臺灣新北地方法院100年度訴字第328號

• 裁判案由: 商業會計法等
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣新北地方法院
• 裁判日期: 100 年 03 月 25 日
• 法官: 鄭凱文
• 當事人: 張世坤

臺灣板橋地方法院刑事判決　　　　　　　100年度訴字第328號公　訴　人　臺灣板橋地方法院檢察署檢察官
被　　　告　張世坤
陳春蘭
共　　　同
選任辯護人　孫天麒律師
上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（99年度偵字第14696 號），被告於準備程序為有罪之陳述，經本院合議庭裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序，判決如下：
主 文
張世坤共同連續犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，累犯，處有期徒刑捌月，減為有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
陳春蘭共同連續犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。緩刑貳年，並向國庫支付新臺幣伍萬元。
事 實
一、張世坤前因公共危險案件，經本院以90年度板交簡字第572
號判決判處有期徒刑3 月確定，於民國91年5 月10日易科罰金執行完畢。詎仍不知悔改，緣陳春蘭自93年6 月4 日起，擔任址設台北市○○區○○路2 段374 號9 樓「昱景國際實業有限公司」（於94年12月2 日遷至臺北縣中和市○○路○段34巷44號4 樓，下稱昱景公司）之登記負責人，張世坤則為實際負責業務之人，二人均為商業會計法上之商業負責人，明知昱景公司並無實際銷貨予附表二所示之伊達侃科技有限公司、瑞鏵實業股份有限公司、摩叻達國際有限公司、魔法貓實業有限公司、源得股份有限公司及趨視數位科技有限公司等公司之事實，竟自93年11月間起至95年6 月間止，共同基於明知不實事項而填製不實會計憑證及幫助他人逃漏營業稅捐之概括犯意聯絡，連續虛偽開立不實統一發票共92張，銷售額計新台幣（下同）40,721,280元，交付予如前開公司充當進項憑證，再由該等公司持向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額，以此不正當之方法，幫助前開公司（起訴書誤載為如附表二編號1 、2 、4 、6 所示之營業人）逃漏營業稅捐共計2,036,068 元，足以生損害於稅捐稽徵機關對稅款稽徵管理之公平及正確性。
二、案經財政部臺灣省北區國稅局移送臺灣板橋地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、本件被告張世坤、陳春蘭所犯係死刑、無期徒刑、最輕本刑為3 年以上有期徒刑以外之罪，其於準備程序就被訴事實為有罪之陳述，經本院告知簡式審判程序之旨，並聽取被告、辯護人及檢察官之意見後，認無不得或不宜改依簡式審判程序進行之情事，依刑事訴訟法第273 條之1 第1 項規定，裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序，合先敘明。
二、上開犯罪事實，業據被告張世坤、陳春蘭於本院審理中坦承不諱，且有昱景公司變更登記表、財政部臺灣省北區國稅局查緝案件稽查報告、財政部臺灣省北區國稅局中和稽徵所查緝涉嫌虛設行號案情調查報告、專案申請調檔查核清單、使用統一發票申請書、營業稅年度資料查詢進項來源明細、營業稅年度資料查詢銷項去路明細等在卷可資佐證，足認被告上開出於任意性之自白與事實相符，堪以採信。本案事證明確，被告二人犯行洵堪認定。
三、新舊法比較：
㈠刑法部分：
按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2
條第1 項定有明文。查被告張世坤、陳春蘭為本件之行為後，刑法於94年2 月2 日修正公布，並自95年7 月1 日施行。該條之規定係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是該條規定本身雖亦經修正，但因屬適用法律之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，應逕適用裁判時之修正後刑法第2 條規定，以決定適用之刑罰法律。次按法律變更之比較適用，比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較；且就比較之結果，須為整體之適用，不能割裂分別適用各該有利於行為人之法律，此即法律變更之比較適用所應遵守之「罪刑綜合比較原則」及「擇用整體性原則」（參照最高法院24年上字第4634號判例、同院27 年 上字第2615號判例，及最高法院95年第8 次刑事庭會議決議）。茲就本件新舊法比較之情形分述如下：
1.修正後刑法第33條第5 款規定罰金刑為新臺幣1000元以上，以百元計算之，修正前則規定罰金為1 元以上，且以銀元為計算單位，依刑法施行法第1 條之1 及現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2 條規定折算後，罰金刑則為新臺幣30元以上，經比較新、舊法之結果，修正後之法律未有利於被告。
2.修正前刑法第28條規定：「二人以上共同『實施』犯罪之行為者，皆為正犯」，此「實施」包含陰謀、預備、著手及實行等階段；修正後刑法則規定：「二人以上共同『實行』犯罪之行為者，皆為共同正犯」，僅共同實行犯罪行為者，始成立共同正犯。是修正後刑法共同正犯之範圍顯然縮小，而排除「陰謀共同正犯」、「預備共同正犯」之適用，惟於本案不生影響。
3.修正前刑法第55條規定：「一行為而觸犯數罪名，或犯一罪而其方法或結果之行為犯他罪名者，從一重處斷。」，刑法修正後則刪除牽連犯之規定，一行為而其方法或結果犯他罪者，應論以數罪併罰，故比較新舊法之結果，修正後之刑法對被告並未較為有利。
4.刑法修正後刪除第56條連續犯之規定，改以一罪一罰為原則，兩相比較，自以修正前之連續犯規定，有利於被告。
5.刑法第47條關於累犯之規定，固亦於本次修正。惟按依最高法院95年度第8 次及95年度第21次刑事庭會議決議意旨，甲受有期徒刑之執行完畢，於5 年內之95年1 月間故意再犯有期徒刑以上之罪，無論依修正前刑法第47條或修正後第47條第1 項之規定，均構成累犯，即無有利或不利之情形，是於刑法修正施行後法院為裁判時，無庸為新、舊法之比較。個案如有其他應依刑法第二條第一項之規定為新、舊法之比較情形時，依綜其全部罪刑之結果而為比較後，整體適用法律（最高法院 97 年度第 2 次刑事庭會議決議參照）。
6.再罰金刑之加重及減輕，依修正後刑法第67條規定，其最高度及最低度同加減之，修正前刑法第68條則僅加減其最高度，被告既因修正前刑法第56條連續犯之規定而加重其刑，修正後之刑法第67條自不利於被告。
7.綜上法律修正前、後之比較，揆諸前揭最高法院決議及刑法第2 條第1 項前段之「從舊從輕」原則，新法對被告張世坤、陳春蘭並非有利，應適用修正前之刑法相關規定處斷。
㈡商業會計法部分：
按商業會計法於95年5 月24日修正公布，於同年月26日施行，有關商業法第71條第1 款修正前、後之構成要件均相同，但修正前之法定刑為「5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」，而修正後之法定刑則為「5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，惟因被告前揭事實欄所示行為之最後犯罪時間為95年6 月間，係於商業會計法修正後，即應直接適用修正後商業會計法之規定，自無新舊法比較問題，併此敘明。
四、論罪科刑：
㈠按統一發票係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，係商業會計法第15條第1 款所列之原始憑證，屬商業會計法所稱之會計憑證。又商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項，而填製會計憑證罪，原即含有業務上登載不實之本質，為刑法第215 條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215 條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院87年度台非字第389 號、87年度台上字第11號、94年度台非字第98號判決參照）。被告張世坤、陳春蘭明知為不實事項而填製附表二所示不實統一發票，並將92紙發票交付予附表二所示公司充作進項憑證，該等公司再持上開發票向稅捐主管機關申報進項金額，憑供扣抵銷項稅額，核其等所為事實欄所示之行為，均係犯商業會計法第71條第1 款之填製不實罪、稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪。
㈡按稅捐稽徵法第43條係對於逃漏稅捐之教唆或幫助行為特設之專條，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯，故如二人以上者同犯該條之罪，應不排除共同正犯之適用（參見臺灣高等法院暨所屬法院87年度法律座談會研討結果、司法院（78）廳刑一字第1692號函）。是被告張世坤、陳春蘭所犯事實欄所示之填載不實罪及幫助逃漏稅捐罪，具有犯意聯絡及行為分擔，應依刑法第28條之規定，論以共同正犯。
㈢被告張世坤、陳春蘭所犯填製不實罪、幫助逃漏稅捐罪，均時間緊接，方法相同，所犯各係犯罪構成要件相同之罪名，顯均係基於概括犯意反覆為之，皆為連續犯，應依修正前刑法第56條之規定，各論以一罪，並均加重其刑；且被告張世坤、陳春蘭所犯前開連續填載不實罪與連續幫助逃漏稅捐罪間，具有方法、結果之牽連關係，應依修正前刑法第55 條
後段之規定，從一重商業會計法第71條第1 款之連續填製不實罪處斷。又被告張世坤曾有事實欄所載之犯罪宣告及執行情形，於91 年5月10日易科罰金執行完畢等情，有臺灣高等法院被告前案紀錄表附卷可稽，其前受有期徒刑執行完畢，於5 年內故意再犯前揭有期徒刑以上之罪，為累犯，應依刑法第47條第1 項規定，加重其刑，並與其前揭加重事由，遞加重之。
㈣爰審酌被告無視國家法令規定，開立不實發票，幫助他公司逃漏稅捐，致國家財政遭受損失，且影響稅賦管理之公平與正確性，所為實屬非是，惟念其等犯後於本院審理中均已坦白承認犯行，兼衡被告之犯罪動機、期間、幫助逃漏稅捐之數額，及犯罪之所得等一切情狀，分別量處如主文所示之刑及就被告陳春蘭部分諭知如易科罰金之折算標準（被告行為後，關於易科罰金部分，修正後刑法刪除「因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者」之要件，並將易科罰金之折算標準，由原配合廢止前之罰金罰鍰提高標準條例第2 條規定之銀元100 元至銀元300 元折算1
日，提高為新臺幣1,000 元、2,000 元或3,000 元折算1 日，是依修正後刑法第2 條第1 項前段之規定，應適用修正前之刑法第41條第1 項前段之規定，諭知易科罰金之折算標準）。末查，被告張世坤、陳春蘭所為事實欄所示之犯行，均係在96年4 月24日前所犯，且無中華民國九十六年罪犯減刑條例所定不予減刑之情形，爰均依同條例第2 條第1 項第3
款之規定，減其宣告刑2 分之1 後，均諭知減刑後易科罰金之折算標準（依前開說明，應適用修正前之刑法第41條第1
項前段之規定對被告較為有利，故依修正前之刑法第41 條
第1 項前段規定，對被告二人諭知易科罰金之折算標準）。本院綜合斟酌上情，認對被告張世坤、陳春蘭分別量處如主文所示之刑為妥適，公訴人各求刑有期徒刑6 月、4 月尚嫌過重，附此敘明。
㈤再者，被告陳春蘭前未曾受有期徒刑以上刑之宣告，於本院審理中已坦承所有犯行，堪認其無非係因一時短於思慮致罹刑章，信經此教訓後，當知所警惕，且無證據證明其因本件犯行獲有暴利，故實宜使其有機會得以改過遷善，是以本院認尚無逕對被告陳春蘭施以自由刑之必要，自可先賦予被告適當之社會處遇，以期其能有效回歸社會，故上開對被告宣告之刑，以暫不執行為適當，爰依刑法第74條第1 項第1 款規定，諭知緩刑2 年（按本條規定亦於95年7 月1 日修正施行，然參照最高法院前揭決議意旨，直接適用修正後之該條款規定即可），以啟自新。但被告陳春蘭以虛開會計憑證供他人犯罪，對社會賦稅公平已造成相當程度之影響，對此犯行應施以一定程度之懲戒，以免大眾心存僥倖，而無從杜絕，故依其涉案程度輕重及所造成危害之程度，命被告陳春蘭向國庫支付5 萬元，以資懲儆。
五、公訴意旨另以：被告張世坤與被告陳春蘭共同基於逃漏營業稅捐之犯意，明知昱景公司並未實際向如附表一所示之安鑫國際股份有限公司、倫宜企業有限公司、瑩勝國際有限公司、瑞貝卡國際有限公司進貨之事實，竟自93年11月間起至95年6 月間止，先後向上開公司，取得如附表一所示之不實統一發票共93紙，銷售額共計40,131,525元，充作昱景公司之進項憑證，向稅捐稽徵機關申報不實之進項金額及稅額，藉以抵扣並逃漏應付之營業稅計2,006,581 元，因認被告張世坤、陳春蘭另涉有違反稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪，而應依同法第47條代罰云云。惟查：
㈠按稅捐稽徵法第41條，係結果犯，故無處罰未遂犯之規定，必納稅義務人使用欺罔之手段為逃漏稅捐之方法並因而造成逃漏稅捐之結果，始屬相當（最高法院著有70年度臺上字第2842號判決可資參照）；又稅捐稽徵法第47條第1 款之規定，係將納稅義務人之公司責任，於其應處徒刑範圍，轉嫁於公司負責人，其犯罪或受罰主體原屬為納稅義務人之公司，僅因公司於事實上無從負擔自由刑，基於刑事政策之考量，乃設該規定，於應處徒刑之範圍內，轉嫁於公司之負責人，受罰之公司負責人，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負責任；又第51條第1 款至第6 款之漏稅額，依左列規定認定之：第5 款，以經主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而實際逃漏之稅款為漏稅額，加值型及非加值型營業稅法施行細則第52條第2 項第2 款定有明文。又依據加值型及非加值型營業稅法第1 條規定，在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依營業稅規定課徵營業稅，虛設行號係以販售統一發票牟利為目的，其本身並無銷貨之事實，營業稅之課徵係針對營業行為，虛設行號既無營業行為，自不能課徵營業稅，且因實際上完全無營業行為，亦無營利所得可言，因此均無本身逃漏稅捐之問題。
㈡查昱景公司實係虛設行號，並無實際營業等情，業經本院依職權函詢財政部臺灣省北區國稅局，據覆略以：昱景公司自93 年11 月間起至94年6 月止無進貨事實，涉嫌取得不實統一發票共93紙，同時無銷貨之事實，虛偽開立統一發票予他營業人充作進項憑證使用，開立張數共92紙，是昱景公司無逃漏營業稅，但有幫助他人逃漏營業稅等語明確（見本院卷第31 頁 ），核與被告張世坤、陳春蘭於本院審理中供述相符，復有財政部臺灣省北區國稅局查緝案件稽查報告、財政部臺灣省北區國稅局中和稽徵所查緝涉嫌虛設行號案情調查報告、專案申請調檔查核清單、使用統一發票申請書、營業稅年度資料查詢進項來源明細、營業稅年度資料查詢銷項去路明細等在卷可資佐證，足徵昱景公司為虛設公司行號，實際上無進貨或銷貨之事實，即無營業行為，自無對其課徵營業稅之必要，該公司亦無逃漏稅之可能，是縱被告張世坤、陳春蘭於本院審理中均自白犯罪，仍不得作為有罪判決之唯一證據。公訴意旨漏未予詳查，遽論被告二人以稅捐稽徵法第47條、第41條之逃漏稅捐罪嫌，容有誤會。此外，復查無其他任何積極證據可資證明前揭納稅義務人昱景公司構成逃漏稅款之結果，其實際負責人即被告張世坤、登記負責人即被告陳春蘭自均欠缺代罰之要件。從而，被告張世坤、陳春蘭被訴此部分之行為，原均應諭知無罪，惟公訴人認被告二人此部分與前揭有罪部分，有牽連犯之裁判上一罪之關係（見本院卷第34頁背面），爰不另為無罪諭知，併此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第273 條之1 第1 項、第299 條第1
項前段，商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第2 條第1 項、第11條前段、第74條第1 項第1 款、第2項
第4 款，修正前刑法第28條、第55條、第56條、第47條、第41條第1 項前段，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2 條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條、第9 條，判決如主文。
本案經檢察官吳孟竹到庭執行職務。
中 華 民 國 100 年 3 月 25 日刑事第九庭 法 官 鄭凱文
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；如未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 陳筱惠
中 華 民 國 100 年 3 月 25 日附表一：
┌──┬──────────┬──────┬─────┬─────┐
│編號│ 營業人名稱 │統一發票張數│ 銷售額 │ 稅額 │
├──┼──────────┼──────┼─────┼─────┤
│1 │安鑫國際股份有限公司│ 58│22,437,875│ 1,121,896│
├──┼──────────┼──────┼─────┼─────┤
│2 │倫宜企業有限公司 │ 6│ 4,074,000│ 203,700│
├──┼──────────┼──────┼─────┼─────┤
│3 │瑩勝國際有限公司 │ 24│11,769,650│ 588,485│
├──┼──────────┼──────┼─────┼─────┤
│4 │瑞貝卡國際有限公司 │ 5│ 1,850,000│ 92,500│
├──┴──────────┼──────┼─────┼─────┤
│ 合 計 │ 93│40,131,525│ 2,006,581│
└─────────────┴──────┴─────┴─────┘
附表二：
┌──┬──────────┬──────┬─────┬─────┐
│編號│ 營業人名稱 │統一發票張數│ 銷售額 │ 稅額 │
├──┼──────────┼──────┼─────┼─────┤
│1 │伊達侃科技有限公司 │ 5│ 4,773,600│ 238,680│
├──┼──────────┼──────┼─────┼─────┤
│2 │瑞鏵實業股份有限公司│ 35│ 9,152,180│ 457,609│
├──┼──────────┼──────┼─────┼─────┤
│3 │摩叻達國際有限公司 │ 42│18,718,200│ 935,914│
├──┼──────────┼──────┼─────┼─────┤
│4 │魔法貓實業有限公司 │ 2│ 600,000│ 30,000│
├──┼──────────┼──────┼─────┼─────┤
│5 │源得股份有限公司 │ 5│ 5,266,000│ 263,300│
├──┼──────────┼──────┼─────┼─────┤
│6 │趨視數位科技有限公司│ 3│ 2,211,300│ 110,565│
├──┴──────────┼──────┼─────┼─────┤
│ 合 計 │ 92│40,721,280│ 2,036,068│
└─────────────┴──────┴─────┴─────┘
附錄本判決論罪之法條：
稅捐稽徵法第43條
（教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰）
教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6 萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1 萬元以上5 萬元以下罰鍰。
商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科
或併科新臺幣 60 萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。