高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)99年度訴字第451號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 高雄高等行政法院 高等庭(含改制前高雄高等行政法院)
• 裁判日期: 99 年 12 月 23 日

高雄高等行政法院判決
99年度訴字第451號民國99年12月9日辯論終結原　　　告 宏華營造股份有限公司
代 表 人 陳宗興
訴訟代理人 吳國明會計師
複 代理 人 林志聰會計師
被　　　告　財政部台灣省南區國稅局
代　表　人　許春安局長
訴訟代理人 林炳杉
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國99年6月14
日台財訴字第09900198650號訴願決定，提起行政訴訟，本院判
決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
緣被告依據通報資料，查獲原告於民國93年9月至94年6月間進貨，未依規定取得合法憑證，而取具非實際交易對象伍陸捌工程股份有限公司（以下稱伍陸捌公司）開立之字軌號碼：BW00000000號等不實統一發票172紙，銷售額合計新台幣
（下同）66,141,267元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額3,307,075元，經審理違章成立，除核定補徵營業稅額3,307,075元外，並依行為時加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第5款及稅捐稽徵法第44條規定，擇一從重
按所漏稅額3,307,075元處2倍之罰鍰計6,614,150元。原告
不服，申請復查結果，獲變更罰鍰原處分為3,307,075元，
其餘則維持原核定；原告猶表不服，提起訴願，遭決定駁回；遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）查國內砂石材料不僅短缺，且大多數均掌握在黑道或有力人士手中，渠等砂石材料來源有些是非法盜採所得，無法取得進項憑證，又為了逃漏稅捐，故設立許多公司分散開立發票，此均為相關機關所明知。原告於93年9月至94年6月間因承攬台中港南填方區（I）圍堤工程、台北捷運新
莊線CK570C區段標工程圍堰及河床保護工程之需要，而向伍陸捌公司進貨石料金額合計66,141,267元，取得其所開立之統一發票計172張進項憑證，申報扣抵銷項稅額3,307,075元。原告在向伍陸捌公司進貨時已盡注意義務，包括查詢該公司是否真實存在、是否正常營業繳稅等，始向其進貨取具其所開立之統一發票，付款均直接匯入該公司帳戶或應其要求匯入公司負責人帳戶。
（二）訴願決定稱原告與伍陸捌公司前代表人洪躍倫交易及付款，並未留存買賣契約書、交貨簽收單、送貨單、點交及驗收紀錄乙節，按原告與伍陸捌公司人員接洽購料品質、價格及數量等事宜相合後即行交易，伍陸捌公司交貨並經原告工地現場點交驗收，伍陸捌公司開立發票請款相關買賣契約書、交貨簽收單、送貨單、點交及驗收紀錄在交易當時均存在，惟因數量眾多且非稅法規定應保存之必要憑證，故未予保存供核，被告於交易多年後方予查核，且要求原告提示並非稅法規定應予保存之必要憑證，原告無法提供即以之推論伍陸捌公司並非本件系爭交易之實際銷貨人，有違法令。訴願決定復稱依伍陸捌公司系爭交易期間營利事業所得稅結算申報資料，既無運輸設備，亦無列報運費支出，且進貨對象均係涉嫌虛設行號之營業人，異常進項比例達95.75％，應無營業事實，自難認該公司有系爭
貨物可銷售予原告云云，按伍陸捌公司是否有進貨事實與伍陸捌公司是否有系爭貨物可銷售予原告，其間並無絕對相關，如前所述其可能另有來源如非法盜採取得或進項未取具憑證等，並無礙於該公司正常銷貨予原告。又稅捐稽徵機關既然在系爭期間已獲有該公司異常營業訊息，卻仍放任其繼續營業，其行不可宥，若被告亦不知該事實，如何要求原告能夠知道該公司有虛設行號之嫌？再者，本件系爭交易期間，伍陸捌公司均有正常繳納營業稅，原告何有應繳回本稅及罰鍰之違章事實？至訴願決定所稱被告查核原告與伍陸捌公司往來銀行帳戶存提款紀錄查對結果，原告按系爭發票之金額逐筆匯入伍陸捌公司台灣銀行台中港分行帳戶後，均於當日或次日全數以現金提領，顯不合理乙節，按原告購買貨品匯付貨款予伍陸捌公司，伍陸捌公司資金如何運用、何人領取，與原告無涉。
（三）又伍陸捌公司申請公司設立及營業登記均經行政機關（包括被告）嚴密審核後發給公司執照、營業登記證及統一發票，且稽徵機關在本件系爭交易期間並未查得其有虛設行號之情事。退萬步言，原告並無如調查局、國稅局等有充分權力及資訊來源以調查伍陸捌公司是否為虛設行號之公司，僅能從經濟部、財政部、縣市政府等機關網站查詢，而查詢結果該公司均屬正常。伍陸捌公司與原告交易期間，若無進貨僅開立發票銷貨，核屬異常高加值率之公司，稽徵機關即應著手調查是否為虛設行號，不應事後逕對原告等合法交易之廠商予以處罰。
（四）綜上，本件原告確係向伍陸捌公司進貨，並有進貨事實，伍陸捌公司確為本件交易之實際銷貨人，若被告認定伍陸捌公司非實際銷貨人，應負舉證責任，證明實際銷貨人究為何人，原告於本件交易並無任何過失等情。並聲明求為判決訴願決定及原處分（含復查決定）不利於原告部分均撤銷。
三、被告則以：
（一）原告公司會計黃秀婷於98年9月29日談話筆錄陳稱，與伍
陸捌公司代表人洪躍倫交易，貨物由伍陸捌公司委託貨運業者運送，未留存買賣契約書、交貨簽收單、送貨單、點交及驗收紀錄等資料，並以現金及匯款方式支付貨款。惟查，原告與伍陸捌公司前代表人洪躍倫交易及付款，其取具該公司開立之統一發票66,141,267元非小額交易；且經以原告與伍陸捌公司往來銀行帳戶存提紀錄查對結果，伍陸捌公司設籍於台北市○○區○○路○段17號10樓之1，原
告匯款至該公司設於原告工地附近之台灣銀行台中港分行（下稱台銀台中港分行），並於原告將貨款轉帳後，即於當日或次日遠至台銀台中港分行全數以現金提領，顯已不合常情；另現金付款部分，經被告以98年12月9日南區國
稅法一字第0980047068號函請原告提示資金流動之相關事證供核，該函已合法送達，惟迄未提示。又依據經濟部商工登記資料公示查詢系統，伍陸捌公司於93年9月29日經
主管機關核准設立，且向稽徵機關登錄93年10月5日設立
；惟依據原告提示之帳載事項，係從同年8月20日即與該
公司發生預付貨款及應付帳款等交易事項，並分別於同年9月15日、25日及30日即取得該公司開立字軌號碼BW00000000、BW00000000及BW00000000等不實統一發票，亦不合
常情。本件原告雖有進貨，然其所提示之證據既無法證明實際交易對象為伍陸捌公司，依最高行政法院36年判字第16號判例「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」意旨，其所稱實際交易對象為伍陸捌公司，洵不足採。（二）訴外人洪躍倫於93年9月至94年10月間，明知伍陸捌公司
無進貨事實，卻取得涉嫌虛設行號謝安麗實業有限公司（下稱謝安麗公司）等開立之不實統一發票，申報扣抵銷項稅額；並於同期間虛偽開立不實統一發票，交付原告等營業人充作進貨憑證申報扣抵銷項稅額，基於幫助他人逃漏稅捐及填製不實會計憑證，業經台灣台北地方法院檢察署（下稱台北地檢署）以98年度偵字第5244號及第16028號
檢察官起訴書提起公訴在案。又伍陸捌公司93年度營利事業所得稅結算申報書及進項交易對象明細表既無運輸設備，亦無取得交通貨運公司運費發票，其損益表及營業成本明細表也未列報水電費及進貨（料），且伍陸捌公司系爭期間主要進貨來源均屬涉嫌虛設行號之營業人，進項異常比例達95.75％，應無營業事實。依最高行政法院87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議意旨，原告雖有進貨事實
，惟取得非實際交易對象伍陸捌公司開立之統一發票申報扣抵銷項稅額，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故伍陸捌公司是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響原告補繳營業稅之義務。是被告核定補徵原告營業稅3,307,075元，洵無不合
。
（三）如前所述，本件經查明原告無向伍陸捌公司進貨之事實，卻以該公司所開立之不實發票申報扣抵銷項稅額，有專案申請調檔統一發票查核清單、進項交易對象明細表、銀行存提款交易明細表、台北地檢署檢察官起訴書、伍陸捌公司93年度營利事業所得稅結算申報書及原告承諾書等資料可稽，違章事證明確，核有應注意能注意而不注意之過失，自應受處行政罰。因原告已於裁罰處分核定前補繳稅款、承認違章事實及承諾繳清罰鍰，被告復查決定改按所漏稅額裁處1倍罰鍰3,307,075元，洵無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件如事實概要欄所載之事實，有系爭統一發票、裁處書、違章案件罰鍰繳款書、營業稅核定稅額繳款書、復查決定書及訴願決定書附原處分卷可稽，洵堪認定。本件兩造之爭點為伍陸捌公司是否為原告之實際交易對象，原告以該公司開立之發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額有無違法。茲論述如下：
（一）按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅。．．．進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」營業稅法第15條第1項、第3項及第19條第1項第1款分別定有明文。而「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依行為時營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」復經最高行政法院87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議在案。又「一、營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額，而觸犯加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第51條第5款規定之案件，參
照司法院釋字第337號解釋意旨，應以虛報進項稅額之營
業人是否逃漏稅款為處罰要件，與開立憑證者之營業稅申報繳納情形無涉。二、營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額之案件，如經查明有進貨事實者，應依營業稅法第19條第1項第1款、第51條第5款及稅捐稽徵法第44條
規定補稅及擇一從重處罰；．．．。」亦經財政部98年12月7日台財稅第09804577370號函釋示在案。查財政部上述函釋係闡明法規之原意，核與我國現行營業稅中關於加值型營業稅部分之特性暨司法院釋字第337號解釋意旨相符
，於本件自得予以援用。
（二）本件原告主張系爭發票係其於93年9月至94年6月間向訴外人伍陸捌公司購買砂石，由該公司開立給原告作為進項憑證，其實際交易對象確為伍陸捌公司云云。經查，原告公司會計黃秀婷於98年9月29日代理原告接受被告談話時陳
稱，自93年8月開始與伍陸捌公司代表人洪躍倫本人交易
，貨物由伍陸捌公司委託貨運業者運送，運費由伍陸捌公司負擔，未留存買賣契約書、交貨簽收單、送貨單、點交及驗收紀錄等資料，並以現金及匯款方式支付貨款等語，有該談話筆錄附原處分卷（第463-464頁）可憑。然以該
次調查距離系爭交易期間約4年餘，尚在營業稅等稅捐之
核課期間內，原告就相關交易憑證均未予保留，顯違常情。又伍陸捌公司係於93年9月29日為設立登記，登記營業
項目雖有「土石採取業」，然該公司93年間並無取得台北市政府產業發展局發給土石採取許可證，亦無運輸設備及機械設備，此有上開產業發展局98年9月8日北市產業工字第09834465400號函（第446頁）及經濟部公司登記資料查詢表（第547頁）、伍陸捌公司93年12月31日資產負債表
（第542頁）附原處分卷可稽；足見該公司不可能自行採
取土石出售給原告。伍陸捌公司93年至98年間亦未取得各港務局核給進口砂石同意文件及砂石補助，此經交通部高雄港務局、花蓮港務局、臺中港務局、基隆港務局以98年9月14日高港棧管字第0980015811號函、98年9月7日花港
業字第09800062920號函、98年9月9日中港業字第0980007308號函、98年9月10日基港業營字第0980055603號函復被告，有該等函文附原處分卷（第442-445頁）足佐；而其
93年9月至94年6月間進項來源除擅自歇業他遷不明之建揚工程行1,793,950元外，主要為顯然未出售砂石給伍陸捌
公司之一石企業有限公司、聖靖工程有限公司、謝安麗實業有限公司、宸融興業股份有限公司、樹達實業有限公司等虛設行號公司，扣除前開擅自歇業他遷不明之建揚工程行1,793,950元，伍陸捌公司93年9月至94年6月間異常進
項比例尚高達95.75％，亦有營業人進銷項交易對象彙加
明細表、上開交易對象之營業稅稅籍資料查詢作業單附原處分卷（第447-453頁）為憑；故伍陸捌公司於93年9月至94年6月間亦無轉賣銷售額合計66,141,267元之砂石給原
告之可能。次查，伍陸捌公司登記之負責人洪躍倫基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之概括犯意聯絡，明知伍陸捌公司無實際買賣行為，卻取得不實發票，虛報進項稅額及開立不實統一發票，供他人扣抵銷項稅額，幫助他人逃漏稅捐，涉嫌觸犯稅捐稽徵法、刑法及商業會計法，經財政部台北市國稅局移送台北地檢署偵辦後，已經該署以98年度偵字第5244號及第16028號起訴書向台北地院
起訴等情，有財政部台北市國稅局98年6月29日財北國稅
三字第0980237063號刑事案件移送書（第537頁）及起訴
書（第630-634頁）影本附原處分卷可參；益證伍陸捌公
司並無銷售或向他人購買後再轉售系爭砂石給原告。是被告認定伍陸捌公司於93年9月至94年6月間，與原告間並無實際交易事實，而非原告之實際交易對象，即非無據。
（三）再查，原告與伍陸捌公司形式上交易期間僅9個月，即取
具該公司開立之統一發票金額達66,141,267元，顯非小額交易，經核原處分卷（第376-413頁）附之原告與伍陸捌
公司往來銀行帳戶存提紀錄資料，原告雖有將系爭發票之交易部分款項陸續匯入伍陸捌公司及其登記負責人洪躍倫在台銀台中港分行帳戶（帳號：000000000000、000000000000），惟觀之該帳戶係分別於93年10月15日及同年9月
15日開戶，而原告匯入該帳戶之款項，均於當日或隔日，即被提領一空，致其日常存款餘額微小，而無足額之金額可供營業週轉，核與一般正常經營之企業有別，該帳戶顯然僅供轉帳之用，難認原告給付之款項，最終確為伍陸捌公司取得。另現金付款部分，經被告以98年12月9日南區
國稅法一字第0980047068號函（原處分卷第15頁）請原告提示資金流動之相關事證供核，原告於收受後迄未提示，亦有可議。又依據經濟部商工登記資料公示查詢系統，伍陸捌公司於93年9月29日經主管機關核准設立，且向稽徵
機關登錄93年10月5日設立；惟依據原告提示之帳載事項
，係從同年8月20日即與該公司發生預付貨款及應付帳款
等交易事項，並分別於同年9月15日、25日及30日即取得
該公司開立字軌號碼BW00000000、BW00000000及BW00000000等統一發票，亦不合常情，況原告於被告查核後已出具承諾書承認違章在案，有承諾書附原處卷（第23頁）可按。綜上，足認伍陸捌公司應非原告所購買之系爭砂石之銷貨人。本件被告以原告雖有進貨事實，惟未取得真正交易對象所開立之合法憑證，卻以非實際交易對象伍陸捌公司所開立之統一發票，充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額3,307,075元，核有取得不得扣抵憑證，並以該進項稅額扣
抵銷項稅額情事，乃核定追繳所扣抵之稅額3,307,075元
，揆諸前揭法律規定及說明，核無不合。
（四）又按我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅。各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，自不能僅以最後銷售階段之營業人已報繳營業稅，即認定其他銷售階段之營業人當無逃漏營業稅。除非營業人證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，始會發生司法院釋字第337號解釋所稱：納稅義務人雖有虛報進項稅
額，並不因而逃漏營業稅情事。查，本件原告取得非實際交易對象之伍陸捌公司開立之發票172紙，充當進項憑證
申報扣抵一節，已如前述；而原告於本件訴訟中仍堅稱直接交易對象即為伍陸捌公司，而未指出實際之銷貨人並證明其確有支付進項稅額與實際銷貨之營業人，則被告自亦無從調查實際銷貨人已否依法報繳本件之稅款。是依前揭法律規定及說明，原告除應依法補繳營業稅外，尚構成營業稅法第51條第5款之漏稅行為。又原告身為營業人，本
有注意其實際交易對象以取得合法憑證之注意義務，而伍陸捌公司是否為虛設行號，有無營業事實，有無能力供應砂石，原告不難從該公司規模、貨源、進出貨地點、運輸方式等項查證注意，原告卻疏未注意，致取具非實際交易對象伍陸捌公司開立之系爭發票申報扣抵銷項稅額，自有過失，則其行為構成稅捐稽徵法第44條第1項前段及營業
稅法第51條第5款規定之違章，即堪認定。原告主張其無
從得知伍陸捌公司係虛設行號，且其已盡到相當之注意義務，故不應受罰云云，並不可採。
（五）末按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並
得停止其營業：．．．五、虛報進項稅額者。」稅捐稽徵法第44條第1項前段及營業稅法第51條第5款分別定有明文。而稅捐稽徵法第44條第1項前段與營業稅法第51條第5款之情形，皆以「應自他人取得統一發票而未取得」致以不實發票生虛報進項稅額之結果，稅捐稽徵法第44條第1項
前段係就未達漏稅階段之違規為處罰，營業稅法第51條第5款則係對已達漏稅階段之違規為處罰，故營業人若涉有
虛報進項稅額，逃漏營業稅者，依實務向來之見解，則認為祗依營業稅法第51條第5款規定處罰鍰已足達成行政上
之目的，勿庸二者併罰（參見最高行政法院84年9月13日
庭長評事聯席會議決議）。本件原告因購買系爭砂石，取得非實際交易對象伍陸捌公司所開立之統一發票，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，致違反稅捐稽徵法第44條第1項前段及營業稅法第51條第5款規定，揆諸前揭說明，應從一重依營業稅法第51條第5款之規定處罰。又財政部頒
布之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，就營業稅法第51條第5款規定「虛報進項稅額者」，如其違章情形
為「有進貨事實者，以營業稅法第19條第1項第1款至第5
款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵者」，按所漏稅額處2倍之罰鍰，但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或
於談話筆（紀）錄中承認違章事實及承諾繳清罰鍰者，處1倍之罰鍰。查，本件因原告已於98年9月29日以書面承認違章事實，並承諾願繳清罰鍰，有承諾書等影本附原處分卷（第22頁）可考。是被告復查決定依上開法令規定，並參考財政部頒發之前揭「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」在法定範圍內，改按原告所漏稅額3,307,075元，
處1倍之罰鍰計3,307,075元，自無不當。
五、綜上所述，原告之主張並無可採。原告取得非實際交易對象伍陸捌公司所開立之統一發票充作進項憑證，並申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅，事證明確。從而被告除核定補徵原告營業稅3,307,075元外，並按其所漏稅額處以1倍之罰鍰計3,307,075元，並無違誤；訴願決定予以維持，亦無不合；原
告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。再按本件被告已認定原告有進貨事實，故原告關於其有進貨之主張，因與本件認定無影響，自無再予論究之必要。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，核與判決結果不生影響，爰不再逐一論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　99　　年　　12　　月　　23　　日高雄高等行政法院第二庭
審判長法官　江　幸　垠
法官 簡　慧　娟
法官　吳　永　宋

以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中　　華　　民　　國　　99　　年　　12　　月　　23　　日
書記官 黃　玉　幸