臺灣新北地方法院104年度簡字第97號

臺灣新北地方法院行政訴訟判決　　　　　 104年度簡字第97號

　　　　　　　　　　　　　　　　　　104年10月6日辯論終結

原告

天主教耕莘醫療財團法人

代表人

洪山川

訴訟代理人

張仁興律師

訴訟代理人

劉庭伃律師

被告

新北市政府稅捐稽徵處

代表人

黃育民

訴訟代理人

鄧政傑

訴訟代理人

童鈺婷

上列當事人間房屋稅事件，原告不服新北市政府103年12月15日北府訴決字第0000000000號訴願決定（案號：0000000000號），提起行政訴訟，經臺北高等行政法院104年度訴字第249號裁定移送本院管轄，經本院辯論終結，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、程序事項：本件因屬不服被告民國103年 5月9日北稅新二字第0000000000號函並檢附 103年房屋稅繳款書，請求撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），而向臺北高等行政法院提起行政訴訟，嗣經原告於104年 5月4日具狀變更訴之聲明為請求訴願決定及原處分（含復查決定）關於 103年房屋稅新臺幣（下同）1190,457元部分均撤銷，有原告行政準備二暨變更訴訟聲明狀在卷可稽 （見臺北高等行政法院104年度訴字第249號卷 第54頁至第55頁背面），惟經臺北高等行政法院於104年6月10日言詞辯論期日闡明確認被告所不服坐落○○區○○路00號之系爭面積5,483.16平方公尺（供來賓使用之地下停車場）所核課之稅額，為202195元，並經兩造所不爭，為此乃由臺北高等行政法院以該院104年度訴字第249號裁定移轉管轄予本院，此並有臺北高等行政法院104年6月10日言詞辯論筆錄、該院104年6月22日104年度訴字第249號裁定在卷可憑（見臺北高等行政法院卷第73頁至第75頁、第83頁至第84頁）。嗣本院經104年8月27日為本案言詞辯論時，當庭再向原告敘明補充確認原告完整訴之聲明為：「一、訴願決定及原處分（含復查決定）關於核命 103年房屋稅繳納稅額超過新臺幣 995,215元部分（即關於坐落○○區○○路00號之面積 5483.16平方公尺地下停車場之核命稅額新臺幣202915元）應予撤銷。二、訴訟費用由被告負擔。」（見本院104年8月27日言詞辯論筆錄），從而本件既為關於稅捐課徵事件涉訟，而其所不服核課之稅額（即請求撤銷之核課稅額202195元）既在40萬元以下，屬行政訴訟法第229條第2項第1款之事件，應依簡易訴訟程序進行之，合先敘明。

二、事實概要：緣本件原告所有坐落新北市○○區○○路00號房屋（稅籍編號：Z00000000000，下稱系爭房屋），為地上14層、地下5層之建築物，總面積4萬3,731.05平方公尺，經原告於民國103年 2月20日向被告申報房屋稅籍，除部分面積4,390平方公尺（為供員工使用之地下停車場），自102年12月起免徵房屋稅外；其餘面積經被告核定按非住家非營業用稅率課徵房屋稅在案。嗣原告先後於103年 3月24日、同年4月10日，以系爭房屋符合房屋稅條例第15條第l項第2款之規定，向被告申請免徵房屋稅，經被告現場勘查後認定部分面積3萬3,813.58平方公尺 （為直接供原告醫療事業所使用），准自103年 3月起暫予免徵房屋稅；另部分面積44.31平方公尺部分（為供杏一醫療用品股份有限公司耕莘安康門市部營業使用），自103年4月起改按營業用稅率課徵房屋稅；另部分面積5,483.16平方公尺（為供來賓使用之地下停車場，下稱系爭停車場），核無免徵房屋稅之適用，仍應自 102年12月起按非住家非營業用稅率課徵房屋稅，是被告據以103年5月9日北稅新二字第0000000000號函並檢送被告103年房屋稅繳款書核課系爭房屋103年房屋稅新臺幣（下同）0000000元（下稱原處分）。原告就原處分關於核課系爭停車場之稅額（為202195元）不服，申請復查，未獲變更，猶表不服，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

三、本件原告主張：

(一)原告符合財政部66年2月26日台財稅字第31250號函（下稱66年函釋，參附件4）免徵房屋稅之情形，系爭停車場應依該函免徵房屋稅：

1.按財政部66年 2月26日台財稅字第31250號函釋(下稱財政部66年函釋) 明文：「部分房屋地下室曾收取少許管理費，而須按營業用房屋課稅，致其收費尚不足納稅之負擔，因之多有關閉地下室不為使用情形，致造成市區停車之嚴重問題，經有關單位研討，並獲致結論如次：一、各類建築物地下室，僅為利用原有空間設置機器房、抽水機、停放車輛等使用而未收取費用或未出租或由所有權人按月分擔水電、清潔、維護費而非營業者，均應予免徵房屋稅。二、各類建築物地下室如有供營業、辦公或住家使用者，應按實際使用面積分別依有關稅率課徵房屋稅。三、各類建築物地下室供停車使用，而有按車收費或出租供停車使用者，應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。四、各類建築物地下室其使用執照如為停車場，而不作停車使用者，應按地上建築物使用執照所載用途或都市計晝分區使用範圍分別計課房屋稅。」

2.承上，由前開66年函釋可稽，「各類」建築物地下室若係利用原有空間設置停放車輛使用而未收取費用者，均應予免徵房屋稅；而本件原告所有之系爭停車場確係利用空間設置停放車輛而未向使用人收取任何費用，本即可依66年函釋免徵房屋稅。

3.雖被告辯稱依最高行政法院102年度判字第248號判決意旨，認財政部66年2月26日台財稅字第31250號函(下稱66年函釋)應限縮於一般房屋，本件系爭房屋為專供醫療業務之房屋，與一般房屋有所不同，故系爭停車場無該66年函釋適用云云。

4.然查，被告答辯狀所引用之最高行政法院102年判字第248號判決，與本案情況不僅基礎事實不同一，於法律之適用上亦有不同，不應悉數援引至本件之適用：

(1)按「..依加值型及非加值型營業稅法第8條第1項第3款規定，醫院、診所、療養院提供之醫療勞務、藥品、病房之住宿及膳食，免徵營業稅，堪認其屬非營利性質。」台北高等行政法院96年訴字第2546號判決意旨摘錄。

(2)首查，原告為天主教會籌設之醫療財團法人，經新北市政府稅捐稽徵處認定為「具宗教性質之醫療財團法人，非以營利為目的」，符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定之私立慈善救濟事業認定基準，免徵房屋稅，且由原告捐助章程業、上開台北高等行政法院96年訴字第2546號判決意旨可得出原告為非營利事業團體之性質(參原處分卷第66頁)，已與前開判決不具宗教性質之上訴人新光醫療財團法人有所不同。

(3)又且，該行政法院判決所爭執者係為地下室機房面積是否得免徵房屋稅，與本件爭點在於具宗教性質之「非營利事業」之財團法人，其「未收取對價之停車空間」可否免徵房屋稅之基礎事實並不相符。

(4)次查，系爭房屋稅爭議標的面積共5,483.16平方公尺，目前係作為「未收費」之地下停車空間之用，而該停車場係原告新建安康院區之停車埸，自取得執照至今，均僅供原告員工自用免費停車及提供少數就診民眾臨時免費停車使用，該停車空間並無以供他人使用而收取對價之事實。被告雖主張本件系爭房屋為專供醫療業務之房屋，與一般房屋有所不同，故系爭停車場無該66年函釋適用云云；然而，被告早於先前之新北市政府稅捐稽徵處復查決定書及本件訴訟中自承：「… 4,390平方公尺為供員工使用之地下停車場，依財政部66年 2月26日台財稅字第31250號函釋規定，自102年12月起免徵房屋稅，…」等語 (參被告104年3月2日答辯狀 第6頁)，顯見被告本即肯認系爭房屋有適用66年函釋之前提，否則怎會明文系爭專供醫療業務使用之房屋「 4,390平方公尺為供員工使用之地下停車場」有適用66年函釋而於102年 12月起免徵房屋稅？被告今為全然矛盾之主張，顯有違行政自我拘束原則及禁反言原則之虞。

(5)又被告所援引之最高行政法院102年判字第248號判決內容，並未考量財政部94年函釋之內容，而僅以「…系爭房屋作機房設備使用部分，並非供停放車輛使用，原判決認本件無該函釋所指得免徵房屋稅之情形，並無不合」即駁回上訴人之上訴；與原告於本件主張之原告並非營利事業，並無營利事實，更無符合財政部94年函釋結論三「與營利事業之經營具有不可分離關係」全然不同，不應逕為比附援引。綜上所述，最高行政法院102年判字第248號判決與本件情形全然不同，不應適用於本件訴訟，原告所有之系爭停車場符合66年函釋之要件而應予免徵房屋稅。

(6)退萬步言，縱認最高行政法院102年判字第248號判決內容，而將財政部66年函釋嚴格限縮於僅以一般房屋於地下室所設置供該建築物基本運作所必要之停放車輛等使用(此為假設語，原告否認之)：

①Ⅰ最高行政法院102年判字第248號判決業已明文：「五、本院查…(五)另財政部94年函釋…係以『地下室設置停車空間供停放車輛，而未涉營業行為者』始得免徵房屋稅，…。」而該判決限縮適用範圍者亦僅有66年函釋，並未限縮94年函釋之適用範圍為一般房屋，並且明文財政部94年函釋以「地下室設置停車空間供停放車輛，而未涉營業行為者」得免徵房屋稅。Ⅱ而原告所有之系爭停車場於本件之情形與財政部94年函釋結 論二相符，原告不僅「非屬營利事業」，屬各類建築物地下室設置停車空間供停放車輛而「未涉營業行為」，而該停車空間又非因營利事業經營需要所設置，不僅未收取費用亦具自用性質，並非與營利事業經營具有不可分離關係。是以，系爭面積共5,483.16平方公尺之系爭停車場仍應免徵房屋稅為當。

(二)原告符合財政部94年1月11日台財稅字第00000000000號函(下稱94年函釋)免徵房屋稅之情形，系爭停車場應依該函免徵房屋稅。（北高行卷第68頁背至第69頁背）

1.按財政部94年 1月11日台財稅字第00000000000號函釋(下稱財政部94年函釋，參附件5)：「二、各類建築物地下室設置停車空間供停放車輛，而未涉營業行為者，該地下室停車空間方有免徵房屋稅規定之適用。至建築物之停車空間，如其停車位係供營業、按車收費、出租或為營利事業因本身業務需要所設置，而與營業具有不可分離之關係，則應課以非住家非營業用房屋稅稅率。三、各類建築物地下室及地上建築物供停車場使用之房屋，如非屬自用而與營利事業之經營具有不可分離關係，雖未另外收費，仍應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。」

2.雖被告辯稱系爭房屋地下層5,483.16平方公尺之系爭停車場部分，係供來賓使用而非屬自用，與「天主教耕莘醫療財團法人安康院區」及「杏一醫療用品股份有限公司耕莘安康門市部」之營業行為具有不可分離關係，是以不得依財政部94年函釋免徵房屋稅云云。

3.參照上開94年函釋意旨，「各類」建築物地下室空間若設置停放車輛使用而未有營業行為者，除其停車位係供營業、按車收費、出租或為「營利事業」因本身業務需要所設置，而與營業具有不可分離之關係，或與「營利事業」之經營具有不可分離關係外，均應予免徵房屋稅，並未提及設置之目的必須為自用方可適用該函釋，被告答辯顯無依據。

4.是以，本件原告並非為「營利事業」已如前述，既已與「營利事業」之前提不相符，自無再探討是否係因本身業務需要所設置，而與營業具有不可分離之關係等，被告指稱云云，顯無理由。

5.又且，系爭停車場與營業並非具有不可分離之關係：系爭停車場並無以供他人使用而收取對價之事實，而醫療院所能否招攬客戶所憑藉者乃其醫療服務之品質與醫療人員之水平，有無停車空間根本不影響求診病患之多寡，自與刺激業務、營業等點無關，系爭停車場除為醫療業務之使用，且係法定應為規畫建築之建築物一部分，僅屬為依據建築法等規定應為規劃設置之基本設施；更況，原告並非營利事業，系爭爭議範圍更無「與『營利事業之經營』具有不可分離之關係」。

6.故而，本件原告系爭停車場之設置非供營業、亦未為任何收費或出租行為，顯符合94年函釋而得以免徵房屋稅。

(三)系爭停車場目前沒有設置人員管理，亦無管制進出，在原告的立場，系爭停車場是提供給原告的員工及來醫院就診的民眾使用，但因無設置人員管制，即使非就診民眾及其他一般民眾也可以自由進出使用。

(四)經營醫療事業所憑藉者為醫療服務之品質及醫療人員之水平，有無停車場不影響求診病患之多寡，是以停車場與經營醫療事業不具有不可分離之關係。供員工使用的停車場與本案系爭來賓使用的停車場是共用同一個入口，就是附件七這兩張照片。我們提出的照片可以看得出來，就是Ｂ2到Ｂ5只要是機械車位都是員工使用的停車場。平面都是來賓使用的停車場，從照片就可以看出來。另請參照陳報狀第四點也有說明。Ｂ2到Ｂ5的每一層樓沒有固定說那邊全部是機械式或那邊全部是平面式，但是如果有在該層樓的某個區塊設置機械式的車位，機械式的車位就會排在一起，在每層樓設置機械式的車位不是只有一個地方。詳如原告提出的照片所示。

(五)為此聲明：(1)訴願決定及原處分 （含復查決定）關於核命103年房屋稅繳納稅額超過新臺幣995,215元部分（即關於坐落○○區○○路00號之面積 5483.16平方公尺地下停車場之核命稅額新臺幣202915元）應予撤銷。(2) 訴訟費用由被告負擔。

四、被告則以：

(一)按「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」、「房屋稅依房屋現值，按下列稅率課徵之：……二、非住家用房屋：供營業、私人醫院、診所或自由職業事務所使用者，最低不得少於其房屋現值3％，最高不得超過5％；供人民團體等非營業使用者，最低不得少於其房屋現值百分之1.5％，最高不得超過2.5％。三、房屋同時作住家及非住家用者，應以實際使用面積，分別按住家用或非住家用稅率，課徵房屋稅。但非住家用者，課稅面積最低不得少於全部面積1/6。」、「私有房屋有下列情形之一者，免徵房屋稅：……二、業經立案之私立慈善救濟事業，不以營利為目的，完成財團法人登記者，其直接供辦理事業所使用之自有房屋。」為房屋稅條例第3條、第5條及第15條第1項第2款所規定。

(二)又按「部分房屋地下室曾收取少許管理費，而須按營業用房屋課稅，致其收費尚不足納稅之負擔，因之多有關閉地下室不為使用情形，致造成市區停車之嚴重問題，經有關單位研討，並獲致結論如次：一、各類建築物地下室，僅為利用原有空間設置機器房、抽水機、停放車輛等使用而未收取費用或未出租或由所有權人按月分擔水電、清潔、維護費而非營業者，均應予免徵房屋稅。二、各類建築物地下室如有供營業、辦公或住家使用者，應按實際使用面積分別依有關稅率課徵房屋稅。三、各類建築物地下室供停車使用，而有按車收費或出租供停車使用者，應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。四、各類建築物地下室其使用執照如為停車場，而不作停車使用者，應按地上建築物使用執照所載用途或都市計畫分區使用範圍分別計課房屋稅。」、「二、各類建築物地下室設置停車空間供停放車輛，而未涉營業行為者，該地下室停車空間方有免徵房屋稅規定之適用。至建築物之停車空間，如其停車位係供營業、按車收費、出租或為營利事業因本身業務需要所設置，而與營業具有不可分離之關係，則應課以非住家非營業用房屋稅稅率。三、各類建築物地下室及地上建築物供停車場使用之房屋，如非屬自用而與營利事業之經營具有不可分離關係，雖未另外收費，仍應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。」、「各類建築物地下室停車空間，如僅供車位所有權人停車使用，或所有權人為營利事業時，無償專供其員工停車使用，准依本部66年2月26日台財稅第31250號函會商結論一規定免徵房屋稅。地下室停車位所有權人未取得該址地上建築物所有權者，亦有其適用。」、「……具宗教性質之醫療財團法人房屋稅，102年期係自102年5月31日之次日起、103年期係自103年5月31日之次日起（以後年度依此類推），該法人得以掌握所屬醫院各該年期是否符合本基準規定。爰自 102年期起，具宗教性質之醫療財團法人依本條例第15條第3項規定，申報當地主管稽徵機關調查核定其所屬醫院當年期房屋稅按同條第1項第2款規定免徵之時限，為當年6月1日起算30日，即當年 6月30日止（以後年度依此類推）；於當年 6月30日以前申報，且經當地主管稽徵機關調查核定免徵者，其當年期房屋稅全期免徵。……」分別為財政部66年2月26日台財稅第31250號函（房屋稅法令彙編89年版）、94年1月11日台財稅字第00000000000號函、97年6月18日台財稅字第00000000000號令及102年3月22日台財稅字第00000000000號函所釋示。

(三)再按「查財政部66年函釋：『部分房屋地下室曾收取少許管理費，而須按營業用房屋課稅，致其收費尚不足納稅之負擔，因之多有關閉地下室不為使用情形，致造成市區停車之嚴重問題，經有關單位研討，並獲致結論如次：『一、各類建築物地下室，僅為利用原有空間設置機器房、抽水機、停放車輛等使用而未收取費用或未出租或由所有權人按月分擔水電、清潔、維護費而非營業者，均應予免徵房屋稅。……』固係稅捐稽徵主管機關財政部所發布解釋函令；然該函釋係於特定之背景下所作成之研討結論，認應免徵房屋稅者，為『建築物地下室，僅為利用原有空間設置機器房、抽水機、停放車輛等使用』，在解釋上自應依其作成結論之研討背景，而定其適用之範圍，故該函釋應嚴格限縮於相同之條件下，始得適用，即應僅限於一般房屋於地下室所設置供該建築物基本運作所必要之機器房、抽水機及停放車輛等使用，而不得任意擴張其適用之範圍，否則即與房屋稅條例第2條、第3條之規定不符，亦與租稅法律主義之原則有背。本件依原審所認定之事實，上訴人系爭房屋作機房設備使用部分，設有主變電室、發電機室、抽風機室、中央監控室、空調主機室、鍋爐室、抽風機室、自來水箱、水處理室、消防泵浦室、真空泵浦室、氣體鋼瓶室及抽風機房，係供地上建物新光醫院之醫療業務需要而設置，其面積合計達 2,961.4平方公尺，原判決認係供地上建物新光醫院之醫療業務而設置，與其經營之醫療業務不可分離，核與證據法則、經驗法則及論理法則無違。系爭房屋作機房設備使用部分，既非屬一般房屋於地下室所設置供該建築物基本運作所必要之機器房、抽水機，應非屬財政部66年函釋所指應免徵房屋稅之對象，原判決認無財政部66年函釋之適用，並無不合。」為最高行政法院102年度判字第248號判決參照。

(四)本案原告所有系爭房屋，經新北市政府工務局於102年11月12日核發102店使字第00493號使用執照，並於103年 2月20日向被告機關申報房屋稅籍，業經被告機關103年3月21日北稅新二字第0000000000號函核定自102年 12月起全部面積按非住家非營業用稅率課徵房屋稅在案。嗣原告於103年3月24日及同年 4月10日主張系爭房屋符合「具宗教性質之醫療財團法人符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定之私立慈善救濟事業認定基準」之規定，向被告機關申請免徵房屋稅，經被告機關分別於103年4月 1日及同年4月25日現場勘查後認定3萬3,813.58平方公尺（含系爭房屋地下室部分面積7,694.17平方公尺）為直接供該醫療事業所使用符合前揭認定基準，准自103年 3月起暫予免徵房屋稅；面積44.31平方公尺部分係供杏一醫療用品股份有限公司耕莘安康門市部營業使用，自103年4月起改按營業用稅率課徵房屋稅； 4,390平方公尺為供員工使用之地下停車場，依財政部66年 2月26日台財稅第31250號函釋規定，自102年12月起免徵房屋稅，另5,483.16平方公尺部分為供來賓使用之地下停車場，與房屋稅條例第15條第1項第2款所稱「直接供辦理事業所使用」尚屬有別，參照財政部94年1月11日台財稅字第00000000000號函釋規定，仍應自102年 12月起按非住家非營業用稅率課徵房屋稅，此有現場勘查照片24幀附卷可稽，是被告機關據以核定系爭房屋103年房屋稅119萬7,410元，於法洵屬有據，並無違誤。

(五)至原告主張系爭房屋地下層部分面積5,483.16平方公尺係作為「未收費」之地下停車空間使用，取得執照至今僅供「本院員工自用免費停車」及少數就診民眾臨時停車免費使用，又本身非屬營利事業，設置地下停車場之目的在於自用而非本身業務需要，更非基於營業用途所設置，與營業並非具有不可分離之關係，依房屋稅條例第15條第1項第2款、財政部66年 2月26日台財稅第31250號函及94年1月11日台財稅字第00000000000 號函釋規定符合免徵房屋稅之要件一節，按附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，除有符合房屋稅條例中免徵房屋稅之相關規定外，均需依法課徵房屋稅。查系爭房屋地下室共5層，總面積為1萬7,567.33平方公尺，經被告機關派員現場勘查結果，部分面積7,694.17平方公尺為直接醫療事業所使用，符合「具宗教性質之醫療財團法人符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定之私立慈善救濟事業認定基準」規定，准自103年3月起暫予免徵房屋稅；餘面積9,873.16平方公尺為供員工及來賓使用之停車場，核非直接醫療事業所使用，並無依房屋稅條例第15條第1項第2款規定免徵房屋稅之適用，惟其中部分面積 4,390平方公尺為無償專供員工使用之停車場，按前揭97年 6月18日台財稅字第00000000000號令規定，准依財政部66年2月26日台財稅第31250號函規定免徵房屋稅，另面積 5,483.16平方公尺部分為供來賓使用之停車場，參照最高行政法院 102年度判字第248號判決意旨，前揭財政部66年2月26日台財稅第31250號函釋應嚴格限縮於在一般房屋於地下室所設置供該建築物基本運作所必要之機器房、抽水機及停放車輛等使用，始得有免徵房屋稅之適用，惟本案系爭房屋為專供醫療業務之房屋，核與一般房屋有所不同，自無該函釋之適用，被告機關遂參照前揭財政部94年1月11日台財稅字第00000000000號函釋規定，按非住家非營業用稅率課徵房屋稅，於法並無不合，是原告所訴，顯有所誤解，核無可採。

(六)按「房屋稅依房屋現值，按下列稅率課徵之：一、住家用房屋：供自住或公益出租人出租使用者，為其房屋現值1.2％；其他供住家用者，最低不得少於其房屋現值1.5，最高不得超過3.6％。各地方政府得視所有權人持有房屋戶數訂定差別稅率。二、非住家用房屋：供營業、私人醫院、診所或自由職業事務所使用者，最低不得少於其房屋現值3％，最高不得超過5％；供人民團體等非營業使用者，最低不得少於其房屋現值1.5％，最高不得超過2.5％。三、房屋同時作住家及非住家用者，應以實際使用面積，分別按住家用或非住家用稅率，課徵房屋稅。但非住家用者，課稅面積最低不得少於全部面積1/6。前項第1款供自住及公益出租人出租使用之認定標準，由財政部定之。」、「直轄市及縣（市）政府得視地方實際情形，在前條規定稅率範圍內，分別規定房屋稅徵收率，提經當地民意機關通過，報請或層轉財政部備案。」、「三、私立醫院、診所、自由業事務所、補習班及人民團體等非營業用房屋按房屋現值課徵2％」分別為房屋稅條例第5條、第6條及100年4月1日發布新北市房屋稅徵收率表所明定。

(七)又按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」、「將貨物之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。提供勞務予他人，或提供貨物與他人使用、收益，以取得代價者，為銷售勞務。但執行業務者提供其專業性勞務及個人受僱提供勞務，不包括在內。」、「下列貨物或勞務免徵營業稅：三、醫院、診所、療養院提供之醫療勞務、藥品、病房之住宿及膳食。」為加值型及非加值型營業稅法第1條、第3條第1項、第2項及第8條第1項第3款所規定。

(八)按「部分房屋地下室曾收取少許管理費，而須按營業用房屋課稅，致其收費尚不足納稅之負擔，因之多有關閉地下室不為使用情形，致造成市區停車之嚴重問題，經有關單位研討，並獲致結論如次：一、各類建築物地下室，僅為利用原有空間設置機器房、抽水機、停放車輛等使用而未收取費用或未出租或由所有權人按月分擔水電、清潔、維護費而非營業者，均應予免徵房屋稅。二、各類建築物地下室如有供營業、辦公或住家使用者，應按實際使用面積分別依有關稅率課徵房屋稅。三、各類建築物地下室供停車使用，而有按車收費或出租供停車使用者，應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。四、各類建築物地下室其使用執照如為停車場，而不作停車使用者，應按地上建築物使用執照所載用途或都市計畫分區使用範圍分別計課房屋稅。」、「二、各類建築物地下室設置停車空間供停放車輛，而未涉營業行為者，該地下室停車空間方有免徵房屋稅規定之適用。至建築物之停車空間，如其停車位係供營業、按車收費、出租或為營利事業因本身業務需要所設置，而與營業具有不可分離之關係，則應課以非住家非營業用房屋稅稅率。三、各類建築物地下室及地上建築物供停車場使用之房屋，如非屬自用而與營利事業之經營具有不可分離關係，雖未另外收費，仍應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。」、「各類建築物地下室停車空間，如僅供車位所有權人停車使用，或所有權人為營利事業時，無償專供其員工停車使用，准依本部66年2月26日台財稅第31250號函會商結論一規定免徵房屋稅。地下室停車位所有權人未取得該址地上建築物所有權者，亦有其適用。」分別為財政部66年2月26日台財稅第31250號函（房屋稅法令彙編89年版）、94年1月11日台財稅字第00000000000號函、97年6月18日台財稅字第00000000000號令所釋示。

(九)有關大院104年4月16日承審法官庭諭請被告機關就新北市非住家非營業用房屋之房屋稅率為按房屋現值課徵 2％提供法源依據ㄧ節，依房屋稅條例第5條規定房屋分為住家用房屋及非住家用房屋，分別訂定不同之房屋稅稅率範圍，又依房屋稅條例第 6條規定授權地方政府得視地方實際情形，在前條規定稅率範圍內，分別規定房屋稅徵收率，依100年 4月1日發布新北市房屋稅徵收率表規定私立醫院、診所、自由業事務所、補習班及人民團體等非營業用房屋按房屋現值課徵2％，是新北市非住家非營業用房屋之房屋稅率為2％。

(十)另有關大院104年4月16日承審法官庭諭請被告機關就原告主張系爭房屋地下層作停車空間，未收費營業，依財政部94年1月11 日台財稅字第00000000000號函釋規定「各類建築物地下室設置停車空間供停放車輛，而未涉營業行為者，該地下室停車空間方有免徵房屋稅規定之適用」應免徵房屋稅表示法律意見ㄧ節，參照加值型及非加值型營業稅法規定銷售貨物或勞務皆屬「營業行為」，又銷售貨物或勞務之定義於該法第3條第1項、第2項亦有規定在案，查系爭房屋地上層部分係分別供「天主教耕莘醫療財團法人安康院區」及「杏一醫療用品股份有限公司耕莘安康門市部」使用，係為銷售貨物或勞務之「營業行為」，縱系爭房屋地下層5,483.16平方公尺供來賓使用之停車場部分並未有收費營業，仍為與系爭房屋地上層營業行為之經營具有不可分離關係，依前揭財政部94年1月11日台財稅字第00000000000號函釋規定，被告機關按非住家非營業用稅率課徵房屋稅，並無違誤。

(十一)會有財政部66年函釋是因一般大樓地下室有停車空間可供停車，但所有權人怕被課徵房屋稅，故不敢提供空間停車，為了解決這樣的問題才會有66年函釋，故102年判字第248號判決才會將此函釋限縮於一般房屋。94年函釋是說明如地下停車場與建物上方之營業行為有不可分離關係時，仍依非住非營課徵房屋稅，被告認為醫療行為屬營業行為，原告停車場是供民眾看病停車使用，與樓上醫療行為有不可以分離的關係，則須課徵房屋稅，不限於使用單位是否為營利事業單位，該函釋主要在於是否有營業行為，而非是否為營利事業。原告申請免稅時被告會到現場勘查，勘查前原告提出原處分卷第71頁資料，資料顯示系爭停車場有分三種不同用途，分別是專供本院單位使用、員工使用、來賓使用，依房屋稅條例規定，如現在停車場使用情況有所變更，原告應向被告提出申請，被告會再經確認審查是否免稅

(十二)被告認為具有與營業不可分離的關係，理由為使用停車場的民眾他其目的應為接受系爭建物樓上的醫療服務，所以該停車場與樓上的醫療服務間具有不可分離的關係。見原處分卷第71頁就是當初原告提供給被告供員工使用的停車場跟來賓使用的停車場的面積，所以被告就直接按這個面積核課房屋稅。

(十三)為此聲明：(1)駁回原告之訴。(2)訴訟費用由原告負擔。

五、本件如事實概要欄所述之事實，除後列之兩造爭點外，有新北市房屋稅籍紀錄表、新北市新店地政事務所建物測量成果圖、新北市政府工務局102店使字第00493號使用執照、台北縣政府工務局 98店建字第00383號建造執照、建物所有權狀、新北市政府稅捐稽徵處具宗教性質之醫療財團法人符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定之私立慈善救濟事業認定基準現場勘查紀錄表、新北市政府稅捐稽徵處具宗教性質之醫療財團法人符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定之私立慈善救濟事業認定基準審查書、房屋稅免徵申請書、新北市政府稅捐稽徵處103年 5月9日北稅新二字第0000000000號函暨所附103年房屋稅繳款書、新北市政府稅捐稽徵處103年8月26日北稅法字第0000000000號復查決定書、新北市政府103年12月15日北府訴決字第0000000000號訴願決定（案號：0000000000號）為證，核堪認定為真正。而查本件兩造之爭點，經核厥為：被告就系爭房屋部分面積5,483.16平方公尺（為供來賓使用之地下停車場，即系爭停車場），認核無免徵房屋稅之適用，應自102年 12月起按非住家非營業用稅率課徵房屋稅，被告為此以原處分據以核定系爭停車場 103年房屋稅202195元，是否適法有據？

六、本院之判斷

(一)按房屋稅條例第 3條規定：「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」，同條例第 5條規定：「房屋稅依房屋現值，按下列稅率課徵之：……二、非住家用房屋：供營業、私人醫院、診所或自由職業事務所使用者，最低不得少於其房屋現值 3％，最高不得超過 5％；供人民團體等非營業使用者，最低不得少於其房屋現值百分之1.5％，最高不得超過2.5％。三、房屋同時作住家及非住家用者，應以實際使用面積，分別按住家用或非住家用稅率，課徵房屋稅。但非住家用者，課稅面積最低不得少於全部面積1/6。」，同條例第15條第1項第2款則規定：「私有房屋有下列情形之一者，免徵房屋稅：……二、業經立案之私立慈善救濟事業，不以營利為目的，完成財團法人登記者，其直接供辦理事業所使用之自有房屋。」。

(二)次按「部分房屋地下室曾收取少許管理費，而須按營業用房屋課稅，致其收費尚不足納稅之負擔，因之多有關閉地下室不為使用情形，致造成市區停車之嚴重問題，經有關單位研討，並獲致結論如次：一、各類建築物地下室，僅為利用原有空間設置機器房、抽水機、停放車輛等使用而未收取費用或未出租或由所有權人按月分擔水電、清潔、維護費而非營業者，均應予免徵房屋稅。二、各類建築物地下室如有供營業、辦公或住家使用者，應按實際使用面積分別依有關稅率課徵房屋稅。三、各類建築物地下室供停車使用，而有按車收費或出租供停車使用者，應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。四、各類建築物地下室其使用執照如為停車場，而不作停車使用者，應按地上建築物使用執照所載用途或都市計畫分區使用範圍分別計課房屋稅。」有財政部民國66年 2月26日台財稅字第31250號函釋內容在案。又財政部民國94年1月11日台財稅字第00000000000號函釋：「主旨： 有關建築物之地下停車場，如無營業行為，則該停車空間可免徵房屋稅，惟如其營業收費，或供營利事事業所使用者，則應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。內容：二、各類建築物地下室設置停車空間供停放車輛，而未涉營業行為者，該地下室停車空間方有免徵房屋稅規定之適用。至建築物之停車空間，如其停車位係供營業、按車收費、出租或為營利事業因本身業務需要所設置，而與營業具有不可分離之關係，則應課以非住家非營業用房屋稅稅率。三、各類建築物地下室及地上建築物供停車場使用之房屋，如非屬自用而與營利事業之經營具有不可分離關係，雖未另外收費，仍應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。」。另「各類建築物地下室停車空間，如僅供車位所有權人停車使用，或所有權人為營利事業時，無償專供其員工停車使用，准依本部66年 2月26日台財稅第31250號函會商結論一規定免徵房屋稅。地下室停車位所有權人未取得該址地上建築物所有權者，亦有其適用。」，此亦有財政部民國97年6月18日台財稅字第00000000000函釋在案。上開函釋等均乃係財政部基於其主管權責，為執行稅捐徵收關於房屋屋稅事項所為之解釋，其內容亦屬具體明確，亦無違法律保留原則，其所屬稽徵機關辦理相關案件自得援用，核先敘明。

(三)經查，原告所有系爭房屋，經新北市政府本府工務局於 102年11月12日核發102店使字第00493號使用執照，並於103年2月20日向被告申報房屋稅籍，業經被告103年3月21日北稅新二字第0000000000號函核定自102年 12月起全部面積按非住家非營業用稅率課徵房屋稅在案。嗣申請人於103年3月24日及同年 4月10日主張系爭房屋符合「具宗教性質之醫療財團法人符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定之私立慈善救濟事業認定基準」之規定，向被告申請免徵房屋稅，經被告分別於103年 4月1日及同年4月25日現場勘查後認定33,813.58平方公尺為直接供該醫療事業所使用符合前揭認定基準，准自103年3月起暫予免徵房屋稅；面積 44.31平方公尺部分係供杏一醫療用品股份有限公司耕莘安康門市部營業使用，自103年4月起改按營業用稅率課徵房屋稅； 4,390平方公尺為供員工使用之地下停車場，依財政部66年 2月26日台財稅第31250號函釋規定，自102年12月起免徵房屋稅，此有北市房屋稅籍紀錄表、新北市新店地政事務所建物測量成果圖、新北市政府工務局102店使字第00493號使用執照、台北縣政府工務局98店建字第 00383號建造執照、建物所有權狀、新北市政府稅捐稽徵處具宗教性質之醫療財團法人符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定之私立慈善救濟事業認定基準現場勘查紀錄表、新北市政府稅捐稽徵處具宗教性質之醫療財團法人符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定之私立慈善救濟事業認定基準審查書、房屋稅免徵申請書等於原處分卷為憑，並為兩造所不爭，核堪採認為真實無誤。

(四)次查，被告就系爭房屋部分面積5,483.16平方公尺，係屬原告醫院為供來賓使用之地下停車場，此有天主教耕莘醫療財團法人耕莘醫院安康院區地下室【依新店地政事務所測量成果圖總面積】（見原處分卷第71頁），並為兩造所不爭。而查：按財政部民國66年2月26日台財稅字第31250號函釋（下簡稱66年函釋）年內容：「部分房屋地下室曾收取少許管理費，而須按營業用房屋課稅，致其收費尚不足納稅之負擔，因之多有關閉地下室不為使用情形，致造成市區停車之嚴重問題，經有關單位研討，並獲致結論如次：『一、各類建築物地下室，僅為利用原有空間設置機器房、抽水機、停放車輛等使用而未收取費用或未出租或由所有權人按月分擔水電、清潔、維護費而非營業者，均應予免徵房屋稅。……』」，乃稅捐稽徵主管機關財政部所發布解釋函令，原告雖據以上開函釋主張系爭停車場應予免徵房屋稅，並以被告所執最高行政法院102年度判字第248號判決，於本案基礎之事實與法律上之適用有所不同為主張。然查：

(1)就上開66年函釋，被告雖以該函釋係於特定之背景下所作成之研討結論，認應免徵房屋稅者，為『建築物地下室，僅為利用原有空間設置機器房、抽水機、停放車輛等使用』，在解釋上自應依其作成結論之研討背景，而定其適用之範圍，因認函釋應嚴格限縮於相同之條件下，始得適用，即應僅限於一般房屋於地下室所設置供該建築物基本運作所必要之機器房、抽水機及停放車輛等使用，而不得任意擴張其適用之範圍，否則即與房屋稅條例第2條、第3條之規定不符為主張。然本院觀諸上開函釋內容乃均係以「各類建築物」之地下室所為之解釋適用，是否如該被告所主張應僅限於「一般房屋」始有適用，本有可議。

(2)依最高行政法院102年度判字第248號判決：「上訴人以本件系爭房屋作機房設備使用部分，完全符合財政部66年函釋所指免徵房屋稅之情形，原判決未予適用，有違背稅捐稽徵法第1條之1第1項但書之違背法令情事。 查財政部66年函釋：「部分房屋地下室曾收取少許管理費，而須按營業用房屋課稅，致其收費尚不足納稅之負擔，因之多有關閉地下室不為使用情形，致造成市區停車之嚴重問題，經有關單位研討，並獲致結論如次：『一、各類建築物地下室，僅為利用原有空間設置機器房、抽水機、停放車輛等使用而未收取費用或未出租或由所有權人按月分擔水電、清潔、維護費而非營業者，均應予免徵房屋稅。……』」固係稅捐稽徵主管機關財政部所發布解釋函令；然該函釋係於特定之背景下所作成之研討結論，認應免徵房屋稅者，為「建築物地下室，僅為利用原有空間設置機器房、抽水機、停放車輛等使用」，在解釋上自應依其作成結論之研討背景，而定其適用之範圍，故該函釋應嚴格限縮於相同之條件下，始得適用，即應僅限於一般房屋於地下室所設置供該建築物基本運作所必要之機器房、抽水機及停放車輛等使用，而不得任意擴張其適用之範圍，否則即與房屋稅條例第2條、第3條之規定不符，亦與租稅法律主義之原則有背。本件依原審所認定之事實，上訴人系爭房屋作機房設備使用部分，設有主變電室、發電機室、抽風機室、中央監控室、空調主機室、鍋爐室、抽風機室、自來水箱、水處理室、消防泵浦室、真空泵浦室、氣體鋼瓶室及抽風機房，係供地上建物新光醫院之醫療業務需要而設置，其面積合計達 2,961.4平方公尺，原判決認係供地上建物新光醫院之醫療業務而設置，與其經營之醫療業務不可分離，核與證據法則、經驗法則及論理法則無違。系爭房屋作機房設備使用部分，既非屬一般房屋於地下室所設置供該建築物基本運作所必要之機器房、抽水機，應非屬財政部66年函釋所指應免徵房屋稅之對象，原判決認無財政部66年函釋之適用，並無不合。上訴人以原判決未適用財政部66年函釋，就系爭房屋作機房設備使用部分免徵房屋稅，有違背稅捐稽徵法第1條之1第 1項但書之違背法令情事，自難認為有理由。....」（見上開判決書理由五（四）），是否即認上開66年函釋，應僅限於一般建築物始有適用仍屬可議，本院認無寧是從上開醫療建築物，就其另作有主變電室、發電機室、抽風機室、中央監控室、空調主機室、鍋爐室、抽風機室等機房設備使用，認非屬非屬一般房屋於地下室所設置供該建築物基本運作所必要之機器房、抽水設備來採認，而以該另作有主變電室、發電機室、抽風機室、中央監控室、空調主機室、鍋爐室、抽風機室等機房設備使用之房屋，係供地上建物醫院之醫療業務需要而設置，與建物即醫院經營之醫療業務不可分離之要件，呼應其母法即房屋稅同條例第15條第1項第2款所規定該業經立案之私立慈善救濟事業，不以營利為目的，完成財團法人登記者，而其「直接供辦理事業所使用之自有房屋。」，而認始得免徵房屋稅之規定。

(3)本件原告張系爭房屋5,483.16平方公尺部分為新建安康院區之停車場，雖原告主張因醫院為新設，初期就診人數不多，故取得使用執照迄今，僅供員工及提供就診民眾臨時停車使用，未有收費、營業或出租之情。然就系爭房屋為專供醫療業務之房屋，而系爭房屋已設有地下室部分面積 4,390平方公尺為供員工使用之停車場，係屬無償專供其員工停車使用，此部分按前揭97年6月18日台財稅字第00000000000號令規定，已准依財政部66年2月26日台財稅第31250號函規定免徵房屋稅；惟究此系爭部分面積5,483.16平方公尺，參照財政部民國94年1月11日台財稅字第00000000000號函釋：「主旨：有關建築物之地下停車場，如無營業行為，則該停車空間可免徵房屋稅，惟如其營業收費，或【供營利事事業所使用者】，則應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。內容：二、各類建築物地下室設置停車空間供停放車輛，而未涉營業行為者，該地下室停車空間方有免徵房屋稅規定之適用。至建築物之停車空間，如其停車位係供營業、按車收費、出租或【為營利事業因本身業務需要所設置，而與營業具有不可分離之關係】，則應課以【非住家非營業用】房屋稅稅率。三、各類建築物地下室及地上建築物供停車場使用之房屋，如【非屬自用而與營利事業之經營具有不可分離關係，雖未另外收費】，仍應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。」，既為該營利事業所使用，供做來賓、一般民眾使用之地下室停車場，已非屬自用（與該供員工使用之地下停車場之設置方式及管理使用，乃有所區隔與不同，此有原告104年9月9日之陳報狀及所附照片可加區分），本與房屋稅條例第15條第1項第2款所稱「直接供辦理事業所使用」有別，自不符合免徵房屋稅之情形。然其既為經營該醫療事業所使用，供做來賓、一般民眾使用之地下室停車場，而利用原有地上醫療建物之地下室設置，供來賓民眾看病就診停車之業務上需要使用而設置，縱依該原告所主張非其經營醫療事業所需之設置，然仍與其建物提供之醫療行為之經營有不可分離的關係自明，其既非屬自用，雖未另外收費，依上開函釋三所揭仍應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。」，被告為此，參照上開財政部上開94年1月11日台財稅字第00000000000號函釋規定，認仍應自102年 12月起按非住家非營業用稅率課徵房屋稅，於法即屬有據，並無違誤。

(五)本院綜上所述，系爭房屋部分面積5,483.16平方公尺，為供來賓使用之地下停車場，既非系爭房屋作機房設備使用部分，非屬一般房屋於地下室所設置供該建築物基本運作所必要之機器房、抽水機，被告認非屬財政部66年函釋所指應免徵房屋稅之對象，並無不合。被告依該財政部民國94年 1月11日台財稅字第 00000000000號函釋所揭：有關建築物之地下停車場，....供營利事事業所使用者，則應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。即以該各類建築物建築物之停車空間，非屬自用，而與營業具有不可分離之關係，雖未另外收費，仍應按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。本案系爭供來賓停車使用之地下停車場，既為該營利事業所使用，供做來賓、一般民眾使用之地下室停車場，已非屬自用（與該供員工使用之地下停車場之設置方式及管理使用，既有所不同，此已如前述），與房屋稅條例第15條第1項第2款所稱「直接供辦理事業所使用」有別，當不符合免徵房屋稅之情形。而其既為該醫療事業所使用，供做來賓、一般民眾使用之地下室停車場，而利用原有地上醫療建物之地下室設置，與供來賓民眾看病就診停車之業務上需要使用而設置，縱依原告主張非其經營醫療事業所需之設置，然仍與其建物提供之醫療行為之經營有不可分離的關係自明，其既非屬自用，雖未另外收費，被告為此認仍應自102年 12月起按非住家非營業用稅率課徵房屋稅，據以原處分核課系爭停車場 103年房屋稅稅額（為202195元），即屬適法有據，復查及訴願決定遞予維持，亦無不合，原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後，核與本件判決結果均不生影響，爰無庸一一再加論述，附敘明之。

八、本件第一審裁判費，應由敗訴之原告負擔，爰判決如主文第2項所示。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98 條第1項前段，判決如主文。