高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)99年度簡字第372號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 100 年 02 月 25 日
• 法官: 林勇奮
• 法定代理人: 陳軒冠、許春安
• 原告: 太子大飯店股份有限公司法人
• 被告: 財政部臺灣省南區國稅局

高雄高等行政法院簡易判決
99年度簡字第372號原 告　太子大飯店股份有限公司
代　表　人　陳軒冠
訴訟代理人　陳慧錚　律師
王進勝　律師
梁宗憲　律師
被 告　財政部臺灣省南區國稅局
代　表　人　許春安　局長
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國99年10月22日台財訴字第09900343870號訴願決定，提起行政訴訟
，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要︰
緣原告民國93年度未分配盈餘申報，列報課稅所得額新臺幣（下同）675,829元，未分配盈餘0元。嗣經被告查獲原告93年度漏報營業收入13,558,958元，營業淨利2,576,202元，
乃核定93年度漏報未分配盈餘1,623,720元，應納稅額162,372元；除補徵稅額外，並按所漏稅額處0.5倍罰鍰81,186元
。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張︰
（一）按營利事業有短報、漏報營業額者，主管稽徵機關應就查得之資料核定其營業額計徵營業稅，固為加值型及非加值型營業稅法(下稱營業稅法)第43條第1項第4款所明定，但營利事業有無短報、漏報營業額之事實，則賴證據認定之。又主管稽徵機關查得之資料，若僅足以證明有短報、漏報營業額之可能，而不能為具體確實之證明者，則尚須有其他之證據為之證明，始得據以核定其營業額計徵營業稅，否則即難令人信服，有最高行政法院74年度判字第1729號判決足參。再按「具備稅法所規定之一定要件者，稅捐稽徵機關始對之有課稅處分之權能，主張稅法所規定之法律效果者，應就該規定之要件，負舉證責任。從而稅捐稽徵機關課徵所得稅，自應就納稅義務人取得所得之事實，依職權予以調查。」亦有最高行政法院75年度判字第681
號判決可參；足見有關稅捐請求發生事實應由稅捐機關負客觀舉證責任。又稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即認為事實不明的情況下，其不利益應歸屬於由該事實導出有利之法律效果的訴訟當事人負擔。是以，稅捐機關如欲補徵納稅義務人營業稅並裁處漏稅罰鍰，自應由稅捐機關就納稅義務人有銷售貨物，取得代價之事實，諸如具體之銷售日期、對象、金額等事實，依職權予以調查並負舉證責任。
（二）本件檢舉人所提供之資料，自外觀上並無從看出是原告之內部帳冊資料，且其上所載各項名目及數字，如住宿間數、休息間數、住宿人數、休息人數、飲料、香煙、電話等收入、客欠加減、預收加減等，均無任何憑據可佐，其上數據是否正確，顯已乏證可憑。況檢舉人所提供者，僅為94年1月份起至95年4月份止之每月最後一日之資料，並未涵蓋本件查核時間，且檢舉資料共只有16筆，其中95年1
月份之資料更與陳軒冠帳戶存入之金額不符，足見檢舉資料未必與事實相符，被告僅以區區15筆資料推論93年一整年於原告代表人陳軒冠帳戶存入之金額，均屬原告之營業收入，並以之為課稅之基礎，已有認定事實不憑證據之違誤。
（三）又按「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實，惟認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得僅以推測之詞予人處罰，則為二者所應一致。」最高行政法院著有75年判字第309號判例。即違法事實
應依證據認定之，無證據自不得以擬制推測之方法，推定其違法事實，此為行政程序及司法訴訟適用之共通法則。故行政機關本應依職權調查證據以證明違法事實之存在，始能據以對人民作成負擔處分，人民無須證明自己無違法事實，雖然其依法有接受調查或提出自己所持有與調查事項相關文件資料之義務，但違反者，僅得依法科處罰鍰，尚不能以其未提出對自己有利之資料，即推定其違法事實存在。陳軒冠之帳戶縱有供原告使用，但陳軒冠之帳戶每月均有現金支出及資金之轉匯，被告並無證據證明上開現金支出及資金之轉匯全係供作原告營業開銷之用，可證陳軒冠上開帳戶仍有供其私人使用之情形，則陳軒冠帳戶內之現金收入自亦不能推定均為原告之營業收入。且原告既已提出營業收入發票以供查核，則被告主張原告之營業收入超過發票金額，自應由被告就超過部分負舉證責任，原告縱未能提出陳軒冠上開帳戶現金存入之資金來源，亦僅有科處罰鍰之問題，不能以原告未能提出該等資金來源資料，即推定原告有將現金收入存入陳軒冠上開帳戶而逃漏營業稅之違章事實。被告徒以原告未盡協力義務，即遽認陳軒冠帳戶存入之現金均屬原告之營業收入，其採證明顯違反證據法則，所為處分自有認定事實不憑證據之違法。（四）再依陳軒冠上開帳戶之往來紀錄顯示，扣除例假日後一日有存入多筆金額之情形外，仍不乏有一日存入2筆以上現
金之情形，倘同日存入之現金均係原告營業所得，原告大可一筆存入，何須分為數筆？且上開日期陳軒冠之帳戶既已有存入現金，可證上述幾筆現金存入之款項當不屬於原告之營業收入。被告雖主張同日多筆存入之現金，均屬原告之現金收入云云，惟課稅處分之要件事實，基於依法行政原則，為權利發生事實者，如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，應由稅捐稽徵機關負舉證責任。被告依檢舉人所提供之資料，至多既僅能主張原告將前一日之現金收入於翌日存入陳軒冠帳戶，而未能證明在多筆現金存入之情形，除1筆外之其他筆數亦屬原告前日之現金收入，
在此一事實不明之情況下，其不利益自應由被告承擔。是就上開一日有多筆資金存入之情形，至多僅能認列一筆，被告逕將陳軒冠上開帳戶同日存入之多筆現金認均屬原告之現金收入，亦有認定事實不憑證據之違誤。
（五）被告僅統計陳軒冠上開帳戶年度存入之金額，並未統計自陳軒冠帳戶支出或匯出之金額，然陳軒冠之帳戶存入現金後，嗣均有頻繁支出或匯出之情形，此觀其銀行存款對帳單即明。可見陳軒冠帳戶存入之金額事後有提出重覆回流循環使用之情形。而陳軒冠帳戶之現金何以要存入後再提出反覆使用，實係基於美化帳面、創造經營成果優異之假象，藉以達到擴張原告信用、提高銀行融資額度，及吸引他人前來投資或購買經營權之目的。原告本身並未在銀行開設帳戶，而係借用代表人陳軒冠之帳戶，故投資者或有意購併者首先查閱者，當係陳軒冠上開帳戶存入之現金及刷卡金額之多寡，然因原告每日營運現金收入並不豐，扣除當日現金支出，如簡易修繕工程費用、菸、酒、飲料、泡麵等支出、電話費、水電費、零用金等後，所餘金額更少，倘以該等金額存入，顯難讓銀行或有意投資者認為挹注資金或投資有利可圖。是為使銀行願意融資或吸引他人前來投資或購買經營權，勢須讓其等認為原告經營成果不錯，前景甚佳，為此原告經營者乃將原告前一日所餘之現金收入加上自有資金後，一併存入陳軒冠上開帳戶，存入之現金收入及信用卡收入用以支付原告應付之稅款、勞健保費及其他成本費用後，再將原附加存入之自有資金部分提領出來重複循環使用，此由陳軒冠帳戶雖幾乎每日均有現金存入，但亦有頻繁之現金支出一節，即足明瞭。而銀行或投資者乍見陳軒冠上開帳戶有上開金額存入，當會以為旅館營運收入尚佳，如此即能便利原告向銀行融資取得營運所需資金或進一步加強投資者投資或購併之意願。然事實上扣除自有資金部分後存入陳軒冠帳戶之原告現金收入、信用卡收入及在旅館現場支出之現金合計金額與發票金額係屬相符，故實際上原告並無短報銷售額而逃漏營業稅之情事等情，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）。
三、被告則以︰
（一）本件同一漏稅事實補徵營業稅及罰鍰案，經鈞院以97年度訴字第439號判決原告之訴駁回，並經最高行政法院以98
年度裁字第1890號裁定上訴駁回確定。又原告93年度營利事業所得稅及罰鍰案，亦經鈞院以99年度訴字第349號判
決原告之訴駁回在案。則原告93年度課稅所得額應為4,092,041元〔（申報營業收入淨額7,978,100元＋漏報營業收入13,558,958元）×同業淨利率19%〕，減除依所得稅法
第83條規定，按同業利潤標準核定之所得額，與其依帳載資料申報之所得額之差額1,037,153元，當年度應納之營
利事業所得稅1,013,010元（4,092,041元×25%－10,000
元），彌補以往年度之虧損369,015元，未分配盈餘應為
1,672,863元（4,092,041元－1,037,153元－1,013,010元－369,015元），惟基於行政救濟不能更不利於原告之法
理，被告核定未分配盈餘1,623,720元，並無不合。
（二）如前所述，原告93年度漏報課稅所得額2,576,202元（漏
報營業收入13,558,958元×同業淨利率19%），致短漏報
未分配盈餘1,623,720元，有其93年度未分配盈餘申報書
、未分配盈餘核定通知書及被告97年度財所得字第70097
100306號處分書可稽，違章事證足堪認定，且未於裁罰處分核定前，以書面承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰，原處分依前揭規定，按所漏稅額162,372元處0.5倍罰鍰81,186元，並無違誤等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件事實概要欄所載之事實，業經兩造分別陳明在卷，並有原告93年度未分配盈申報書、被告核定通知書及查定更正核定通知單、繳款書及97年12月2日97年度財所得字第70097100306號處分書、違章案件罰鍰繳款書等附於原處分卷可稽，應堪認定。原告所爭執者厥以：本件檢舉人提供之資料無從看出與原告有關，又原告代表人陳軒冠之銀行帳戶雖有供原告使用，但該帳戶每月均有現金支出及資金轉匯，被告未證明該現金支出及資金轉匯全係供原告營業開銷之用，可證陳軒冠帳戶仍有供其私人使用之情形，被告不應將陳軒冠帳戶內之現金收入推定均為原告之營業收入。再者，被告並未統計自陳軒冠帳戶支出或匯出之金額，然該帳戶存入現金後，均有頻繁支出或匯出情形，可證其有重覆回流循環使用，原告並無短漏報銷售額，被告不能以原告違反協力義務，遽認原告有漏報營業收入，原告確無被告所指漏報未分配盈餘之違章情節云云，資為爭議。經查：
（一）按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅，不適用第76條之1規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之
課稅所得額，．．．減除左列各款後之餘額：1.當年度應納之營利事業所得稅。2.彌補以往年度之虧損。．．．10.其他經財政部核准之項目。」及「營利事業應於其各該
所得年度辦理結算申報之次年5月1日起至5月31日止，就
第66條之9第2項規定計算之未分配盈餘填具申報書，向該管稽徵機關申報，並計算應加徵之稅額，於申報前自行繳納。」行為時所得稅法第66條之9第1項、第2項第1款、第2款、第10款及第102條之2第1項前段分別定有明文。
（二）本件原告於91年6月3日至95年6月5日間，申報銷售勞務金額合計23,364,159元，短漏開統一發票並漏報銷售額58,861,780元（其中93年度短漏報13,558,958元），經被告審理結果除追繳稅款2,943,090元外，並按所漏稅額裁處3倍罰鍰計8,829,200元（計至百元止）。原告不服，申請復
查結果，追減銷售額507元及變更原處分罰鍰為8,829,100元。原告不服，執與本件相同理由，提起行政訴訟，前經本院97年度訴字第439號判決以：「．．．本件經檢舉人
提示原告於系爭期間所記載營業收入之日報表，並指稱所載金額為規避查核有退一位數記載之情形。被告乃依據其日報表所載銀行存款（代號「M」）與原告匯入陳軒冠華
南銀行西台南分行000000000000號等帳戶之存款金額相較，發覺其日報表均退1位記載，所載金額確有相差1位數之情形，例如：日報表94年6月30日及8月31日分別記載現金收入（代號M）5,202.5元及5,324元，開立發票（代號花
）金額1,266元及1,994元，與系爭帳戶94年7月1日及9月2日分別存入現金52,025元及53,240元，94年6月30日及8月31日開立發票金額12,660元及19,940元相較，均相差1位
數等情，有陳軒冠華南銀行西台南分行000000000000號帳戶及被告所製作之原告系爭期間申報書查詢明細附原處分卷可稽，足認定原告於日報表記載之現金收入金額確有退一位記載之情事，存入陳軒冠華南銀行西台南分行上開帳戶之金額始為原告之實際上之營業收入。又依上開證物及被告所製作之系爭期間原告各月末日開立發票對照表所示：原告日報表自94年1月至95年4月間各月末日除記載當日營運情況外，亦載明當月累計總收入（代號磊腫）金額，據上開日報表記載，系爭期間原告銷售勞務金額（含住宿及休息）累計29,362,121元（含稅），而系爭帳戶同期間存入金額合計25,466,644元（含稅），被告擇低以系爭帳戶存入金額排除其中非營業之存款利息部分，並減除同期間原告已開立發票申報之銷售額，核定原告於系爭期間短漏開發票並漏報銷售額合計58,861,273元，逃漏營業稅2,943,064元，據以補稅及裁處罰鍰，已屬對原告有利，而
無違誤。．．．再者，原告於系爭期間匯入陳軒冠華南銀行西台南分行上開帳戶之存款金額，及原告實際開立發票金額，均為被告於檢舉人檢舉之後，向相關單位函查始取得，此為檢舉人所未掌握之資料，由此益證檢舉人所提出之文件與事實相符，尚無捏造並設詞陷害原告之情事，亦堪認定。．．．。」為由，判決駁回原告之訴，原告提起上訴，復經最高行政法院98年度裁字第1890號裁定駁回確定；被告復以同一漏稅事實補徵原告91年至93年度之營利事業所得稅，並按所漏稅額處1倍罰鍰，原告不服提起行
政救濟，亦經本院99年度訴字第349號判決及最高行政法
院99年裁字第3560號裁定駁回原告之訴及上訴確定。有上開本院97年度訴字第439號、99年度訴字第349號判決及最高行政法院98年度裁字第1890號及99年度裁字第3560號裁定附於原處分卷及本院卷足參。則原告93年度漏報銷售額13,558,958元之事實，洵堪認定。
（三）次查，原告93年度未分配盈餘申報，列報課稅所得額675,829元，未分配盈餘0元，有原告未分配盈餘申報書附原處分卷可稽。嗣經被告查獲原告93年度漏報營業收入13,558,958元，則原告課稅所得額應為4,092,041元〔（申報營
業收入淨額7,978,100元＋漏報營業收入13,558,958元）
×同業淨利率19%〕，減除：1.「依所得稅法第83條及其
施行細則第81條規定，按同業利潤標準核定之全部或部分所得額，與其依帳載資料申報之全部或部分所得額之差額」1,037,153元；2.「當年度應納之營利事業所得稅」1,013,010元（4,092,041元×25%－10,000元）；3.「彌補以
往年度之虧損」369,015元。未分配盈餘應為1,672,863元（4,092,041元－1,037,153元－1,013,010元－369,015元），被告核定未分配盈餘1,623,720元，固有違誤，惟基
於行政救濟不利益變更禁止原則，復查決定維持原核定，並無不合。原告猶執陳詞爭執，並無可採。
（四）末按「營利事業已依第102條之2規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1倍以下之罰鍰。」
所得稅法第110條之2第1項定有明文。本件原告93年度漏
報課稅所得額2,576,202元（漏報營業收入13,558,958元
×同業淨利率19%），致短漏報未分配盈餘1,623,720元，
業如前述，且原告係將其營業收入現金匯入陳軒冠華南銀行西台南分行帳戶，並藉營業收入之日報表退一位數記載，以規避查緝，是其就漏稅之違反行政法上義務行為，顯係故意，違章事證足堪認定。被告依所得稅法第110條之2第1項規定，按所漏稅額162,372元處0.5倍罰鍰81,186元
，洵屬有據。
五、綜上所述，原告之主張既不可採，則被告以原告93年度漏報營業收入13,558,958元，核定93年度未分配盈餘1,623,720
元，除補徵稅額162,372元外，並按所漏稅額處0.5倍罰鍰81,186元，並無違誤；訴願決定遞予維持，亦無不合；原告起訴意旨求為均予撤銷，為無理由，應予駁回。另兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。又本件為適用簡易訴訟程序之案件，爰不經言詞辯論而為判決。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條
第1項、第236條、第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　100　 年　　2　　 月　　25　　日高雄高等行政法院第三庭
法官　林 勇 奮
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
中　　華　　民　　國　　100　 年　　2　　 月　　25　　日
書記官　林　幸　怡
附註：
行政訴訟法第235條（第1項、第2項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。