臺灣高雄地方法院111年度訴字第588號｜法律人

臺灣高雄地方法院刑事判決 111年度訴字第588號公訴人臺灣高雄地方檢察署檢察官被告陳真篁選任辯護人蔡明樹律師莊雯琇律師上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（111年度偵字第12742號、111年度偵字第12743號），本院判決如下：主文陳真篁犯如附表一、二、三、四「宣告刑欄」所示之罪，共捌罪，各處如附表一、二、三、四「宣告刑欄」所示之刑。應執行有期徒刑拾月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。事實一、陳真篁於民國103年10月至104年4月間受聘擔任展濱實業有限公司（該期間址設高雄市○○區○○街000號1樓，統一編號00 000000號，下稱展濱公司）及址設臺南市○○區○○路00號彰興科技有限公司（統一編號00000000號，下稱彰興公司）之總經理，以申購、請領並製作統一發票及按期向稅捐稽徵機關提出「營業人銷售額與稅額申報書」（下稱營業稅申報書）申報營業稅為其附隨業務，為從事業務之人，亦為商業會計法之商業負責人，其知悉應依交易之實際情況，據實製作商業會計憑證、申報稅捐，竟分別為以下行為：㈠明知展濱公司未於附表一所載發票開立時間與附表一所示瑪亞斯工業股份有限公司（下稱瑪亞斯公司）、錦順興實業有限公司（下稱錦順興公司）等營業人進行交易，各該營業人亦無如附表一之發票所載銷售貨物或勞務予展濱公司之情形，竟基於行使業務上登載不實文書之犯意，於各該編號所示各期營業稅申報日或之前某時，陳真篁分別接續取得如附表一所示營業人開立不實內容之統一發票（合計共17張，金額新臺幣（下同）10,872,333元），充作展濱公司之進項憑證，交予不知情之記帳業者陳惠芳，由陳蕙芳自103年11月起至104年3月止將該不實之進貨金額登載於展濱公司「營業人銷售額與稅額申報書（401）」之業務上應作成之文書（稅期為每2月1期），並由陳惠芳於持向財政部高雄國稅局（下稱高雄國稅局）申報展濱公司之營業稅而行使之，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵及核課管理之正確性。㈡明知展濱公司未於附表二所載發票開立時間與附表二所示瀚域實業股份有限公司（下稱瀚域公司）、天方實業有限公司（下稱天方公司）、鈦郝企業有限公司（下稱鈦郝公司）等營業人進行交易，展濱公司亦無如附表二之發票所載銷售貨物或勞務予各該營業人之情形，竟基於填載不實會計憑證之犯意，於103年10月至104年1月間，分別由其親自或指示不知情之人接續虛偽開立如附表二所示之銷項發票（合計共35張，金額11,208,361元），交予附表二所示之營業人作為進項憑證使用，使各該營業人於各該稅期（每2月1期）分別持以申報營業稅銷項稅額，並據以向財政部臺北國稅局（下稱臺北國稅局）、財政部北區國稅局（下稱北區國稅局）申報各期營業稅而行使之，足生損害於稅捐稽徵機關對稅捐核課與稽徵之正確性暨商業會計資訊之正確性與可靠性。㈢明知彰興公司為無實際營業或銷售勞務、貨物之「虛設公司」，未於附表三所載發票開立時間與附表三所示瑪亞斯（起訴書誤載為「亞瑪斯」，應予更正）公司營業人進行交易，該營業人亦無如附表三之發票所載銷售貨物或勞務予彰興公司之情形，竟基於行使業務上登載不實文書之犯意，於附表三所示營業稅申報日或之前某時，陳真篁接續取得如附表三所示營業人開立不實內容之統一發票（合計共2張，金額2,846,400元），充作彰興公司之進項憑證，交予不知情之記帳業者蔡輝端（起訴書誤載為「瑞」，應予更正），由蔡輝端於104年3月間將該不實之進貨金額登載於彰興公司「營業人銷售額與稅額申報書（401）」之業務上應作成之文書，並由蔡輝端於持向財政部南區國稅局（下稱南區國稅局）申報彰興公司之營業稅而行使之，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵及核課管理之正確性。㈣明知彰興公司未於附表四所載發票開立時間與附表四所示天方公司營業人進行交易，彰興公司亦無如附表四之發票所載銷售貨物或勞務予該營業人之情形，竟基於填載不實會計憑證之犯意，於104年1月間，由其親自或指示不知情之人接續虛偽開立如附表四所示之銷項發票（合計共9張，金額2,885,600元），交予附表四所示之營業人作為進項憑證使用，使該營業人於該稅期持以申報營業稅銷項稅額，並據以向臺北國稅局申報營業稅而行使之，足生損害於稅捐稽徵機關對稅捐核課與稽徵之正確性暨商業會計資訊之正確性與可靠性。二、案經財政部南區國稅局告發由臺灣臺南地方檢察署檢察官呈請臺灣高等檢察署檢察長令轉臺灣高雄地方檢察署檢察官偵查起訴。理由壹、證據能力部分：本判決所引用被告以外之人於審判外之陳述，檢察官、被告陳真篁及其辯護人於本院準備程序時均表示同意有證據能力（見本院111年度訴字第588號卷【下稱本院卷】第114、196頁），本院審酌該等證據作成之情況，既無違法取得情事，復無證明力明顯過低等情形，認以之作為證據應屬適當，依刑事訴訟法第159條之5第1項規定，均有證據能力。貳、實體事項一、認定事實所憑之證據及理由㈠上開事實，業據被告於本院審理時坦承不諱（見本院卷第432 頁），核與證人即展濱公司、彰興公司登記負責人吳志濱於偵訊及本院審理時（見臺灣臺南地方檢察署107年度他字第4797號卷【下稱偵一卷】第50-51、93-97、145-148頁、臺灣臺南地方檢察署109年度偵緝字第18號卷【下稱偵三卷】第73-74頁、臺灣臺南地方檢察署110年度偵緝字第548號卷【下稱偵五卷】第55頁背面至第57頁背面、本院卷第320-344頁）、證人即記帳報稅代理人陳惠芳於偵訊時（見偵一卷第133-134頁）、證人即記帳報稅代理人蔡輝端於偵訊及審理時（見臺灣臺南地方檢察署108年度他字第584號卷第135-136 頁、本院卷第277-293頁）、證人即彰興公司前登記負責人詹振郁偵訊及審理時（見偵一卷第121-123頁、本院卷第315-319頁）之證述情節大致相符，並有展濱公司設定、變更登記表、營業人銷售額與稅額申報書（401）、營業稅年度資料查詢（營業稅申報期別查詢）進項來源、銷項去路明細、專案申請調檔查核清單（見國稅局卷一第23-25、33-35、41-42、57-108、301-310頁）、彰興公司設立、變更登記表、營業人銷售額與稅額申報書（401）、專案申請調檔統一發票查核名冊、專案申請調檔查核清單、營業稅年度資料查詢（營業稅申報期別查詢）進項來源、銷項去路明細（見國稅局卷二第8-10、32-33、50-51、79、84-87、110-112頁）等在卷可資佐憑，足認被告上開任意性自白與事實相合，應堪採信。㈡至公訴意旨雖認被告於上揭時期係擔任彰興公司之實際負責人，然為被告所否認，並辯稱：當初吳志濱要開公司賣油漆、塑膠粒，我幫他處理業務、財務，我還有領吳志濱發的薪水，我是公司請的人，我當總經理等語（見偵三卷第56頁、臺灣臺南地方檢察署109年度偵緝字第656號卷第25頁背面、偵五卷第13頁、第46頁背面），經查，依證人吳志濱於偵查及審理時證稱：我是展濱公司實際負責人，在做回收塑膠買賣，我跟回收業者購買塑膠品，再由我工廠加工為塑膠粒，再賣給專門造粒的公司，之後賣給射出公司去製造商品，從103年10月一直做到發生火災廠房燒掉才停業，應該是106年3月底。彰興公司是透過陳真篁介紹，由我承接盤讓，一開始是一個女生登記為負責人，之後由我變成登記負責人。103年間因為我想要開公司，但資金不夠，朋友介紹陳真篁給我認識，陳真篁說可以幫我處理貸款的事，陳真篁說為了便利貸款，所以要買發票，我將兩間公司發票及印章交給他，授權他，由他處理，他每2個月會來跟我拿這期買的發票錢。陳真篁沒有什麼職務，我們是要合作，由他負責買發票，我給陳真篁員工薪資，陳真篁當初跟我說如果3個月沒有業績的話他就不做了，結果我總共給他4個月的薪資，展濱跟彰興一起算，算是公司員工。實際上我的展濱公司工廠在運作時，我產品的販售對象、販售金額，陳真篁都不知道；彰興公司只有掛名登記，沒有在做，沒有賺錢，我還要負擔土壤檢測費用、廠房租金，虧了很多錢，我跟陳真篁說沒辦法再支付他薪水，我叫陳真篁接手彰興，他不接，後來我就把彰興結束掉等語（見偵一卷第49-51、93-96、145-147頁、偵三卷第73頁、偵五卷第57頁、本院卷第322、324-326、330、332、336、341頁），經核與被告所述情節相符，亦即，被告應係同時期受僱於吳志濱擔任展濱公司、彰興公司之總經理，主要負責處理2公司之發票、貸款相關事宜；至於彰興公司之相關費用支出、是否繼續營業等重要事項，均係由吳志濱為之，故難認被告係彰興公司之「實際負責人」，公訴意旨有所誤會，應予更正如上。㈢另被告聲請傳喚證人何仁傑，以證明被告當時係受僱於展濱公司及彰興公司，並非公司負責人等節（見本院111年度審訴字第401號卷【下稱審訴卷】第54頁），業經本院於審理程序時傳喚其到庭擔任證人，然何仁傑無故未到庭，辯護人雖聲請再次傳喚證人何仁傑，然審以被告欲證明之事項業經本院認定如上，故認應無調查之必要，爰不予調查，附此敘明。㈣綜上所述，本件事證明確，被告上揭犯行均堪認定。二、論罪科刑：㈠新舊法比較被告行為後，刑法第215條於108年12月25日修正公布，並於108年12月27日生效，然該次修正僅係統一罰金刑之計算標準，未變動法律之實質內容，自無比較新舊法之問題，應逕適用現行法即修正後之規定。㈡法律適用說明 ⒈商業會計法第71條第1款填製不實會計憑證罪，犯罪主體限於商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，有關商業負責人之認定，依同法第4條規定依公司法、商業登記法及其他法律有關規定認定之。而公司法第8條所稱之公司負責人，第1項規定在有限公司為董事，第2項規定經理人或清算人，在執行職務範圍內，亦為有限公司負責人；商業登記法第10條第2項亦規定經理人在執行職務範圍內，亦為商業負責人。另公司法雖未就經理人有所定義，僅於第29條規定其委任及解任方法，並於第31條規定得依章程或契約規定其職權，經理人得於其職權範圍內為公司管理事務及簽名，足徵經理人即為在其權限範圍內為公司管理事務及簽名之人。再者，公司法第29條第1項固規定經理人之委任方式，而為民法第553條第2項之特別規定，但公司法上關於經理人委任方法之規定，與應否在執行職務範圍內負責，應屬二事。換言之，縱非依法或章程規定之方式所委任之經理人，但已實際（獲得授權）執行經理人職務而為公司管理事務及簽名，即應在其執行職務範圍內負相應之責。是故，被告於行為時係擔任展濱公司、彰興公司之總經理，即屬公司法第8條之公司負責人，為商業會計法第71條第1款之商業負責人。 ⒉按申報營業稅之義務雖為加值型及非加值型營業稅法明定之法定申報義務，然而營業人為能合法經營其公司主要業務，就必須依法按期申報營業稅，顯然申報營業稅之行為與營業人營業之間具有密切關連，營業人以每2月為1期反覆申報之行為，雖非營業人經營之主要業務，該申報營業稅行為仍係附屬於該營業人主要營業事項之附隨業務，營業人基於此項業務上附隨行為所填製之文書即屬業務上文書，是被告負責處理展濱公司、彰興公司之發票相關事宜業務，明知各該發票記載之內容為不實之事項，卻仍委由不知情之記帳業者填載於各期401表之業務上文書而持以向稅捐機關行使，當足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐核課與稽徵之正確性，即應成立刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪。另被告開立不實會計憑證用以證明未實際發生之交易，並產生虛增營業額之結果，自可能使會計資訊之使用者遭不實會計資訊矇騙，進而做出錯誤之投資或授信等決策，影響商業會計資訊之正確性與可靠性，足生損害於他人或公眾，同應論以商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪。 ⒊統一發票係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，屬商業會計法所稱之會計憑證。會計憑證，依其記載之內容及其製作之目的，亦屬文書之一種，凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳冊者，即該當商業會計法第71條第1款之罪，該罪與刑法第215條之罪，既皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，優先適用商業會計法第71條第1款之罪論處，不另論刑法第215條之罪。㈢論罪 ⒈核被告就事實欄一、㈠、㈢所為，均係犯刑法第216條、第215 條之行使業務登載不實文書罪。就事實欄一、㈡、㈣所為，均係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪。被告就事實欄一、㈠、㈢之業務登載不實之低度行為，均為行使之高度行為所吸收而不另論罪。 ⒉被告就事實欄一、㈠、㈢所示犯行，分別利用不知情之記帳業者陳惠芳、蔡輝端填具401表並持向高雄國稅局、南區國稅局申報而行使之行為，及就事實欄一、㈡、㈣所示犯行，指示不知情之人填製內容不實之統一發票以遂行其犯罪，均應論以間接正犯。 ⒊罪數說明：營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、論理上，似難認定逃漏營業稅可符合接續犯之行為概念（最高法院101年度台上字第4362號判決意旨參照），且其本質上並不具有反覆、延續實行之特徵，亦難認合於集合犯之概念。經查： ⑴就事實欄一、㈠、㈢取得不實進項發票部分：營業人依法應以每2月為1期製作營業稅申報書向稅捐稽徵機關申報營業稅，被告取得如附表一之不實發票，其發票開立時間係自103年10月至104年2月，則其所申報之營業稅期為103年10月、103年12月、104年2月（展濱公司部分）；如附表三之不實發票，其發票開立時間係自104年1月至2月，則其所申報之營業稅期為104年2月（彰興公司部分），是被告於各該稅期提出1次之營業稅申報書之行使業務上登載不實文書犯行，應分別論以單純一罪（共4罪）。 ⑵就事實欄一、㈡、㈣開立交付不實銷項發票部分：如附表二、四所示營業人既係以每2月為一期申報營業稅，每期營業稅於各期申報完畢時已結束申報之義務，故應以「一期」作為認定本件事實一、㈡、㈣填製不實會計憑證罪數次數之計算。準此，被告自103年10月起至104年1月止，於同一營業稅繳納期間（即每2個月）所填製不實內容發票並提供予附表三各該營業人之稅期分別為103年10月、103年12月、104年2月（展濱公司部分）、提供予附表四所示營業人之稅期為104年2月（彰興公司部分），分別均係於密切接近之時、地實行，且侵害同一法益，復無明顯中斷之情形，是就本件犯罪事實整體觀之，其各次犯行在時間及空間上確實有密切關係，依一般社會健全觀念，難以強行分開，在刑法評價上，各行為之獨立性極為薄弱，足認被告分別係出於同一犯罪決意而為之，以視為數個舉動之接續實行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，故上揭犯行應各自論以接續犯之實質上一罪（共4罪）。 ⑶被告所犯4次行使業務登載不實文書罪、4次填製不實會計憑證罪之犯行間，犯意各別，行為互殊，應予分論併罰。㈣爰以行為人之責任為基礎，審酌被告既擔任商業負責人，理應深知虛開發票、製造假交易、虛偽申報稅捐等行為，對商業會計制度及國家稅捐課徵之戕害甚鉅，影響商業正常、穩健發展及國家財政之健全，竟以事實欄所述方式虛增營業額以掩蓋調度資金之真正目的，恐嚴重影響與各該營業人交易之對象或投資人，對其經營狀況及償債能力之正確判斷，亦危及稅捐核課之正確性，所為均有不該；惟念及被告於本院審理時坦承上揭犯行之犯後態度，復參酌被告虛偽開立發票之張數、金額、對象及其行使不實內容營業稅申報書之情節，且無證據可證明有造成逃漏稅捐之結果（詳下述），復無積極證據可證明被告有因此獲得任何犯罪所得（詳後述），暨其自陳大專肄業之智識程度，從事太陽能工作之經濟狀況（見本院卷第434頁），前亦有商業會計法前科之素行狀況（有臺灣高等法院被告前案紀錄表可稽）等一切情狀，分別量處如附表一至四「宣告刑欄」所示之刑，並均諭知易科罰金之折算標準。又本院衡諸被告所犯各罪之犯罪時間、手法、開立不實發票之數量、總額等一切情狀，循限制加重原則，並依責罰相當原則衡量，定其應執行刑如主文所示，並諭知易科罰金之折算標準。三、沒收之說明㈠按沒收適用裁判時之法律；犯罪所得，屬於犯罪行為人者，沒收之，刑法第2條第2項、第38條之1第1項前段分別定有明文。上揭條文均於104年12月30日修正公布，105年7月1日施行，第2條第2項本身係規範行為後沒收法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，本身並無新舊法比較之問題，且第2 條第2項既已規定應一律適用裁判時之法律，自不生新舊法比較適用問題，被告行為時新法雖尚未施行，於新法施行後之沒收問題，仍應一律依新法第2條第2項之規定，逕行適用裁判時刑法關於沒收之規定。㈡被告利用不知情之記帳業者依照不實進項憑證，製作展濱公司、彰興公司如附表一、三各期之401表，雖屬犯業務上登載不實文書所生之物，但因各該文書已分別交由國稅局收執，非屬被告所有，亦非違禁物，無從諭知沒收。又被告親自或利用不知情之人填製如附表二、四之不實會計憑證，為其犯填製不實會計憑證罪所生之物，然同因各該憑證已交由附表二、四所載營業人收執，非屬被告所有，亦非違禁物，無從諭知沒收。㈢被告所為本案犯行，因無積極證據證明被告因此實際取得何種對價或利益，故被告尚無實際取得之犯罪所得應予沒收或追徵。四、不另為無罪諭知部分㈠公訴意旨略以：被告陳真篁⒈明知展濱公司與如附表一、五所示之營業人並無實際交易事實，竟於附表一、五部分基於幫助納稅義務人展濱公司以不正當方法逃漏稅捐之犯意，及於附表五部分另基於行使業務上不實文書之犯意，取得附表一、五所示公司開立之虛偽進項憑證（合計共57張，銷售額25,984,903元），充當展濱公司進項憑證，交予不知情之記帳業者陳惠芳，由陳惠芳自103年10月起至105年12月止，填載在展濱公司之「營業人銷售額與稅額申報書（401）」（稅期為每兩個月一期）之業務上應作成之文書，使納稅義務人展濱公司逃漏營業稅1,299,246元，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之公平性及正確性。⒉明知展濱公司與如附表二、六所示之營業人均無實際交易事實，竟於附表六部分基於填製不實會計憑證之犯意，及於附表二、六部分基於幫助他人以不正當方法逃漏稅捐之犯意，接續虛偽開立不實統一發票（合計共66張，銷售額26,324,922元），以供附表二、六所示之營業人充當進項憑證，持以申報扣抵銷項稅額，而幫助該等營業人逃漏營業稅1,316,247元，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之公平性及正確性。⒊明知彰興公司與如附表三所示營業人瑪亞斯公司並無實際交易事實，竟基於以不正當方法逃漏稅捐之犯意，取得瑪亞斯公司虛偽進項發票（合計共2張，銷售額2,846,400元），充當彰興公司進項憑證，交予不知情之記帳業者蔡輝端，由記帳業者蔡輝端填載在彰興公司之「營業人銷售額與稅額申報書（401）」之業務上應作成之文書，使納稅義務人彰興公司逃漏營業稅142,320元，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之公平性及正確性。⒋明知彰興公司與如附表四所示營業人天方公司並無實際交易事實，竟基於幫助他人以不正當方法逃漏稅捐之犯意，接續虛偽開立銷項發票（合計共9張，銷售金額2,885,600元），以供附表四所示天方公司作為進項憑證，持以申報扣抵銷項稅額，而幫助天方公司逃漏營業稅144,280元，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之公平性及正確性。因認被告就附表一、二、四部分涉犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪嫌、附表三部分涉犯稅捐稽徵法第47條第2項、同法第41條之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪嫌、附表五部分涉犯刑法第216條、第215條行使業務登載不實文書罪嫌及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪嫌、附表六部分涉犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪嫌及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪嫌等語。㈡按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定其犯罪事實；而不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項、第301條第1項分別定有明文。又事實之認定，應憑證據，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法為裁判基礎（最高法院40年台上字第86號判決意旨參照）。且認定犯罪事實所憑之證據，無論直接證據或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理之懷疑存在而無從使事實審法院得有罪之確信時，即應由法院諭知被告無罪之判決（最高法院76年台上字第4986號判決意旨參照）。㈢公訴意旨認被告涉有上開罪嫌，無非係以被告之供述、證人即同案被告吳志濱之供述、證人即同案被告詹振郁之供述、證人陳惠芳之證述、吳志濱提出之「展濱公司營運概況」、展濱公司設立登記表、變更登記表、營業人銷售額與稅額申報書（401）、營業稅年度資料查詢（營業稅申報期別查詢）進項來源明細、專案申請調檔查核清單、營業稅年度資料查詢（營業稅申報期別查詢）銷項去路明細、彰興公司設立登記表、變更登記表、專案申請調檔統一發票查核名冊等為其主要論據。㈣訊據被告固坦承有於103年10月起至104年3月間擔任展濱公司及彰興公司之總經理，並有收受如附表一、三所示之不實發票，有開立如附表二、四所示之不實發票等事實（見本院卷第109-110頁），惟堅詞否認附表五、六所示之不實發票係由其收受或開立，並辯稱：我只在展濱公司、彰興公司工作到104年3月，104年1、2月以前的不實發票所涉犯罪我都承認，但之後的發票與我無關等語（見審訴卷第49頁、本院卷第109-110頁），及其辯護人以：被告於受僱時有介紹許里安給吳志濱認識，被告離職後，展濱公司、彰興公司開立、收受的不實發票均與被告無關等語為其抗辯（見審訴卷第49頁）。經查： ⒈依證人吳志濱於審理時證稱：展濱公司跟彰興公司的發票業務一併都是給被告辦理，被告在職的時候是由他負責開發票跟買發票，我跟被告合作到（104年）3月份或是4月份，因為我記得被告是103年底或是104年初跟我要求薪水，我發給他4個月薪水，我記得彰興公司登記負責人變成我之後，被告還沒離職，被告離職之後，是我自己向許里安購買發票等語（見本院卷第321、323、325-327、329-330、336頁），並參照彰興公司變更登記表（見國稅局卷二第50-51頁），可知吳志濱係於104年4月13日成為彰興公司登記負責人，則佐以吳志濱上揭證述內容，堪認被告應係為104年4月間離職，方屬合理，經核實與被告供承其係於104年4月離職等節，大致相符，先予認定；再睽諸申報營業稅之實務，係分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額，估不論被告究係任職至104年3月底抑或同年4月間，均堪認定於104年1、2月前之不實發票確實係由被告收受、開立；至於其後展濱公司所收受（附表五所示）、開立（附表六所示）之不實發票，參以吳志濱證稱於被告離職後係由其親自處理發票事宜等節，並綜觀全卷證據資料，自難以認定仍係由被告指示記帳業者據以填具401表並持向申報營業稅而行使，抑係由被告親自或指示不知情之人填製後交付與各該營業人。 ⒉納稅義務人使用在統一發票上所表彰之交易當事人間無實際交易事實之假統一發票作為申報進項成本之憑據，使稅捐稽徵機關陷於錯誤，短漏核定營業稅而逃漏營業稅，乃違反稅法上誠實義務之行為，應成立稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪或第43條之幫助逃漏稅捐罪，與單純以取巧方式、迂迴行為或非常規之法律形式，規避稅捐構成要件的滿足，意圖減少或免除稅負，但課稅事實在客觀上並未被隱匿或偽造之租稅規避脫法行為固有不同（最高法院111年度台上字第2301 號判決意旨參照）。但營業人銷售貨物或勞務，應就銷售額計算其銷項稅額，而銷項稅額，指營業人銷售貨物或勞務時，依規定應收取之營業稅額；進項稅額，則指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。又營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應繳納或溢付之營業稅額，此觀加值型及非加值型營業稅法第14條、第15條第1項及第3項規定甚明。上述營業稅係對於營業人產銷過程中之加值額課稅，故名為加值型營業稅，其稅負係就銷項稅額與進項稅額（含上期累積留抵稅額，下同）之差額課徵之，亦即銷項稅額大於進項稅額者，其差額即為當期應納之營業稅額；反之，進項稅額大於銷項稅額者，其差額即為當期溢付之營業稅額。又稅捐稽徵法第41條關於納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐罪，係結果犯且不罰未遂犯，故須納稅義務人之行為實際有發生逃漏稅捐之結果，始克成立。同法第47條關於對法人或非法人團體實際負責業務之人之處罰，亦同此解釋（最高法院110年度台上字第3043號判決意旨參照）。另加值型或非加值型營業稅之課徵，係針對進口貨物或在中華民國境內銷售貨物或勞務之行為，故行為人虛設公司、行號，為製造該虛設公司、行號營業之假象，而與公司、行號彼此對開虛假發票，或從有實際營業而無實際銷售貨物或勞務之公司、行號取得發票者，因該等虛設公司、行號並無實際營業行為或銷售貨物、勞務之事實，依法毋庸繳納營業稅，自無逃漏營業稅捐可言。經查： ⑴展濱公司於103年10月至104年2月間雖經被告取得附表一所示不實發票作為進項憑證，然經辯護人稱：展濱公司並非虛設公司等語（見本院卷第196頁），而依上揭吳志濱之證述（詳貳、一、㈡所示）可知，展濱公司於營業期間係由其負責實際經營塑膠粒買賣等業務，則展濱公司應係屬部分虛進虛銷之營業人，因依據加值型及非加值型營業稅法第15條規定，營業人當期銷項稅額，需扣減進項稅額後之餘額，始為當期應納或溢付營業稅額，故無法單獨計算展濱公司取得附表一所列各家營業人所開立之不實發票作為進項憑證所逃漏之營業稅額，僅能逐期計算展濱公司於涉案期間共計逃漏營業稅額為0元，有財政部南區國稅局111年12月27日南區國稅審四字第1111008580號函及所附計算表可稽（見本院卷第139-142頁）。是展濱公司固非虛設公司，然因其於上載期間內非僅與附表一所列之營業人為虛偽交易，其間既混雜與其他營業人間之真實交易，以該等交易進項扣抵營業稅額即無逃漏營業稅問題，國稅局既無計算出展濱公司以附表一之虛偽進項扣抵營業稅所逃漏之營業稅額，卷內同無其他事證得用以計算，僅能從有利被告之認定，認定附表一並未發生逃漏稅捐之結果。 ⑵又附表二所示瀚域公司、天方公司、鈦郝公司之稅籍狀況為「開立不實統一發票營業人」，有財政部臺北國稅局111年12月29財北國稅審四字第1112031470號函、財政部北區國稅局112年1月5日北區國稅審四字第1110016116號函可稽（見本院卷第137、155-157頁），代表該營業人於涉案期間全部取得或開立之統一發票皆無進銷事實，故該期間無實質逃漏之營業稅額，同有前揭函覆之計算表可憑。足認瀚域公司、天方公司、鈦郝公司均為虛設公司，即無從逃漏營業稅捐，被告提供不實發票予該等營業人持以申報扣抵銷項稅額，自不構成幫助逃漏稅捐罪。 ⑶彰興公司於104年1月至2月間雖經被告取得附表三所示瑪亞斯公司開立之不實發票作為進項憑證，並開立附表四所示不實發票予天方公司作為銷項憑證，然依上揭吳志濱之證述（詳貳、一、㈡所示）可知，彰興公司自設立登記起至停業止，均未實際營業，堪認為虛設公司；而附表三所示瑪亞斯公司、附表四所示天方公司，稅籍狀況均為「開立不實統一發票營業人」，有財政部南區國稅局查緝案件分析報告及財政部臺北國稅局111年12月29財北國稅審四字第1112031470號函可稽（見國稅局卷二第1-4頁、本院卷第137頁），則睽諸上開說明，堪認虛設公司間開立、收受虛假發票，因該等虛設公司並無實際營業行為或銷售貨物、勞務之事實，依法毋庸繳納營業稅，自無逃漏營業稅捐可言，被告自不構成逃漏稅捐（附表三部分）或幫助逃漏稅捐罪（附表四部分）。㈤綜上所述，上開部分原應為無罪之諭知，惟因公訴人認上開部分犯行如成立犯罪，分別與上開論罪科刑之行使業務登載不實罪、填製不實會計憑證罪部分，有接續犯之單純一罪關係或想像競合之裁判上一罪關係，爰均不另為無罪之諭知。據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，判決如主文。本案經檢察官蘇聰榮提起公訴，檢察官郭武義到庭執行職務。中　　華　　民　　國　　112 　年　　8 　　月　　17　　日刑事第十庭審判長法官楊書琴法官林怡姿法　官蔣文萱以上正本證明與原本無異。如不服本判決應於收受判決後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。中　　華　　民　　國　　112 　年　　8 　　月　　17　　日書記官廖佳玲附表一：編號營業人名稱開立年月發票字軌銷售額（元）宣告刑 1 瑪亞斯工業股份有限公司 104年1月 NN00000000 1,184,000 陳真篁犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 104年1月 NN00000000 1,361,600 104年2月 NN00000000 1,321,320 合計：開立不實發票3張，發票所載銷售金額3,866,920元 2 錦順興實業有限公司 103年10月 CE00000000 403,258 陳真篁犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 103年10月 CE00000000 165,531 103年10月 CE00000000 420,000 103年10月 CE00000000 472,560 103年10月 CE00000000 467,499 103年10月 CE00000000 585,825 103年10月 CE00000000 420,000 合計：開立不實發票7張，發票所載銷售金額2,934,673元 3 錦順興實業有限公司 103年11月 CZ00000000 357,800 陳真篁犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 103年11月 CZ00000000 403,600 103年12月 CZ00000000 309,600 103年12月 CZ00000000 412,800 103年12月 CZ00000000 735,000 103年12月 CZ00000000 461,440 103年12月 CZ00000000 1,390,500 合計：開立不實發票7張，發票所載銷售金額4,070,740元附表二：編號營業人名稱開立年月發票字軌銷售額（元）宣告刑 1 瀚域實業股份有限公司 103年10月 CE00000000 84,600 陳真篁犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 103年10月 CE00000000 330,569 103年10月 CE00000000 168,842 103年10月 CE00000000 428,000 103年10月 CE00000000 481,080 103年10月 CE00000000 42,000 103年10月 CE00000000 312,118 103年10月 CE00000000 122,911 103年10月 CE00000000 169,141 103年10月 CE00000000 428,000 103年10月 CE00000000 428,000 合計：開立不實發票11張，發票所載銷售金額2,995,261元 2 天方實業有限公司 104年1月 NN00000000 302,000 陳真篁犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 104年1月 NN00000000 302,000 104年1月 NN00000000 302,000 104年1月 NN00000000 302,000 104年1月 NN00000000 302,000 104年1月 NN00000000 302,000 104年1月 NN00000000 302,000 104年1月 NN00000000 302,000 104年1月 NN00000000 181,200 104年1月 NN00000000 332,400 104年1月 NN00000000 332,400 104年1月 NN00000000 332,400 104年1月 NN00000000 343,480 合計：開立不實發票13張，發票所載銷售金額3,937,880元 3 鈦郝企業有限公司 103年11月 CZ00000000 37,560 陳真篁犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 103年11月 CZ00000000 338,040 103年11月 CZ00000000 235,900 103年11月 CZ00000000 187,800 103年12月 CZ00000000 325,800 103年12月 CZ00000000 434,400 103年12月 CZ00000000 367,600 103年12月 CZ00000000 404,360 103年12月 CZ00000000 127,600 103年12月 CZ00000000 356,160 103年12月 CZ00000000 1,460,000 合計：開立不實發票11張；發票所載銷售金額4,275,220元附表三：編號營業人名稱開立年月發票字軌銷售額（元）宣告刑 1 瑪亞斯工業股份有限公司 104年1月 NN00000000 1,440,000 陳真篁犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 104年2月 NN00000000 1,406,400 合計：開立不實發票2張；發票所載銷售金額2,846,400元附表四：編號營業人名稱開立年月發票字軌銷售額（元）宣告刑 1 天方實業有限公司 104年1月 NN00000000 292,000 陳真篁犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。 104年1月 NN00000000 292,000 104年1月 NN00000000 292,000 104年1月 NN00000000 292,000 104年1月 NN00000000 292,000 104年1月 NN00000000 356,400 104年1月 NN00000000 356,400 104年1月 NN15838957 356,400 104年1月 NN00000000 356,400 合計：開立不實發票9張；發票所載銷售金額2,885,600元附表五：編號營業人名稱開立年月發票字軌銷售額（元）稅額（元） 1 皇寧工業有限公司 104年9月 RN00000000 1,036,800 51,840 104年9月 RN00000000 913,680 45,684 2 李洲實業有限公司 105年3月 BM00000000 203,320 10,166 105年3月 BM00000000 210,680 10,534 3 海旭開發實業有限公司 105年8月 CV00000000 446,200 22,310 105年8月 CV00000000 213,400 10,670 105年8月 CV00000000 446,200 22,310 105年8月 CV00000000 436,500 21,825 105年8月 CV00000000 407,400 20,370 4 期將國際實業有限公司 105年12月 ED00000000 525,000 26,250 105年12月 ED00000000 651,000 32,550 105年12月 ED00000000 450,000 22,500 105年12月 ED00000000 381,300 19,065 5 泰鈿國際有限公司 104年11月 SG00000000 483,000 24,150 104年11月 SG00000000 480,200 24,010 104年12月 SG00000000 479,340 23,967 6 錦順興實業有限公司 104年3月 PG00000000 256,000 12,800 104年3月 PG00000000 224,000 11,200 104年3月 PG00000000 256,000 12,800 104年3月 PG00000000 224,000 11,200 104年3月 PG00000000 256,000 12,800 104年3月 PG00000000 224,000 11,200 104年3月 PG00000000 256,000 12,800 104年3月 PG00000000 224,000 11,200 104年3月 PG00000000 280,000 14,000 104年3月 PG00000000 161,000 8,050 104年3月 PG00000000 393,000 19,650 104年4月 PG00000000 174,000 8,700 104年4月 PG00000000 261,000 13,050 104年5月 QA00000000 304,200 15,210 104年5月 QA00000000 104,000 5,200 104年5月 QA00000000 312,000 15,600 104年5月 QA00000000 183,000 9,150 104年5月 QA00000000 183,000 9,150 104年6月 QA00000000 205,500 10,275 104年6月 QA00000000 226,050 11,303 104年6月 QA00000000 366,000 18,300 104年6月 QA00000000 287,700 14,385 7 丞宜企業有限公司 104年7月 QU00000000 987,000 49,350 104年7月 QU00000000 1,001,100 50,055 附表六：編號營業人名稱開立年月發票字軌銷售額（元）稅額（元） 1 李洲實業有限公司 104年7月 QU00000000 1,025,500 51,275 104年7月 QU00000000 1,040,150 52,008 104年9月 RN00000000 627,000 31,350 104年9月 RN00000000 930,600 46,530 104年11月 SG00000000 506,000 25,300 104年11月 SG00000000 504,700 25,235 104年12月 SG00000000 483,561 24,178 2 鑫淼科技股份有限公司 105年8月 CV00000000 460,000 23,000 105年8月 CV00000000 450,000 22,500 105年8月 CV00000000 420,000 21,000 105年8月 CV00000000 460,000 23,000 105年8月 CV00000000 220,000 11,000 3 睿煋興業有限公司 105年12月 ED00000000 533,750 26,688 105年12月 ED00000000 661,500 33,075 105年12月 ED00000000 465,000 23,250 105年12月 ED00000000 393,600 19,680 4 期將國際實業有限公司 104年10月 RN00000000 429,000 21,450 5 天方實業有限公司 104年3月 PG00000000 495,000 24,750 104年3月 PG00000000 495,000 24,750 104年3月 PG00000000 495,000 24,750 104年4月 PG00000000 495,000 24,750 104年4月 PG00000000 453,600 22,680 104年4月 PG00000000 406,000 20,300 104年4月 PG00000000 455,000 22,750 104年5月 QA00000000 309,600 15,480 104年5月 QA00000000 105,000 5,250 104年5月 QA00000000 315,000 15,750 104年5月 QA00000000 372,000 18,600 104年6月 QA00000000 441,000 22,050 104年6月 QA00000000 375,000 18,750 104年6月 QA00000000 294,000 14,700 附錄本案論罪科刑法條：《中華民國刑法第215條》從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或一萬五千元以下罰金。《中華民國刑法第216條》行使第二百一十條至第二百一十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。《商業會計法第71條第1款》商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

臺灣高雄地方法院111年度訴字第588號

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