99年度易字第1569號｜刑事：違反稅捐稽徵法｜裁判日期：99 年 10 月 29 日

臺灣高雄地方法院刑事判決　　　　　　　99年度易字第1569號公　訴　人　臺灣高雄地方法院檢察署檢察官被　　　告　陳美琴上列被告因違反稅捐稽徵法案件，經檢察官提起公訴（98年度偵字第31115 號）及移送併案審理（99年度偵字第23141 號），被告於準備程序中就被訴事實為有罪之陳述，經本院裁定改以簡式審判程序審理，並判決如下：主文陳美琴犯稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助逃漏稅捐罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑壹月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；又犯稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助逃漏稅捐罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；又犯稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助逃漏稅捐罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日；又犯稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助逃漏稅捐罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日；應執行有期徒刑伍月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。緩刑貳年，並應向公庫支付新臺幣陸萬元。事實一、陳美琴係址設高雄市前金區○○○路349 號10樓之3 之「滾石旅行社股份有限公司」（下稱滾石公司，登記負責人為陳春和）之實際負責人，其負責製作滾石公司員工各類所得扣繳暨免扣繳憑單（下稱扣繳憑單），為從事業務之人；而滾石公司則為營利事業所得稅之納稅義務人。陳美琴明知王天賜於民國93至96年間，僅係靠行在滾石公司，並未任職於滾石公司，亦未領取薪資，竟基於行使業務上登載不實文書及幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐之犯意，於94至97年間在其業務上作成之滾石公司93年度至96年度扣繳憑單上，登載王天賜分別於93年至96年間在滾石公司領取新臺幣（下同）9 萬9000元、19萬8000元、6 萬6000元、8 萬2500元薪資之不實事項，復於94年5 月、95年5 月、96年5 月、97年5 月間持該等業務上登載不實文書向財政部高雄市國稅局（下稱高雄市國稅局）虛偽申報滾石公司93年度至96年度間之營利事業所得稅而行使之，使滾石公司營業成本增加，營利所得減少，並以此不正當之方法，幫助納稅義務人滾石公司逃漏各該年度之營利事業所得稅共計11萬1375元（93年間至96年間各該年度所逃漏營利事業所得稅分別為2 萬4750元、4 萬9500元、1 萬6500元、2 萬625 元），足以生損害於王天賜及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。二、案經王天賜訴由臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴及移送併案審理。理由一、本案被告陳美琴所犯均非死刑、無期徒刑或最輕本刑有期徒刑三年以上之罪，亦非高等法院管轄第一審案件，且於準備程序進行中，被告先就被訴事實為有罪之陳述，經告知被告簡式審判程序之旨，並聽取檢察官、被告之意見後，本院裁定改以簡式審判程序審理，是本件之證據調查，依刑事訴訟法第273 條之2 規定，不受同法第159 條第1 項、第161 條之2 、第161 條之3 、第163 條之1 及第164 條至第170 條規定之限制，合先敘明。二、前開事實，業據被告於本院審理時坦承不諱，核與告訴人王天賜於偵訊時之指述情節相符（見臺灣高雄地方法院檢察署98年度偵字第23950 號卷，下稱偵一卷，第5-6 、16-17 、39-40 、58-59 頁，臺灣高雄地方法院檢察署98年偵字第31115 號卷，下稱偵二卷，第29-30 頁），復有高雄市國稅局王天賜93-97 年度綜合所得稅各類所得資料清單、滾石公司基本資料、公司變更登記資料表、王天賜勞工保險投保資料、高雄市國稅局98年9 月23日財高國稅法字第0980054816號函暨所附93年度至96年度綜合所得稅BAN 給付清單暨免稅扣繳憑單、99年7 月22日財高國稅審三字第09900049697 號函及其附件、99年9 月24日財高國稅審三字第0990056574號函及其附件、99年2 月26日財高國稅審二字第0990013100號函及其附件、財政部高雄市國稅局鹽埕稽徵所98年7 月27日財高國稅鹽營所字第0980004326號函及其附件、98年9 月30日財高國稅鹽營所字第0980015114號函、99年8 月4 日財高國稅鹽營所字第0990004418號函及所附之滾石公司93─96年度薪資印領清冊、法務部行政執行署高雄行政執行處96年12月1 日雄執丑95年汽費執字第00092696號函及其附件在卷可憑（見偵一卷第2-4 、9 、11-13 、18-25 、28-33 、46-58 頁，偵二卷第42頁，臺灣高雄地方法院檢察署99年度偵字第23141 號卷，下稱偵三卷，第21-34 頁，本院99年度審易字卷第75-76 頁，本院卷第17-20 頁），足徵被告任意性之自白，核與事實相符，應屬可信。是本件事證明確，被告犯行堪以認定，應依法論科。三、被告行為後，刑法部分條文於94年2 月2 日經總統公布修正，並自95年7 月1 日起施行，又商業會計法於95年5 月24日修正公布，並自同年月26日起施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，現行刑法第2 條第1 項定有明文。此條規定係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第2 條本身雖經修正，但刑法第2 條既屬適用法律之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，於新法施行後，應一律適用裁判時之現行刑法第2 條之規定，為「從舊從輕」之比較，合先敘明。次按本次刑法修正之比較新舊法，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身份加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年5 月23日95年度第8 次刑庭會議決議參照）。爰就本案新舊法比較結果論述如下： 1、修正前刑法第30條規定：「幫助他人犯罪者，為從犯。雖他人不知幫助之情者亦同。從犯之處罰，得按正犯之刑減輕之。」而修正後刑法第30條則規定：「幫助他人實行犯罪行為者，為幫助犯。雖他人不知幫助之情者，亦同。幫助犯之處罰，得按正犯之刑減輕之。」主要係用語上之修正，關於刑罰加重之規定並無變更，應不生新舊法比較之問題，應逕適用裁判時有效之規範，即修正後刑法第30條之規定。 2、關於罰金刑：刑法分則編各罪所定罰金刑之貨幣單位原為銀元，修正前刑法第33條第5 款規定：「罰金：1 元（銀元）以上」，而依罰金罰鍰提高標準條例規定，就72年6 月26日前修正之刑法部分條文罰金數額提高2 至10倍，其後修正者則不提高倍數，並依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例規定，以銀元1 元折算新臺幣3 元。修正後刑法第33條第5 款規定：「罰金：新臺幣1,000 元以上，以百元計算之」，刑法第33條第5 款所定罰金貨幣單位經修正為新臺幣後，刑法分則各罪所定罰金刑之貨幣單位亦應配合修正為新臺幣，為使刑法分則編各罪所定罰金之最高數額與刑法修正前趨於一致，乃增訂刑法施行法第1 條之1 ：「中華民國94年1 月7 日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。94年1 月7 日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自94年1 月7 日刑法修正施行後，就其所定數額提高為30倍。但72年6 月26日至94年1 月7 日新增或修正之條文，就其所定數額提高為3 倍」。從而，刑法修正後刑法分則編各罪所定罰金刑之最高數額，適用刑法施行法第1 條之1 之規定後，並無不同，即對被告並無有利或不利之情形，應依一般法律適用原則，適用裁判時之法律，即刑法施行法第1 條之1 之規定。惟修正後刑法第33條第5 款所定罰金刑最低數額，較之修正前提高，自以修正前刑法第33條第5 款規定有利於被告。 3、刑法第51條第5 款原規定：「五、宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾20年。」修正為：「五、宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾30年」，比較新、舊法結果，修正後刑法並未較有利於被告，應適用行為時法定其執行刑。。 4、綜上法律修正前、後之比較，揆諸前揭說明及刑法第2 條第1 項規定，自以整體適用被告行為時之相關刑罰法律論處被告罪責，對被告較為有利。四、按商業會計法所謂之原始憑證，依同法第15條規定，係指證明交易事項發生之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，相對而言，各類所得扣繳暨免扣繳憑單僅係所得稅法上扣繳義務人所填製，供稅捐機關蒐集或掌握課稅資料之憑單，並無證明交易事項發生經過之作用，是故，上開扣繳憑單應非商業會計法所稱之原始憑證，僅屬會計人員業務上製作之文書（最高法院91年度臺上字第4161號、92年度臺上字第6116號判決參照）。再按95年2 月24日修正公布前、後之商業會計法第71條第1 款之填製不實會計憑證罪，犯罪主體必須為商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事物之人員，自屬因身分或特定關係始能成立之犯罪。按修正前商業會計法第4 條規定「本法所稱商業負責人依公司法第八條、商業登記法第九條及其他法律有關之規定。」（95年5 月24日修正為「本法所定商業負責人之範圍，依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定。」），而公司法第八條規定之公司負責人並不包含所謂「實際負責人」在內。次按公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體。公司負責人為公司之代表，其代表公司所為之行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第47條第1 款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名間，無從成立牽連犯關係，而應分論併罰；倘非公司之負責人，即非轉嫁之對象，縱有參與逃漏稅捐之行為，應適用特別規定，成立同法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪。經查，被告並非滾石公司之登記負責人，僅係實際負責人，為滾石公司處理帳務，已如前述，是被告在各類所得扣繳暨免扣繳憑單上虛列王天賜之薪資所得，並持向稅捐機關申報稅捐，使滾石公司得以逃漏應繳之營利事業所得稅，除係行使其業務上登載不實之文書以外，並係幫助滾石公司逃漏稅。五、核被告所為，均係犯刑法第216 條、第215 條之行使業務上登載不實文書罪，及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪。被告登載前開不實業務文書之低度行為，為行使之高度行為所吸收，不另論罪。被告均以一行為同時犯上揭2 罪，為想像競合犯，均應從一重之犯稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪處斷。被告於94年5 月、95年5 月、96年5 月、97年5 月間所犯數罪，犯意各別，行為互殊，應予分論併罰。檢察官移送併辦部分雖未據起訴，然該部分犯行與已起訴部分為同一犯罪事實，本院自得併予審理。爰審酌被告為滾石公司虛列王天賜之薪資支出，藉此幫助滾石公司逃漏應繳之營利事業所得稅，直接減少國家之稅收，且有致王天賜因此遭到補稅裁罰之虞，所為實有不該，惟姑念其並無前科，有臺灣高等法院被告前案紀錄表附卷可考，尚查無不良素行，在本院審理時亦能坦承全部犯行，並主動向高雄市國稅局鹽埕稽徵所認諾虛報王天賜薪資所得，有被告之申請書、該稽徵所99年10月14日財高國稅鹽營所字第0990010611號函在卷為憑，又本案滾石公司逃漏應繳之營利事業所得稅11萬1375元，稅額不高，各次逃漏稅額亦不相同等一切情狀，分別量處如主文所示之刑。再刑法第41條於94年2 月2 日修正公布，95年7 月1 日施行。被告於94年5 月、95年5 月之行為，依修正前刑法第41條第1 項前段規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算1 日，易科罰金」，依修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條（現已廢止）規定，就其原定數額提高為100 倍折算1 日，應以銀元300 元折算1 日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣900 元折算為1 日；而於95年7 月1 日修正公布施行之刑法第41條第1 項前段則規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1,000 元、2,000 元或3,000 元折算1 日，易科罰金」，比較修正前後之易科罰金折算標準，以修正前之規定較有利於被告，依刑法第2 條第1 項前段之規定，自應適用修正前刑法第41條第1 項前段及修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條之規定定其易科罰金之折算標準。是就被告於94年5 月、95年5 月間所為犯行，應依修正前刑法第41條第1 項前段及修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條之規定定其易科罰金之折算標準；就其於96年5 月、97年5 月間所為犯行，則依現行刑法第41條第1 項前段規定定其易科罰金折算標準。又定應執行刑時，亦應比較新舊法關於易科罰金之折算標準，故以整體適用修正前之易科罰金折算標準，對被告較為有利，爰就被告所犯數罪，依修正前刑法第51條第5 款規定定其應執行刑，並依修正前刑法第41條第1 項前段及修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條之規定定其易科罰金之折算標準，以資懲儆。另被告於94年5 月、95年5 月間所為2 次犯行均係於96年4 月24日以前所犯，應依中華民國96年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款之規定減其宣告刑期2 分之1 。六、末按緩刑之宣告，應適用裁判時之規定（最高法院95年5 月23日刑事庭第8 次會議決議參照）。查被告先前未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，有上開前案紀錄表可查，此次一時短於思慮，致犯本案犯行，經此偵審教訓，當知所警惕而無再犯之虞，本院因認前開宣告刑以暫不執行為適當，惟不能無罰，爰予宣告緩刑2 年，並斟酌全案情節，依修正後刑法第74條第2 項第4 款規定，命被告向公庫支付新臺幣6 萬元，以啟自新。據上論斷，應依刑事訴訟法第273條之1 第1 項、第299條第1 項前段，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第2 條第1 項前段、第11條前段、第216 條、第215 條、第55條、第41條第1 項前段、第74 條第1 項第1 款、第2 項第4 款，修正前刑法第55條、第51條第5 款、第41條第1 項前段，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條，刑法施行法第1 條之1 ，判決如主文。本案經檢察官陳俊宏到庭執行職務。中華民國 99 年 10 月 29 日刑事第十七庭法官余銘軒以上正本證明與原本無異。如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；如未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。中華民國 99 年 11 月 1 日書記官吳書逸附錄論罪科刑法條中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第 210 條至第 215 條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。中華民國刑法第215條（業務上文書登載不實罪）從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處 3 年以下有期徒刑、拘役或 5 百元以下罰金。稅捐稽徵法第43條（教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰）教唆或幫助犯第 41 條或第 42 條之罪者，處 3 年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣 6 萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。稅務稽徵人員違反第 33 條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處 1 萬元以上 5 萬元以下罰鍰。

臺灣高雄地方法院99年度易字第1569號

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