期進貨未依規定取得憑證合計3,607萬2,946元，而財政部所頒同業利潤標準所定毛利率具有懲罰性，常較一般同業實際利潤為高，而此部分事實上又無法查核，是依該標準計算所得原告承攬系爭工程之進貨成本，自屬有利於原告，並原告對此亦無爭執，是被告據以核計尚無不合。則原告故意未依規定開立發票，並申報銷售額，且進貨亦故意未規定取得憑證，顯違反首揭行政法上義務，從而被告以漏報銷售額部分，因原告未於裁罰處分核定前補繳稅款及承認違章事實，原處分依首揭規定，以行為罰與漏稅罰採擇一從重，按所漏稅額225萬4,557元處3倍罰鍰676萬3,600元（計至百元止）；另未依規定取得憑證部分，依稅
捐稽徵法第44條規定，按經查明認定之進貨總額3,607萬
2,946元處5%罰鍰180萬3,647元，合計應處罰鍰856萬7,247元，自無違誤。
五、綜上所述，原告所述各節，均無可採。被告核定補徵營業稅225萬4,557元，並按其所漏稅額處以3倍之罰鍰計676萬3,600元（計至百元止），另未依規定取得憑證部分，依稅捐稽
徵法第44條規定，按經查明認定之進貨總額3,607萬2,946元處5%罰鍰180萬3,647元，合計應處罰鍰856萬7,247元，核無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告提起本件訴訟求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，是原告聲請傳訊證人邱瑞明證明系爭承攬人究竟是何人及整個承攬事實的過程，核無必要。另兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國 　98 　年　　 4 　月 　30 　日高雄高等行政法院第四庭
審判長法官　楊 惠 欽
法官 蘇 秋 津
法官　林 勇 奮
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中　　華　　民　　國　　98　　年　 　4　　月　 30 　 日書記官 林 幸 怡