高雄高等行政法院裁定

原告

馥立營造股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

丙○○ ○○○

被告

財政部臺灣省南區國稅局

代表人

乙○○ 局長

訴訟代理人

戊○○

　丁○○

上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國99年5月10日台財訴字第09900134410號訴願決定，提起行政訴訟，本院裁定如下︰

主文

理由

一、按原告起訴不備其他要件者，行政法院應以裁定駁回之，行政訴訟法第107條第1項第10款定有明文。又「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：1.依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。」及「．．．罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」亦為稅捐稽徵法第35條第1項第1款及第49條前段所明定。故納稅義務人對核定稅捐及罰鍰之處分不服，依行政訴訟法第4條規定向高等行政法院提起撤銷訴訟者，須經復查及訴願之前置程序始得為之，如其未經復查或訴願程序，或其提起復查或訴願不合法，又向高等行政法院提起撤銷訴訟，則其起訴乃屬不備要件，行政法院應以裁定駁回之。

二、經查，本件原告經被告核定應補徵民國91年度營業稅新臺幣（下同）778,845元，繳納期間自97年12月11日至同年月20日（星期六）止及科處罰鍰2,336,535元，繳納期間自98年5月1日至同年月10日（星期日）止等情，此有被告所屬臺南市分局營業稅違章（406）核定稅額繳款書、被告違章案件罰鍰繳款書及原告復查申請書附於原處分卷足稽。依首揭稅捐稽徵法第35條第1項第1款及第49條前段之規定，原告營業稅部分應於98年1月21日（星期三）前，罰鍰部分應於同年6月10日（星期三）前，申請復查，惟原告遲至同年8月4日始向被告就上開處分申請復查，顯已逾30日之法定不變期間，是本件原告復查之申請既已逾法定不變期間，從而復查決定及訴願決定遞從程序上予以駁回，並無不合。原告對於已確定之行政處分復向本院提起行政訴訟，即屬不備起訴要件，自為法所不許，應予駁回。

三、次按「送達，於應受送達人之住居所、事務所或營業所為之。但在行政機關辦公處所或他處會晤應受送達人時，得於會晤處所為之。對於機關、法人、非法人之團體之代表人或管理人為送達者，應向其機關所在地、事務所或營業所行之。但必要時亦得於會晤之處所或其住居所行之。應受送達人有就業處所者，亦得向該處所為送達。」「於應送達處所不獲會晤應受送達人時，得將文書付與有辨別事理能力之同居人、受雇人或應送達處所之接收郵件人員。．．．應受送達人或其同居人、受雇人、接收郵件人員無正當理由拒絕收領文書時，得將文書留置於應送達處所，以為送達。」及「送達，不能依前2條規定為之者，得將文書寄存送達地之地方自治或警察機關，並作送達通知書兩份，一份黏貼於應受送達人住居所、事務所、營業所或其就業處所門首，另一份交由鄰居轉交或置於該送達處所信箱或其他適當位置，以為送達。前項情形，由郵政機關為送達者，得將文書寄存於送達地之郵政機關。」行政程序法第72條、第73條第1項、第3項、第74條第1項及第2項分別定有明文。是行政機關為行政程序法第74條第2項之寄存送達，須以無法依同法第72條及第73條送達為要件；而所謂留置送達則須以應受送達人或其同居人、受雇人、接收郵件人員無正當理由拒絕收領文書時，始得將文書留置於應送達處所，以為送達。又「為稽徵稅捐所發之各種文書，得向納稅義務人之代理人、代表人、經理人或管理人以為送達，．．．」亦為稅捐稽徵法第19條第1項前段所明定，則稽徵稅捐所發之各種文書，自得向納稅義務人之代表人以為送達。經查，原告於94年8月16日至98年8月6日處於停業狀態，此為原告所不爭執，則被告依上揭稅捐稽徵法第19條第1項前段之規定，將本件營業稅及罰鍰繳款書向原告代表人之戶籍地為送達，自無不合。次查，本件營業稅繳款書，被告分別於97年12月3日及同年12月4日向原告登記營業所地址（即臺南市○區○○路○○○巷26弄43號）及代表人甲○○戶籍地址（臺南市○區○○路○○○巷26弄6號8樓）為送達；罰鍰繳款書則由被告分別於98年4月24日及同年4月27日向原告代表人戶籍地址為送達，但均未獲會晤原告代表人，亦無受領文書之同居人、受雇人或應受送處所接收郵件人員，此有上揭郵件送證證書附於原處分可稽。是本件營業稅及罰鍰繳款書顯無法依行政程序法第72條及第73條之規定送達，亦無同法第73條第3項可留置送達之情形，則被告依同法第74條第2項規定，分別於97年12月5日及98年4月28日，將本件營業稅及罰鍰繳款書寄存於「開元路郵局」以為送達，自無不合。而上揭營業稅及罰鍰繳款書之送達證書內容均載明：「並作送達通知書二份，一份黏貼於應送達人住居所、事務所、營業所或其就業處所門首，一份置於該受送達處所信箱或其他適當位置，以為送達。」等語，是該寄存送達亦符合行政程序法第74條第1項之規定。是原告以被告應留置送達，其寄存送達違反行政程序法第74條第1項之規定，其罰鍰繳款書向原告代表人送達不合法云云，自不足採。且原告所稱：因原告代表人甲○○設籍及居住地址臺南市○○路○○○巷26弄6號8樓與原告之營業處所臺南市○○路○○○巷26弄43號，近在咫尺，因此原告代表人甲○○亦時常到原告之營業處所，檢查門戶，因此仍可收受郵件，被告聲稱分別於97年12月5日及98年4月28日送達系爭文件，惟查在此二日之前、之中、之後，原告及代表人甲○○均可收訖其他公文書乙節，縱然屬實，仍無從為原告有利之認定。

四、又按「按稅捐稽徵法第18條第2項規定『應受送達人行蹤不明，致文書無從送達者，稅捐稽徵機關應先向戶籍機關查明；如無著落時，應由稅捐稽徵機關保管應送達之文書，而於其牌示處黏貼並於新聞紙登載公告，曉示應受送達人，應隨時向其領取。』依上開規定，公示送達須具備『應受送達人行蹤不明，致文書無從送達』及『稅捐稽徵機關向戶籍機關查明仍無著落』之要件。又稅捐稽徵所發之各種文書，除向納稅義務人為送達外，依同法第19條第1項前段規定『得向納稅義務人之代理人、代表人、經理人或管理人以為送達』，從而同法第18條第2項所稱應受送達人行蹤不明，應包括同法第19條第1項所定得為送達之人在內。」固經財政部75年10月2日台財稅字第7559436號函釋在案。惟該函釋顯係對公示送達之要件所為闡釋，與本件寄存送達不同，自不得予以援用。且修正前之稅捐稽徵法(65年10月22日所訂定)第18條雖規定：「稅捐稽徵機關為稽徵稅捐所發之各種文書，應受送達人拒絕收受者，稅捐稽徵機關得將文書寄存送達地之自治或警察機關，並作成送達通知書，黏貼於應受送達人之住所、居所、事務所或營業所門首，以為送達。應受送達人行蹤不明，致文書無法送達者，稅捐稽徵機關應先向戶籍機關查明；如無著落時，應由稅捐稽徵機關保管應送達之文書，而於其牌示處黏貼，並於新聞紙登載公告，曉示應受送達人，應隨時向其領取。前項公示送達，自將公告黏貼牌示處並自登載新聞紙之日起經20日，發生送達效力。繳納稅捐之文書，稅捐稽徵機關，應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送達。」在案，惟該條規定嗣業於96年12月12日修正為：「繳納稅捐之文書，稅捐稽徵機關應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送達。」是為稽徵稅捐所發各種文書之送達，自應依上述適用行政程序法送達之相關規定。是原告援引經財政部75年10月2日台財稅字第7559436號函釋意旨，爭執本件送達合性法，亦非可採。

五、再按「訴願法第47條第3項準用行政訴訟法第73條，關於寄存送達於依法送達完畢時，即生送達效力部分，尚與憲法第16條保障人民訴願及訴訟權之意旨無違。」業經司法院著有釋字第667號解釋。則為稽徵稅捐所發各種文書之送達，係行政程序法所定之送達機關，將應送達於當事人或其他關係人之文書，依各該法律之規定，交付於應受送達人本人；於不能交付本人時，以其他方式使其知悉文書內容或居於可得知悉之地位，俾其決定是否為必要之行為，以保障其個人權益。為使人民確實知悉文書之內容，人民應有受合法通知之權利，此項權利應受正當法律程序之保障。又參照行政程序法第72條至第74條之規定，為稽徵稅捐所發各種文書之送達，原則上應向應受送達人本人為送達，如於應送達處所不獲會晤應受送達人時，並續有補充送達及留置送達之適用；惟如不能依行政程序法第72條、第73條之規定為送達者，得將文書寄存送達地之地方自治或警察機關，並作送達通知書兩份，一份黏貼於應受送達人住居所、事務所、營業所或其就業處所門首，另一份交由鄰居轉交或置於該送達處所信箱或其他適當位置，以為送達。且前項情形，由郵政機關為送達者，得將文書寄存於送達地之郵政機關。寄存機關自收受寄存文書之日起，應保存3個月。是寄存送達之文書，已使應受送達人可得收領、知悉，其送達之目的業已實現，參照釋字第667號解釋意旨，自應發生送達之效力，而未違反憲法第16條訴訟權保障之規定。是原告以寄存送達是擬制送達，應受送達人不知悉送達文書內容，影響應受送達人爭訟的權利，違反憲法第16條保障人民訴訟權利云云，亦不足為採。是原告本件復查之申請，顯已逾稅捐稽徵法第35條第1項第1款規定之法定不變期間，則被告以原告申請復查已經逾期為由，駁回原告復查之申請，洵屬有據；訴願決定予以維持，亦無不合。原告復對之提起行政訴訟，顯非合法，應予駁回。又原告之訴，既不合法應予以駁回，其實體上之主張及陳述，自無庸再予審論，併此敘明。

六、據上論結，本件原告之訴為不合法，依行政訴訟法第107條第1項第10款、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。

高雄高等行政法院第三庭