臺灣高等法院 高雄分院九十二年度重上更(八)字第七八號

臺灣高等法院高雄分院刑事判決　　　　　　　　九十二年度重上更(八)字第七八號

上訴人

即被告

甲○○

選任辯護人

謝嘉順律師

右上訴人因貪污治罪條例等案件，不服臺灣高雄地方法院八十二年度訴字第四八二五

號中華民國八十三年七月二十日第一審判決（起訴案號：臺灣高雄地方法院檢察署八

十二年度偵字第一０六八九號、第一０七五０號、第一二九七七號號），提起上訴，

判決後，經最高法院第八次發回更審，本院判決如左：

主文

事實

一、甲○○前係高雄市稅捐稽徵處苓雅分處工商稅股第八服務區稅務員，職司公司行號之設立、變更、註銷、營業稅之申報（含辦理退稅款之核對、複核）、欠稅催繳及統一發票購買證之核發等工作，為依據法令從事公務之人員，詎竟於民國（下同）七十九年十一月一日起至八十一年七月十日止，擔任稅務員職務期間，為下列偽造文書、侵占、利用職務上機會詐取財物等行為：

㈠甲○○乙知其並未取得蔡淑慧（另案經檢察官處分不起訴）之同意或授權，竟於八十年九月二十六日，以蔡淑慧名義，擅自在所職掌之電腦檔案稅籍異動名冊之公文書內，虛偽登錄設立「大遠企業行、負責人蔡淑慧，設址高雄市○○區○○路一００號」等不實事項（事後已於八十一年三月十五日註銷），並在高雄市○○路某處，利用不知情之不詳姓名成年人偽造「蔡淑慧」之私章及「大遠企業行」之統一發票專用章各一枚後，旋即基於偽造私文書之概括犯意，連續於八十年十月至八十一年一月份，以前開偽造之「蔡淑慧」、「大遠企業行統一發票專用章」，在「統一發票請購單」內偽造負責人「蔡淑慧」及「大遠企業行統一發票專用章」之印文之方式，偽造大遠企業行之「統一發票請購單」，以虛設之「大遠企業行」之名義向該稅捐分處先後價購統一發票共四本，每月一本，而行使偽造大遠企業行「統一發票請購單」，足生損害於稅捐機關對設立公司行號之管理正確性及蔡淑慧。甲○○於取得統一發票後，即與知情之王秋瑩（係受託從事記帳及代繳稅款業務，已另案經本院前審判處罪刑確定）共同基於侵占業務上受託稅款之概括犯意聯絡，由王秋瑩利用自身擔任韡僑貿易有限公司（下稱韡僑貿易公司）負責人並受託代商家記帳並報繳營業稅款業務之機會，先向委託記帳及報繳稅款之韡僑貿易公司、宜定企業有限公司（下稱宜定企業公司）、大昌土木包工業，鈿旺企業社、巧國裝潢工程行、景升玻璃行、勇家企業有限公司（下稱勇家企業公司）等公司、行號，收取當期應繳營業稅款後，再與甲○○基於概括之犯意，共同以虛設之「大遠企業行」之名義，在統一發票內蓋用偽造之「大遠企業行統一發票專用章」，偽造以大遠企業行為發票人，於八十年十一月間開立附表一編號一至編號五（因申報期限係二個月為一期，是九月、十月之統一發票係十一月申報），八十一年一月間開立附表一編號六至編號二十，八十一年三月間開立編號二十一至編號二十三所示統一發票給附表一所示韡僑貿易公司、大昌土木包工業等公司、行號，以虛偽混充韡僑貿易公司、大昌土木包工業等公司、行號之「進貨憑證」，用以抵扣銷貨額，自八十年十月間某日起至八十一年一月某日止，先後向高雄市稅捐稽徵處苓雅分處申報，以行使該偽造之統一發票，短報營業稅，期間內所偽造統一發票金額，含開給王秋瑩經營之韡僑貿易公司之新台幣（下同）二十三萬元，達四百十七萬三千元，以發票面額百分之五計算稅額，共同連續從中侵吞王秋瑩業務上持有之差額稅款共二十萬八千六百五十元（詳如附表一編號一至二十三所示乙細），足生損害於稅捐機關對於稅捐之核課及被偽造統一發票之發票人及發票之買受人韡僑貿易公司、大昌土木包工業等公司、行號。甲○○為掩飾上開犯行，於八十二年三月十五日以補繳大遠企業行營業稅方式繳回。

㈡甲○○、樊乙臺乙知彼等並未以統大企業行之名義申請核准同意設立稅籍，詎為供彼等得以請領統一發票之用，竟承前揭開在職務上掌管之公文書為不實登載之犯意，並與樊乙臺基於共同之犯意聯絡，二人共同向王秋瑩提議合夥開設「統大企業行」，經營機械買賣及維修等業務等語，王秋瑩告以家庭因素及另有工作無法實際參與經營，惟同意掛名登記為名義負責人，甲○○取得王秋瑩之同意後，未經取得營利事業登記准予設立稅籍，竟於八十一年二月一日，以同一手法，擅自在擅自在其職掌之電腦檔案稅籍異動名冊之公文書內，以登錄設立之方法，虛設「統大企業行、負責人為王秋瑩，設址於高雄市○○區○○街七十六巷十八號」之稅籍（未辦理設立登記，於八十一年六月十三日註銷），虛設「統大企業行」，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅籍管理之正確性。

㈢因今宏機械有限公司（下稱今宏公司）之負責人葉長沛（業經檢察官不起訴處分在案）積欠借款未償還，甲○○為取得借款之擔保暨控制今宏公司債權收入，乃向葉長沛取得今宏公司之「統一發票」及「統一發票專用印章」，並將之交給王秋瑩保管。甲○○旋即徵得其妻翁靜英之同意（翁靜英雖同意設立公司，惟對於之後退稅過程不知情，因此經檢察官不起訴處分在案），於八十一年四月二十二日，以翁靜英名義申請設立英榮企業有限公司（下稱英榮公司，設址高雄市○○區○○街七十六巷十八號）後，甲○○竟意圖為自己不法所有之犯意，於八十一年三月間，侵占因保管關係而持有今宏公司之「統一發票」，並與王秋瑩共同基於偽造私文書之概括犯意聯絡，指示王秋瑩先後以盗用今宏公司「統一發票專用章」偽造統一發票之方式，先偽造附表三編號一所示以統大企業社為買受人之面額五百九十萬元之統一發票一紙，繼之又接續偽造附表二編號六、七所示以統大企業行為買受人，面額分別為二百萬元、二百七十萬元統一發票二張（上開三紙統一發票進項均申報為機器設備）後，利用自身行使複核退稅職務上之機會，自己複核退稅予「統大企業行」二十九萬五千元及二十三萬五千元，王秋瑩均於領得高雄市稅捐稽徵處開立高雄市銀行所簽發，發票日分別為八十一年四月二十五日、八十一年六月一日之退稅公庫支票後，以前揭統大企業行及王秋瑩之印章，在支票背面背書後，分別於同年五月二日及同年七月七日存入其在高雄區中小企業銀行苓雅分行第00000000號之活期存款帳戶內，再由王秋瑩提領現金或轉存入翁靜英在同行庫第00000000號活期儲蓄存款帳戶內，甲○○、樊乙臺等詐得財物後共同花用，共詐取退稅款五十三萬元，足以生損害於今宏公司、大新企業行及稅捐機關稅務之管理。迄於八十一年五月間及八十二年一月二十日，甲○○始分別以大新企業行及今宏公司名義報繳營業稅方式繳回該分處。

㈣甲○○復承前揭在職務上掌管之公文書為不實登載之犯意，並與樊乙臺（已另案經本院前審判處罪刑確定）基於共同之犯意聯絡，由樊乙臺提供不實之「王文宏」（檢察官未查得其人，另案簽結）之資料予甲○○虛設行號，甲○○遂於八十一年二月二十一日，以同一手法，擅自在所職掌之電腦檔案稅籍異動名冊之公文書內，虛偽登錄設立「大新企業行、負責人王文宏，設址高雄市○○區○○路一六八巷一弄四一號五樓」等不實事項，並在高雄市○○○路，利用不知情之不詳姓名成年人刻印業者偽造「王文宏」之私章及「大新企業行」之統一發票專用章各一枚後，旋即與樊乙臺共同基於偽造私文書之概括犯意，連續於八十一年二月至八十一年四月份，以前開偽造之「王文宏」、「大新企業行統一發票專用章」，在「統一發票請購單」內偽造「王文宏」及「大新企業行統一發票專用章」之印文之方式，偽造大新企業行之「統一發票請購單」，以虛設之「大新企業行」之名義向該稅捐分處先後價購統一發票共三本，每月一本，而行使偽造大新企業行「統一發票請購單」，足生損害於稅捐機關對設立公司行號之管理正確性及大新企業行、王文宏。甲○○、樊乙臺等取得統一發票後，即以上開偽造之「大新企業行統一發票專用章」，先於八十一年三月間偽造如附表二編號一、二，於同年五月間偽造附表二編號三至編號九所示以大新企業行為發票人，以鈿旺企業社（公訴人誤載為鈿旺企業有限公司）、宜定企業公司）等公司、行號為買受人之統一發票後，交由有共同侵占業務上持有他人稅款犯意聯絡之王秋瑩，虛偽混充委託記帳及報繳稅款之鈿旺企業社、宜定企業公司、程俊工程有限公司（下稱程俊工程公司）、統大企業行、天運建設股份有限公司（下稱天運建設公司）等公司行號之「進貨憑證」，以抵扣銷貨額，先後持向高雄市稅捐稽徵處苓雅分處申報，而得以短報營業稅，足生損害於大新企業行、王文宏、附表二所示統一發票買受人及稅捐機關對於稅捐核課之正確性。偽造統一發票金額，扣除開予附表二編號六、七虛設之「統大企業行」並無繳稅問題之四百七十萬元外，其餘所偽造之發票金額分別如附表二編號一至五、編號八、九所示，計達二百二十二萬五千元，以發票面額百分之五計算稅額，三人共同連續從中侵占王秋瑩因業務上持有他人稅款差額共十一萬一千二百五十元。甲○○與樊乙臺兩人嗣將該款共同花用。甲○○事後為掩飾上開犯行，乃於八十二年三月間以補繳「大新企業行」營業稅方式補回。

㈤甲○○與王秋瑩復承前揭偽造私文書之犯意聯絡，於八十一年四月間將以前開侵占今宏公司所有空白統一發票予王秋瑩，指示王秋瑩以盗用今宏公司之「統一發票專用章」之方式，接續偽造以今宏公司為發票交名義人，買受人為英榮公司之如附表三編號二至編號四所示，發票日均為八十一年四月三十日，金額各為四百萬元、四百萬元、一百萬元之交易憑證（該三筆進項均申報為固定資產），充作英榮公司開辦固定資產設備購置之證乙。甲○○遂於八十一年五、六月間某日，持上開偽造以今宏公司為發票名義人，買受人為英榮公司之統一發票，向高雄市稅捐處苓雅分處申報辦理退稅，足以生損害於今宏公司及稅捐機關對設立公司、行號之管理之正確性。甲○○即利用其執行辦理退稅款之核對、複核等職務上之機會，詐領得高雄市銀行八十一年六月八日期之退稅公庫支票四十五萬元後存入英榮公司在高雄區中小企業銀行苓雅分行之活存帳戶內，嗣再由甲○○領取支用。甲○○為掩飾上開犯行，該款額嗣經甲○○於八十二年一月二十日以今宏公司名義報繳營業稅方式繳回該分處。

二、案由法務部調查局高雄市調查處、高雄市稅捐稽徵處移送、及宜定企業有限公司訴請臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。

理由

一、訊據上訴人即被告甲○○（下稱被告）對於右揭擅自在所職掌之電腦檔案稅籍異動名冊之公文書內，虛偽登錄設立「大遠企業行」、「統大企業行」、「大新企業行」之稅籍資料及以「大遠企業行」、「大新企業行」之名義開立附表一、二所示統一發票暨將今宏公司負責人葉長沛交付保管之統一發票侵占入已後，以今宏公司之名義開立統一發票之事實，固供認不諱，惟矢口否認有何利用職務上之機會詐取財物之犯行，辯稱：純係為增加公務上績效，並無不法所有意思云云。

二、經查：

㈠被告於七十九年十一月一日至八十一年七月十日止，係任職於高雄市稅捐稽徵處苓雅分處工商稅股第八服務區稅務員，職掌公司行號之設立、變更、註銷、營業稅之申報（含退稅款之核對、複核）、欠稅催繳及統一發票購買證之核發等工作之事實，已迭據其於法務部調查局高雄市調查處（下稱高雄市調查處）、檢察官偵查中及本院審理時（含前審）供述在卷，核與證人吳信成（即接任之稅務員）於高雄市調查處證述情形大抵相符（見高雄市調處移送犯罪證據卷第三頁背面、第十七頁背面、八十二年度偵字第一０六八九號卷第十頁背面、本院上訴卷第九十二頁、本院重上更㈧號㈡卷第二十六頁），此部分事實堪信為真實。

㈡被告於高雄市調查處接受調查時另供稱：「大遠企業行並未向苓雅分處申請設立稅籍，係我自行在電腦檔案稅籍異動名冊中登錄，係我以蔡淑慧名義於高雄市○○區○○路一００號開設」、「大新企業行係友人樊乙臺與我共同以王文宏名義虛設，苓雅分處並無大新企業行之申設記錄，係我自行在電腦稅籍異動名冊中登錄」、「『王文宏』之資料係由樊乙臺提供」、「統大企業行亦未申設稅籍，係我與樊乙臺共同向王秋瑩取得身分證資料後，自行在電腦檔案之稅籍異動名冊中登錄」等語（見同上犯罪證據卷第三頁背面倒數第二行起）；於偵檢察官查中供稱：「樊乙臺手上有很多他人的身分證資料」、「樊乙臺拿他人的身分證資料給我設立行號，申請發票」等語（見八十二年度偵字一二九七七號卷第十七、十八頁）；於本院前審供稱：「我虛設的統大企業行是備用，以備有廠商繳稅需要用時使用」、「大遠、大新都是虛設行號，大新是我與樊乙臺共同以王文宏的名義虛設的，統大企業行也是虛設的」、「（問：你有在八十一年二月二十一日虛設大新企業行？）有的，沒錯」、「（問：你於八十一年二月一日以王秋瑩虛設統大企業社？）沒有錯」、「（問：大遠企業行設立蔡淑慧不知情？）是」等語（見本院上訴卷第五十八頁背面、上更㈠卷第四十三頁背面、上更㈡卷第七十頁背面、第七十二頁、上更㈢號㈠卷第九十頁）。而蔡淑慧於檢察官偵查中陳稱：「（問：是否認識葉長沛、甲○○、王秋瑩？）起初不認識，後來國稅局通知我繳稅十幾萬元，我去查看才發現被人家冒用去開大遠企業行，所以我才寫舉發狀」、「（問：你沒有同意設立企業行？）沒有」等語（見八十二年度偵字第一二九七七號卷第十六頁背面）。再者，經檢察官依稅籍所載之住址、身分證號碼分別向高雄市政府警察局、高雄縣警察局、台南縣、台南市警察局及台南市政府函查結果，並無王文宏其人，此經上開警察局及市政府函覆在卷（見八十二年度偵字第一０六八九號卷第六十二、六十四、六十七、第一一四、一一六頁），足徵大遠企業行、大新企業分別係被告未取得蔡淑慧之允許及冒用王文宏之名義而虛設無訛。

㈢按公司或行號申請營業設立登記，需先向高雄市政府營利事業登記聯合作業中心提出申請營利事業設立登記，經核准後，由營業稅服務區承辦人員於調查後，核准領用發票並將稅籍資料輸入電腦建檔，有關設立登記所需檢具之文件包括負責人之身分證影本、房屋稅單、建築物所有權狀、公司或商號印章、負責人印章等，大遠企業、大新企業行涉嫌虛設行號均屬設籍課稅商號，但高雄市稅捐稽徵處苓雅分處並無前開申請設立所需之各項文件，此有高雄市稅捐稽徵處苓雅分處八十六年六月三日高市稽苓工字第一七九三○號函附卷可憑（見本院上更㈠號卷第一七二頁背面）。被告於本院前審亦供稱：「（問企業行設立要如何登記？）先設立稅籍，然後登錄電腦」等語（見本院上更㈠卷第六十三頁背面倒數第五行）。是本件被告係利用其職掌公司、行號設立、變更、註銷等職務工作之便，擅自在其職掌之電腦檔案稅籍異動名冊中登錄設立，致該苓雅分處事後始終查無「大遠企業行」、「大新企業行」之各項申請文件，因此被告擅自設立稅籍時，並未偽造蔡淑慧或王文宏名義之申請書及印章、印文，亦即並未向高雄市政府營利事業登記聯合作業中心提出申請營利事業設立登記，僅由其本人逕行在其所職掌之電腦檔案稅籍異動名冊中登錄，是就此部分，被告涉有乙知為不實事項，而登載於職務上所掌公文書之犯行，應堪認定。

㈣依上開稅捐機關之函文所示，公司或企業行號稅籍資料登錄，必須先經取得核准同意營業設立登記後始能為之。同案被告王秋瑩於高雄市調查處調查時陳稱：約在八十一年初，甲○○帶同友人樊乙臺前來找我，並提議合夥經營機械買賣及維修業務，成立統大企業行，由於我有三個小孩需要照顧，無法參與實際經營，所以經我同意，由我掛名為登記負責人，實際業務則由甲○○及樊乙臺負責等語（見高雄市調查處移送犯罪證據卷第十二頁背面）；於檢察官偵查中亦供稱：統大企業行是甲○○與樊乙臺設立的，他們說要與我合夥，我說我有三個小孩，只能掛名不能實際經營等語（見八十二年度偵字第一二九七七號卷第十八頁背面）。王秋瑩事後雖於本院前審調查時證稱：虛設統大企業行其事前不知情，係事後甲○○始告知云云，核與前揭所供不合，自難採為被告不利之認定。被告雖經取得王秋瑩之同意成立統大企業行並擔任掛名負責人，惟經本院前審函查結果，亦無負責人為王秋瑩之統大企業行之資料（見本院上更㈠卷第九十四頁以下）。被告亦不否認未申請並取得准許設立稅籍，則雖經取得王秋瑩之同意成立統大企業行並任掛名負責人，依前揭規定，自仍不得擅自於所掌之電腦為相關稅籍資料之登登錄，被告職司稅務工作多年，自應知之甚詳，乃竟仍擅自在所職掌之電腦檔案稅籍異動名冊之公文書中為統大企業行稅籍設立之登錄，則此部分之犯行，亦堪認定。

㈤按營業人購買統一發票時，依所需數量填具統一發票請購單，加蓋統一發票專用印章及負責人印章後，向主管稽徵機關指定處所購買。甲○○虛偽登錄大新、大遠、統大等企業行，均有申領統一發票等情，此經高雄市稅捐稽徵處函覆在卷（見本院上更㈢號㈡卷第六九頁）。被告於本院前審供稱：「我到高雄市○○○路某不詳姓名刻印店刻了蔡淑慧、王文宏之私章及統一發票章」、「（問：王文宏、蔡淑慧、大遠企業行及大新企業行店章及私章現在何處？）是我找人刻的章，章在何處不記得」等語（見第九十六頁到數第二行、本院上更㈢號㈠卷第八十頁背面）。如前所述，被告並未取得蔡淑慧之同意，且係冒用王文宏之名義擅自在其所職掌之電腦檔案稅籍異動名冊之公文書中為稅籍設立登錄，是被告委託不詳之成年人刻用上開印章（所謂店章係指統一發票專用章）均係偽造印章之行為，亦堪認定。再者，依前揭稅捐處函覆被告虛偽登錄大新、大遠企業行，均有申領統一發票等情觀之，被告亦有以偽造之大新、大遠企業行之統一發票專用章及負責人蔡淑慧、王文宏之印章偽造「統一發票請購單」，據以購買統一發票之偽造文書犯行亦堪認定。

㈥今宏公司負責人葉長沛於高雄市調處調查時陳稱：「因今宏公司週轉不靈，曾向甲○○調借二百萬元未還，今宏公司之印鑑、負責人章及股東印章、營業執照等均交由甲○○保管，我與甲○○交往頻繁，王秋瑩係經由甲○○介紹而認識，才將今宏公司之帳目及申報稅額事項交由王秋瑩代為處理」等語（見上開高雄市調處卷第四十頁第一行）；於檢察官偵查中供稱：「（問：為何開發票？）我沒有開，我以前公司向甲○○借錢，他介紹王秋瑩給我做帳；大金額是甲○○開的；因為向甲○○借錢，都給他拿走，說要擔保」等語（見八十二年度偵字第一０六八九號卷第七十九頁背面）。被告於本院前審亦供稱：因為他欠我錢，所以把發票、公司印章都交給我保管，然後我再交給王秋瑩保管等語（見本院上更㈣卷第一００頁）。足徵今宏公司之統一發票係交由被告暫時保管而已。再者，被告於本院前審又供稱：「（問：你有沒有擅自開今宏公司之的發票？）有的，我叫王秋瑩開的」等語（見本院上更㈣卷第一０一頁）。被告指示王秋瑩開立附表三編號一至編號四所示發票日分別為八十一年一月三十日、同年四月三十日，金額分別為五百九十萬元、四百萬元、四百萬元、一百萬元統一發票四張並提出行使之事實，亦有統一發票影本及營業人使用三聯式統一發票乙細表影本在卷可憑（見高雄市調查處卷第一三七至一三八頁、第一四三頁、第一四七頁）。是被告指示王秋瑩虛開附表三所示今宏公司統一發票四張，顯未經葉長沛之授權（葉長沛被訴違反稅捐稽徵法部分亦經檢察官認其就各該統一發票之簽發不知情，而處分不起訴，見八十二年度偵字第一０六八九號、一０七五０號、一二九七七號不起訴處分書在卷），被告與王秋瑩有共同侵占前揭今宏公司之統一發票，並盜用統一發票專用章，偽造統一發犯行亦堪認定。

㈦被告偽造大遠企業社之名義購買三聯式發票共四本，偽開如附表一所示二十三張；偽造大新企業社之名義購買三聯式統一發票共三本，偽開如附表二所示九張，所開立之統一發票日期、金額、買受人等均如附表一、二所示，事後並提出申報之事實，亦經高雄市稅捐稽徵處函敘甚詳，並有該檢送之統一發票影本、高雄市營業人銷售額與稅額申報書在卷可憑（見八十二年度偵字第一二九七七號卷第一頁背面及所檢送證物㈡卷第一頁至四一頁）；而附表一、二所示宜定企業公司、大昌土木包工業，鈿旺企業社、巧國裝潢工程行、景升玻璃行、勇家企業公司、程俊工程公司、天運建設公司、統大企業行等確未與虛設行號之大遠企業行、大新企業行有交易行為之事實，亦據被告自承在卷，核與宜定企業公司之股東蕭源仁、大昌土木包工業負責人陳世雄、鈿旺企業社負責人蘇國嘉、景升玻璃行黃景布、勇家企業公司負責人陳詩展、程俊工程公司負責人方宏志、天運建設公司負責人陳文魁等於稅捐處稽核科之訪談中陳述情節大抵相符，有彼等談話筆錄在卷可憑。證人蘇國嘉於本院前審亦到庭證稱：八十年間設立鈿旺企業社，當時是委託偉禧會計事務所申請設立，後來因記帳費用談不妥，才改由王秋瑩代理記帳，與大新企業行並無生意往來，不知道為何大新、大遠企業行發票之買受人會開立鈿旺企業社等語（見本院上訴卷第七十四頁）。同案被告王秋瑩於原審亦供稱：「（問：是否從虛設大遠企業行開立金額一萬及二十二萬元之不實統一發票予韡僑貿易公司？）有」等語（見原審卷第九九頁）。證人即今宏公司之負責人葉長沛於高雄市調查處亦證稱不知有附表三所示開立給英榮有限公司、統大企業行之情事，足徵附表一至附表三所示統一發票確係偽造，亦無交易之事實無訛。

㈧附表一所示發票金額共計四百十七萬三千元，以發票面額百分之五稅率計算結果，共計二十萬八千六百五十元；附表二所示發票金額，扣除開給虛設之統大企業行之四百七十萬元外，達二百二十二萬元五千元，以票面額百分之五稅率計算結果，共計十一萬一千二百五十元，被告於檢察官偵查中亦供稱：「（問：發票百分之五之營業稅額王秋瑩均有交給你？）有的」等語，核與同案被告王秋瑩於檢察官偵查中供稱：「（問：開大遠、大新的發票你收的百分之五稅金何去？）甲○○拿去」等語相符（見八十二年度偵字第一０六八九號卷第三十一頁、第一一二頁背面）；此外，復有附表一、二所示統一發票影本附卷可資佐證，被告確有收取上開稅額亦堪認定。證人（即高雄市稅捐稽徵處稅務員）吳信成於高雄市調查處調查時證稱：經我清查結果，大遠企業行及大新企業行所銷售對象計十家，除景升玻璃行外，其餘九家均由代理記帳業者王秋瑩代理記帳等語（見高雄市調查處卷第二十一頁背面）。證人陳世雄（大昌土木包工業負責人）於檢察官偵查中亦證稱：我們都是叫王秋瑩記帳；我稅金都交給她，她算多少，我就給多少等語（見八十十二年度偵字第一０六八九號卷第七六頁背面），足徵同案被告王秋瑩係以從事記帳及代繳稅款為業，所收取之前揭稅款係因業務上而持有之財物，亦堪認定。同案被告王秋瑩於稅捐稽徵處接受訪談時供稱：大新、大遠企業行營業期間所開立之銷貨發票均無銷貨之事實，都是甲○○將空白發票囑咐我開的；今宏公司開立予統大企業之發票並無銷貨事實，在其等無預警情況下，可將該進貨發票提出申報扣抵營業稅，從中賺差額稅款；差額稅款均交給甲○○」等語，有訪談記錄在卷可憑（見證物㈡卷第九十九頁、第一００頁）。王秋瑩既係從事代客記帳收取稅款，則其既知悉大新、大遠企業行均無交易之事實，則其應知悉大新、大遠企業行均係虛設行號，所簽發之為發票人之統一發票均係偽造無訛。又被告指示王秋瑩開立發票時，既未交付交易憑證，則其亦應知悉所開立附表三之統一發票係虛偽不實，從而王秋瑩就偽造附表一至附表三所示偽造統一發票及侵占上開業務上持有他人稅款差額之犯行與被告；就偽造附表二所示統一發票侵占附表二所示稅款差額與樊乙臺有犯意之聯絡及行為之分擔。

㈨被告指示王秋瑩盗用今宏公司「統一發票專用章」偽造附表三編號一及附表二編號六、七所示以統大企業行為買受人之統一發票，利用自身行使複核退稅職務上之機會，複核退稅予「統大企業行」二十九萬五千元及二十三萬五千元之稅款後，由王秋瑩在退稅公庫支票後以統大企業行、王秋瑩之印章在支票背面背書存入其在高雄區中小企業銀行苓雅分行，再以領現金或轉存入被告之妻在銀行之帳戶內，由被告提領使用之事實，除據被告坦承在卷，核與王秋瑩於本院前審證述情節相符（見本院上更㈦卷第一四五頁）外，並有王秋瑩之活期存款簿影本、支票影本二紙在卷可憑（見高雄市調查站卷第一五０至一五四頁、第一五七至一六０頁）。同案被告王秋瑩乙知以其名義設立之統大企業行為虛設之行號，亦乙知由其以今宏公司、大新企業行名義，分別開立予統大企業行之發票為偽造，竟申請辦理該二筆退稅款，且於收受退稅之公庫支票二紙後，竟交予被告處理支用，則其與被告就上開侵占今宏公司之統一發票、盜用印章，偽造統一發票及利用職務上之機會詐取財物之犯行，有犯意聯絡及行為分擔無疑。

㈩被告指示王秋瑩偽造如附表三編號二至編號四所示統一發票，充作英榮公司開辦固定資產設備購置之證乙，據以申請退稅款，而利用自身執行辦理退稅款核對、複核等職務上之機會，核准退稅四十五萬元存入英榮公司苓雅分行活存帳戶內，再由被告領取支用之事實，亦據被告自承在卷，核與同案被告王秋瑩於本院前審證述情節相符（見本院上更㈦卷第一四五頁第一行），並有公庫退稅支票影本在卷可憑（見高雄市調查站卷第一五五頁），堪信為真實。上開退稅款雖係直接匯入英榮公司在銀行帳戶內，王秋瑩未經手提領，惟如前所述，王秋瑩係以從事記帳為業，而上三開筆統一發票均係由王秋瑩申報，且申報之名義均係機器設備之固定資產之進項費用，則其應知悉係供作進項扣抵，準備供申請退稅款之用，統一發票又係由其保管，於填載統一發票時，被告復未交付任何交易憑證，是被告顯係知情，並分擔部分之行為，則王秋瑩就偽造附表三編號二至編號四所示統一發票及詐取財物之犯行亦與被告有共同之犯意聯絡及行為之分擔無訛。被告於高雄市調查處調查時供稱：「大新企業行樊乙臺與我共同以王文宏名義虛設，苓雅分處並無大新企業行之申設記錄，係我自行在電腦稅籍異動名冊中登錄；我與樊乙臺共獲利三、四十萬，我與樊乙臺共同吃喝花用」、「『王文宏』之資料係由樊乙臺提供」等語；於檢察官偵查中供稱：「樊乙臺手上有很多他人的身分證資料」、「樊乙臺拿他人的身分證資料給我設立行號，申請發票」等語（見八十二年度偵字第一二九七七號第十七、十八頁）。同案被告王秋瑩於稅捐處稽核科調查中陳稱：「退稅款如何發生，都是他們二人（按指樊乙臺、甲○○）處理」等語，復主動提供樊乙臺之身分證影本供稅捐機關查證（附於稅捐處移送卷第九十六頁）；於本院前審又供稱：「當初我開設藝品店，他們來買東西認識，一起吃過幾次飯，後來甲○○提議邀我合夥開公司，我說沒有空，甲○○說只要我掛名就可以，樊乙臺一直都沒說話，是事後甲○○告訴我，公司是他與樊乙臺合夥，所以我在調查處才會講樊乙臺知情」等語（見本院上訴卷第二五二七號卷第五十九頁背面），參以被告自接受調查起，即對本人所涉犯行坦認不諱，而相關卷證並未顯示本件犯罪過程中有留下樊乙臺參與分擔之任何書據，若非實情，被告實無一併咬出樊乙臺攀誣共負刑責之必要，況被告對於如何認識樊乙臺及如何萌本件謀議之過程已為完整交代，顯見其於高雄市調查處調查時，就有關樊乙臺涉案部分之陳述，應屬可信，復經高雄市稅捐稽徵處苓雅分處查乙，有簽呈等資料乙件在卷可考（見高雄市調處證物卷附件十二等），足見樊乙臺就以王文宏之名義虛設大新企業行，偽造大新企業之統一發票請購單，購買統一發票及以偽造之統一發票混充於附表二所示鈿旺企業社等委託記帳及報稅業者之統一發票內資為進貨憑證，以抵扣銷貨額，據以侵占王秋瑩所收稅款差額、及以王秋瑩之名義虛設統大企業行等犯行，與被告及王秋瑩間亦有犯意之聯絡及行為之分擔無訛，被告事後辯稱樊乙臺不知情云云，應係迴護之詞。被告先於八十一年六月八日取得稅捐稽徵機關發給英榮公司退稅款四十五萬，遲至八十二年一月二十日始以今宏公司名義報繳營業稅；又於八十一年四月二十五日及同年六月一日取得統大企業行之退稅款共五十三萬元，遲至八十一年五月及八十二年一月二十日始分別以大新企業行及今宏公司名義繳清，均已如前述；按英榮公司及統大企業行既已申報營業款，則以不當方法扣抵營業稅，取得退稅款，應是詐取稅款；況今宏公司及大新企業行之統一發票既係被告等所偽造，被偽造之公司行號並無繳稅之義務；再統一發票被偽造，該公司行號日後是否願繳納營業稅仍不得而知，不能謂先取得退稅款，日後再以退稅款補繳他公司行號之營業稅，即謂無不法所有意思，被告以被偽造公司行號名義補繳稅款，純係事後掩飾犯行之行為，所辯一面申報繳納營業稅，一面辦理退稅，純係為增加公務上之績效，並無詐取稅款云云，應是卸責之詞，不足採信。附表二編號六、七所示由大新企業行開立給統大企業行之發票金額分別為二百萬元、二百七十萬元之發票部分，已由被告以大新企業行名義，於八十一年五月份分別繳交十萬、十三萬五千元之稅款，有高雄市稅捐處大新企業行繳款書為憑（附於市調處證物卷內）；附表三編號一今宏公司開立給統大企業行五百九十萬元之發票部分，亦已由被告以今宏公司名義於八十二年一月二十日繳交二十九萬五千元之稅款，均有繳款書為憑；且證人吳信成於高雄市調處調查時亦證稱：今宏公司補繳八十一年一月至四月、八十一年七月份營業稅之欠稅金額分別為二萬八千一百五十元、二十九萬三千一百十七元、三十五萬八千五百二十五元，合計六十七萬九千七百九十二元，該三份稅單已於八十二年一月二十日繳清等情（見高雄市調處筆錄）。今宏公司負責人葉長沛亦於高雄市調處調查時供稱：「甲○○打電話告訴我，今宏公司欠稅五十餘萬元其已繳清，如果有人調查要我承認是公司自己補繳」等情，是被告辯稱於案發前已將五十三萬元之稅款繳還稅捐機關等語，應堪採信。又英榮公司取得上開今宏公司之三張統一發票，銷售金額分別為四百萬、四百萬、一百萬元，冒領退稅款四十五萬元，亦已於八十一年五月十六日申報營業稅，八十二年一月二十日繳納稅款在案，有高雄市稅捐稽徵處苓雅分處八十九年一月二十日高市稽苓工字第一二三０號函及同處八十九年五月十八日八九高市稽核字第三五六三三號函（按係補正前項函文部分疏漏）各一紙附卷可按，被告所辯犯後已繳回詐退稅款應屬可信。如前所述，王秋瑩已同意擔任合夥事業（統大企業行）之負責人，雖被告未申請取得營業設立登記准予設立稅籍，固不得擅自於所掌之電腦為相關稅籍資料之登錄，惟王秋瑩既已同意成立統大企業行並擔任負責人，而經營合夥事業，除例外免用統一發票者外，均須請領統一發票，刻用統一發票專用章購買發票、開立統一發票及申報稅捐之行為，王秋瑩既同意擔任名義負責人及由被告負責執行業務，則刻用統大企業行、王秋瑩、統一發票專用章及請領統一發票均為執行業務所必要，應認係在王秋瑩之授權範圍內為之，則此部分不應成立偽造印章、偽造統一發票請購單之偽造私文書之犯行，事後王秋瑩在領得高雄市稅捐稽徵處開立高雄市銀行所簽發退稅款之公庫支票後，在支票背面蓋用統大企業行及王秋瑩之印章部分，亦不構成偽造文書之行為，附此敘乙。證人即被告之妻翁靜英於高雄市處調查時證稱「因葉長沛無法償還向我借貸之款項，故由我先生提議，將今宏機械公司改組頂讓，而因我先生擔任公職，乃由我掛名為公司負責人」等語；於本院前審亦證稱「（問：八十一年四月二十二日你有無申請設立英榮公司？此事妳知道？）有的，我知道」等語（見高雄市調查處卷第二十四頁背面倒數第三行、本院上更㈡卷第七十三頁背面），足見被告確獲有翁靜英授權設立英榮公司無訛。股東葉長沛、陳香芳、葉春暖等三人均係一家人，彼等被出名成為公司股東，設立公司過程之事實，亦據葉長沛於高雄市調查處調查時陳稱：因今宏公司的股東印鑑係由甲○○保管，而我的太太陳香芳、妹妹葉春暖亦即今宏公司之股東，所以甲○○利用持有印鑑之便將我們三人列為股東，而我再將我們三人之身分證影本提供給他作業等語（見同上調查處卷第四十頁背面），足見被告辦理此部分事務亦獲有葉長沛同意，且陳香芳係葉長沛之太太、葉春暖則係葉長沛之妹妹，彼此間有近親關係，被告既獲葉長沛首允並提供身分證影本以為配合，自不疑有他，葉長沛於本院前審固然翻異前詞，改稱「伊不知情，亦未授權」云云，然其前此之陳述係屬不利葉長沛，其翻異前詞自屬可預期，自難以事後所述而認被告有虛偽設立登記成立英榮公司情事；至英榮公司設立後，如何利用今宏公司名義簽發統一發票及如何利用英榮公司名義申請退稅等情，綜觀全卷並無證據足認翁靜英、葉長沛、陳香芳、葉春暖知情於先並予同意之事證，應與翁靜英、葉長沛等股東無關，附此敘乙。綜上所敘，本案事證已臻乙確，被告之犯行，應堪認定。

三、查被告於為前開行為期間，係高雄市稅捐稽徵處苓雅分處工商稅股第八服務區稅務員，職掌公司行號之設立、變更、註銷、營業稅之申報（含退稅款之核對、複核）、欠稅催繳及統一發票購買證之核發等工作，為依據法令從事公務之人員，核被告：㈠在其所職掌之電腦檔案稅籍異動名冊之公文書上登錄虛設「大遠企業行」、「大新企業行」、「統大企業行」部分之所為，係犯刑法第二百十三條之公務員登載不實公文書罪。㈡被告偽刻蔡淑慧、王文宏私章及「大遠企業行」、「大新企業行」統一發票章，用以偽造「統一發票請購單」持以行使，購得附表

一、二所示統一發票後，交給王秋瑩並指示其偽造附表一至附表二所示統一發票，並持以向稅捐稽徵機關申報之所為，係犯刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽造私文書罪。偽造印章、統一發票專用章（此部分為間接正犯）、印文均為偽造私文書之部分行為，不另論罪。㈢被告盜用今宏公司之統一發票專用章，偽造附表三所示統一發票，並持以向稅捐稽徵機關申報之所為，亦係犯刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽造私文書罪；其盜用印章為偽造統一發票之部分行為，不另論罪。㈣被告未得今宏公司之同意，易持有變為己有，擅自處分今宏公司交付保管之空白統一發票之所為，係犯刑法第三百三十五條之侵占罪。㈤被告侵占同案被告王秋瑩業務上所收取他人委託代繳附表一及附表二編號一至編號五、編號八、九所示稅款差額之所為，依刑法第三十一條第一項之規定，係犯刑法第三百三十六條第二項之業務侵占罪。㈥被告利用職務上辦理核對，複核退稅款之職務上機會詐領四十五萬元退稅款部分，於行為時之所為，係係犯（八十一年七月十七日修正公布）貪污治罪條例第五條第一項第二款之利用職務詐取財物罪。㈦被告利用職務上辦理核對，複核退稅款之職務上機會詐領二十九萬五千元及二十三萬五千元退稅款部分，亦係犯（八十一年七月十七日修正公布）貪污治罪條例第五條第一項第二款之利用職務詐取財物罪。被告於上開貪污行為後，貪污治罪條例原名「戡亂時期貪污治罪條例」，先後於八十一年七月十七日及八十五年十月二十三日修正公布施行，並更名為貪污治罪條例。被告於八十年九月間至八十一年七月七日犯罪後，貪污治罪條例經二次修正，依刑法第二條第一項但書規定，比較新舊法規定之法定刑，以八十一年七月十七日修正之貪污治罪條例第五條第一項第二款之法定刑「處七年以上有期徒刑，得併科新台幣二百萬元以下罰金」為有利於被告，故應適用該次修正之規定為裁判。被告就偽造附表一所示統一發票、侵占業務上持有差額稅款部分犯行，與同案被告王秋瑩間，有犯意聯絡及行為分擔，均為共同正犯。就在職掌之電腦檔案稅籍異動名冊之公文書上登錄虛設「大新企業行」、偽造統一發票請購單及偽造附表二所示統一發票持以行使、侵占業務上持有差額稅款之犯行，與同案被告王秋瑩、樊乙臺間有犯意之聯絡及行為之分擔，均為共同正犯。就偽造附表三編號三至編號四所示統一發票持以行使、詐取退稅款四十五萬元之犯行，與同案被告王秋瑩間有犯意之聯絡及行為之分擔，均為共同正犯。就在在職掌之電腦檔案稅籍異動名冊之公文書上登錄虛設「統大企業行」、偽造附表二編號六、七及偽造附表三編號一統一發票，持以行使暨詐取退稅款二十九萬五千元及二十三萬五千元部分之犯行，與同案被告王秋瑩、樊乙臺間有犯意之聯絡，及行為之分擔，均為共同正犯。被告先後多次公務員登載不實、行使偽造統一發票請購單，行使偽造私文書、利用職務上之機會詐取財物及侵占業務上持有差額稅款之犯行之行為，均時間緊接，手法相同，顯係基於概括犯意為之，應依連續犯之規定，各論以一罪。依前揭營業人銷售額與稅額申報書所載，統一發申報係每二個月一次，亦即三月份申報一、二月開立之統一發票，五月份申報三、四月開立之統一發票，依此類推。被告於本院審理時供稱同一期係同時開立統一發票等語（見本院上更㈧號㈡卷第三十一頁）。則⑴附表一編號一至編五號係同一申報期，應係同時同地偽造之單一行為；⑵編號六至二十；⑶編號二十一至二十三號；⑷附表二編號一至編號二號；⑸編號三至編號九之發票各係同一申報期，為分別均係單一之偽造行為，被告偽造後，於每一次申報期均按期持以申報，以行使該偽造之統一發票，則被告前開⑴⑵⑶⑷⑸之行使偽造統一發票之犯行，亦係時間緊接，手法相同，顯係犯意概括，亦應連續犯之規定，論以一罪，偽造統一發票為行使之低度行為，應為行使所吸收，不另論罪。被告所犯侵占今宏公司所有空白統一發票、連續公務員登載不實、連續侵占業務上持有差額稅款、連續行使偽造偽造統一發票請購單及行使偽造統一發票、連續利用職務上之機會詐取財物各罪，互有方法結果之牽連關係，應從連續利用職務上之機會詐取財物罪一罪處斷。公訴人雖未就行使偽造「統一發票請購單」、普通侵占罪部分起訴，惟此部分因與起訴部分有裁判上一罪關係，自應併予論判。又統一發票係屬私文書，是此部分係行使偽造私文書，公訴人認係犯刑法第二百十六條、第二百十三條之罪，尚有未洽，起訴法條應予變更。被告在偵查中自白犯罪，爰依上述貪污治罪條例第八條後段減輕其刑。

四、原審對被告部分據以論罪科刑，固非無見；惟㈠被告詐領退稅款四十五萬元部分，係犯八十一年七月十七日修正之貪污治罪條例第五條第一項第二款之職務詐欺罪，原審認係犯刑法第三百三十九條第一項之詐取財物罪，尚有未洽。㈡被告詐得之退稅款四十五萬元及五十三萬元，均已分別繳回，原判決諭知連帶追繳五十三萬元發還被害人，亦有違誤。㈢前揭為起訴效力所及之部分犯行，未一併論判，於法亦有未合。被告上訴意旨否認犯罪，固屬無理由，惟原判決既有上開可議，自應由本院將原判決關於被告部分撤銷改判。爰審酌被告身為稅務員，竟利用職務上之便虛設行號，詐領退稅款牟利，擾亂稅收秩序，情節不輕，及犯罪後已將所詐得之退稅款繳還，並於偵查中自白犯罪，態度尚好等一切情狀，量處如主文第二項所示之刑，併依法併宣告褫奪公權三年。被告所詐領之退稅款，已由被告甲○○繳回，不再諭知追繳。偽造之「大遠企業行統一發票專用章」、「大新企業行統一發票專用章」、「蔡淑慧」印章、「王文宏」印章各一枚及附表一、二所示統一發票上偽造之印文，均應依刑法第二百十九條規定併宣告沒收。至附表四編號三所示統一發票購買單、統大企業行統一發票專章、印文均非偽造，故不予宣告沒收，附此敘乙。

五、公訴意旨另以：㈠被告與樊乙臺與王秋瑩三人連續販賣發票，幫助他人逃漏稅，因認被告亦共同涉犯稅捐稽徵法第四十三條第二項之罪嫌；㈡被告另於八十一年七月二十九日代其前服務區內之可佳商號繳納七十九年度及八十年度營業稅時，乙知可佳商號資料未異動，係其漏徵，竟越權及不實註記「資料異動更正，未能如期送達，改訂繳納日期為八十一年七月二十九日」等語，以使可佳商號免被追徵滯納金，因認被告此部分犯行，亦涉有稅捐稽徵法第四十三條第二項，刑法第二百十六條、第二百十三條之罪嫌云云。惟訊據被告則堅決否認有上開犯行，辯稱：其並無幫助他人逃漏稅之情事，註記之戳章係稅捐處事先刻好之橡皮章，如遇未合法送達繳稅通知單予納稅人時，即應蓋用該印章，重新送達，免生糾紛等語。經查：㈠稅捐稽徵法第四十三條第二項係稅務員幫助犯第四十一條之罪之規定，而第四十一條係規定納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐，則兩者係正犯與幫助犯之關係。且必須有正犯之存在，始有幫助犯可言。而公訴人認被告「以大遠企業行名義販售發票所得及侵吞金額為二十萬八千六百五十元」及「以大新企業行販賣發票所得及侵吞受託報繳之稅款為十一萬一千二百五十元」云云，則公訴人必須認定被告等係以虛設行號之發票販售予宜定企業有限公司等公司行號，該公司行號違反稅捐稽徵法第四十一條之規定，始能認定被告犯同法第四十三條第二項之罪，茲公訴人並未認定宜定公司等公司行號有向被告等購買不實之交易憑證藉以逃漏稅捐，而係認定宜定公司等公司行號係為被告侵占彼等委託報繳部分稅款之被害人，則公訴人認被告涉有幫助宜定公司等逃漏稅顯屬無據，此外，亦查無其他確切證據足資審認被告有此部分犯行，公訴人遽爾認被告有共犯稅捐稽徵法第四十三條第二項之罪嫌，顯係誤會。是被告此部分之犯罪，自屬不能證乙。㈡證人陳武吉（即被告之前直屬長官）於原審法院審理時證稱：「稅捐處寄發納稅通知單後，如納稅人收到稅單已逾繳納期，或納稅人搬遷住所，通知單退回，嗣再尋得新址已逾繳納期，即表示稅捐處未合法送達繳稅通知單，錯不在納稅人，或稅務員因案件多，漏未寄發，嗣後發現時，稅捐處現行作法係蓋上該戳章以便民，且可免生糾紛，此亦有台灣省稅務局之函釋可憑」等語（見原審卷第七十二頁、第一○八、一○九頁），核與被告所辯相符。又證人郭美娥（即可佳商號之職員兼會計）於高雄市調查處調查時證稱：在八十一年四月間，甲○○前來可佳商號送來八十一年一至三月核定稅額繳款書時，我曾向其反應沒收到七十九年十二月及八十年全年營業稅繳款通知書，王某應允回去查詢，再通知如何處理，後王某送來兩份統一補發繳款書，並將款交付王某代為繳納，王某再將收據送來本商號等語，被告於本案審理中亦稱係其因行政上之疏失而漏未送達，事後謀求補救等語，公訴人亦認係被告漏徵，則可佳商號本件納稅通知書應係未合法送達，堪可認定，自無不實可言，是依法可佳商號自亦無被追徵滯納金之問題。亦即被告並無幫助可佳商號逃漏滯納金之可言。況被告雖於八十一年七月十日調至前鎮分處，且該兩份統一補發繳款書係其於八十一年七月二十日（起訴書誤為同月二十九日）製作，其在行政上固係越權，惟內容（包括註記，應納稅額）係真正，則其自無觸犯刑法第二百十六條、第二百十三條之罪責。綜上所述，被告上開所辯尚堪採信，是被告被訴此部分犯罪尚屬不能證乙。惟公訴人認此部分與前開論罪科刑部分，分別有連續犯、牽連犯之裁判上一罪之關係，故不另為無罪之諭知。

據上論斷，應依刑事訴訟法第三百六十九條第一項前段、第三百六十四條、第二百九十九條第一項前段、第三百條、貪污治罪條例（八十一年七月十七日修正公布）第二條、第三條、第五條第一項第二款、第八條後段、第十六條、刑法第十一條前段、第二條第一項但書、第二十八條、第五十六條、第五十五條、第三十一條第一項、第二百十六條、第二百十條、第二百十三條、第三百三十五條第一項、第三百三十六條第二項、第三十七條第二項、第二百十九條、罰金罰鍰提高標準條例第一條前段，判決如主文。

本案經檢察官邱榮藏到庭執行職務。

臺灣高等法院高雄分院刑事第四庭

右正本證乙與原本無異。