臺灣新北地方法院102年度訴字第1905號

• 裁判案由: 商業會計法等
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣新北地方法院
• 裁判日期: 103 年 04 月 15 日

臺灣新北地方法院刑事判決　　　　　　 102年度訴字第1905號公　訴　人　臺灣新北地方法院檢察署檢察官
被　　　告　左松年
上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（102 年度偵字第12629 號），本院判決如下：
主 文
左松年犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事 實
一、左松年係址設新北市○○區○○路000 巷00號5 樓「鈦乙鋼鋁企業社」（下稱鈦乙企業社）之負責人，為商業會計法第4 條所定之商業負責人，其明知如附表所示統一發票所表彰之交易內容均屬虛偽不實，竟基於填製不實會計憑證以幫助他人逃漏稅捐之犯意，自民國98年1 月間起至同年4 月間止，以鈦乙企業社之名義，接續多次填製內容虛偽不實之統一發票合計15張，金額合計新臺幣（下同）8,698,500 元，並分別交付予如附表所示之公司或行號充作進項憑證使用，旋由如附表所示之公司或行號持向稅捐機關申報，以扣抵銷項稅額，可供幫助如附表所示之公司或行號以不正當方法逃漏應納之營業稅合計434,925 元（各該統一發票之張數、金額、可供逃漏稅額，均詳如附表所示）。嗣因稅捐機關查緝人員察覺鈦乙企業社有異常交易之情形，函送檢察官偵辦，始查悉上情。
二、案經財政部北區國稅局移送臺灣新北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、證據能力部分：按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第159 條之1 至之4 之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據；當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159 條第1 項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159 條之5 定有明文。查本件被告、檢察官及辯護人於本院準備程序中均未就證據能力提出爭執，且迄於言詞辯論終結前，亦未就本院所調查之證據主張有刑事訴訟法第159 條第1 項不得為證據之情形，應認均已同意得作為本案之證據。其中關於被告以外之人於審判外之陳述部分，本院審酌各該證據資料作成時之情況，並無違法或證明力明顯過低之瑕疵等不適當情況，因認均有證據能力。故該等證據資料於踐行嚴格調查程序之後，亦得採為本件認定被告有罪之證據，合先敘明。
二、訊據被告左松年對於伊係址設新北市○○區○○路000 巷00號5 樓鈦乙企業社之負責人，曾以鈦乙企業社之名義向稅捐機關請領空白統一發票並開立使用等節，固均坦承不諱，惟矢口否認有何違反商業會計法及稅捐稽徵法之犯行，辯稱：我所經營之鈦乙企業社因曾與砌合實業行（即附表編號5 ）、展順鋼鋁有限公司（即附表編號6 ，下稱展順公司）進行交易，所以曾開立統一發票給渠等，此外，鈦乙企業社不曾與附表所示之其他公司或行號為任何交易，亦不曾開立任何統一發票給該等公司或行號，我不知道鈦乙企業社為何會開出如附表所示之統一發票多張云云。經查：
（一）被告有開立如附表所示之統一發票合計15張之認定：
1、鈦乙企業社係被告於94年2 月23日設立，負責人為被告，該企業社自98年1 月間起至同年4 月間止，有開立如附表所示之統一發票合計15張，金額合計8,698,500 元等情，此有營利事業統一發證設立登記申請書（偵卷第12頁）、鈦乙企業社稅籍檔查詢畫面資料（偵卷第9 頁）、商業登記資料查詢（偵卷第17頁反面）、專案申請調檔統一發票查核名冊（偵卷第38頁反面）、專案申請調檔查核清單（偵卷第39頁）等影本附卷可稽。
2、被告於偵訊時已坦承：我是鈦乙企業社的負責人，鈦乙企業社的統一發票都是由我保管、開立，未曾交給別人使用等語（見偵卷第111 至113 頁）。嗣其於本院準備程序時更明確表示：鈦乙企業社的統一發票都是由我負責開立，平常發票章、空白統一發票都是我在保管，不可能有別人拿去偷開，我都放在抽屜鎖起來等語（見本院卷第17頁）。據此，如附表所示、以鈦乙企業社名義所開立之統一發票15張，衡情均應係由被告自己所開立無疑。雖被告有謂當時有將1 顆印章交由記帳士李玲佳保管，且有將用剩的空白統一發票交給李玲佳處理云云，藉此暗喻李玲佳可能有盜開其統一發票。惟證人李玲佳已到庭具結證稱：我是記帳士，曾為被告所經營之鈦乙企業社記帳及申報營業稅，但我沒有幫被告開過發票等語（見本院卷第58頁反面、59頁）。考量被告於委託記帳士李玲佳記帳之期間，不曾衍生任何糾紛，被告亦不曾向檢警報案李玲佳有何不法行為，且自始至終未能提出有何遭人盜開統一發票之跡象，其單憑個人片面臆測，實難為何有利於被告之論據。
3、再者，被告最初於偵訊時，經檢察官提示同附表所示之統一發票明細資料，乃供稱：編號4 （即泓信鋼鋁工程行，下稱泓信工程行）、編號5 （即砌合實業行）、編號6 （即展順公司）是我的配合廠商，統一發票是我開的云云（見偵卷第112 頁）。嗣於本院102 年10月17日準備程序時，竟改謂：鈦乙企業社僅有跟砌合實業行、展順公司交易，交易金額確實是發票上的金額，其餘附表所示之公司或行號我都不認識，也沒有聽過，我從來沒有開過發票給這些公司云云（見本院卷第17頁）。其就泓信工程行究竟是否為鈦乙企業社之配合廠商？其是否曾開立統一發票給泓信工程行？前後已明顯相歧。且依被告上開供詞內容，顯已坦認確有開立如附表編號4 、5 所示之統一發票，亦即有於98年3 、4 月間，以鈦乙企業社之名義開立5 張統一發票、金額合計300 萬元給砌合實業行，並開立3 張統一發票、金額合計1,575,500 元給展順公司。詎被告於本院103 年11月5 日準備程序時，竟改稱：我僅有開過3 張統一發票、金額合計200 多萬元給砌合實業行，分別是96年10月間開立金額約70幾萬元、97年中開立金額約100 萬元、98年2 月間開立金額約10萬元；另有開過2 張統一發票、金額合計180 幾萬元給展順公司，分別是98年1 月間開立金額約12萬元，98年4 月間開立金額約150 幾萬元，除此之外，我沒有開立任何發票給如附表所示之公開或行號云云（見本院第32頁），其說詞反覆不一，已見其虛。且本院依被告之聲請，傳喚證人即砌合實業行之負責人王祈合到庭具結證稱：附表編號5 所示之統一發票5 張，都是被告開立的，我親眼看到被告在鈦乙企業社的工廠裡，親自填寫開立給我，開立的時間就是統一發票上記載的日期（自98年3 月20日至同年4 月28日）... 除了這5 張統一發票外，被告不曾開立其他統一發票給我等語（見本院卷第64、65頁），並向本院提出該5 張統一發票影本附卷佐證（見本院卷第69、70頁）。而被告亦當庭坦承證人王祈合提出之上述統一發票影本5 張，確係伊所開立交付者無誤（見本院卷第65頁反面），顯見被告確實有於98年3 、4 月間，開立如附表編號5 所示之統一發票5 紙，至為灼然。被告於本院準備程序時所謂僅分別於96年10月間、97年中、98年2 月間各開立統一發票1 張，合計3 張，金額合計200 多萬元之說，顯然說謊。又被告於本院準備程序時雖謂其沒有聽過泓信工程行，且從來沒有開過發票給該工程行云云，惟依證人李宗昇於本院審理時具結所證：鈦乙企業社於98年3 月18日開立給泓信工程行的統一發票1
張（即附表編號4 所示之統一發票，影本見本院卷第84頁），是我拜託被告開的沒有錯，由我拿去向泓信工程行請款等語（見本院卷第181 頁反面），徵諸該紙統一發票上之發票章、記載方式、手寫字跡等，依本院目視判斷，核與被告坦承係伊親手開立交付、由證人王祈合向本院提出之上述統一發票影本5 張（見本院卷第69、70頁）洵屬相同，而經被告當庭親睹比較二者發票影本，雖仍辯稱其印象中沒有開發票給李宗昇云云，惟亦認同：我承認字跡有像，印章也相同等語（見本院卷第185 頁）。兼以被告供稱其與李宗昇曾經是同事關係（見本院卷第184 頁），而非素不相識之人，證人李宗昇所述情節，亦無任何違反情理之處；且如附表編號4 所示之統一發票1 張，若非被告所開立，則李宗昇又如何能取得該紙發票並交付予泓信工程行？就此疑點，被告亦未能為合理之交待，相較之下，自以證人李宗昇之上揭證述為可採。綜上判斷，本件被告空言辯稱伊沒有開立如附表所示之統一發票云云，不外乎畏罪卸責之詞，委難採信。
（二）如附表所示之統一發票15張均屬虛偽不實之認定：
1、如附表所示之統一發票合計15張，係在表彰鈦乙企業社於98年1 月間起至同年4 月間止，有銷售貨物或勞務給各該公司或行號，並向各該公司或行號收取各張統一發票上所記載之銷售額及稅額之意旨。而被告是鈦乙企業社之負責人，專司鈦乙企業社之經營，既已坦承：附表編號1 （尖端國際有限公司，下稱尖端公司）、編號2 （旭定實業有限公司，下稱旭定公司）、編號3 （東富弘工程有限公司，下稱東富弘公司）、編號4 （泓信工程行）、編號7 （蓁醇貿易有限公司，下稱蓁醇公司）所示之公司或行號，都不是鈦乙企業社的客戶，鈦乙企業社跟這些公司或行號都沒有任何交易等語（見本院卷第31頁反面），顯見鈦乙企業社根本不曾向該等公司或行號銷售任何貨物或勞務，，故如附表編號1 、2 、3 、4 、7 所示之統一發票所表彰之交易情節均屬虛偽乙節，首堪認定。
2、如附表編號5 所示之統一發票部分：依該5 張發票（影本見本院卷第69、70頁）之記載，乃在表彰鈦乙企業社分別於98年3 月20日、3 月30日、4 月12日、4 月19日、4 月28日，因各紙發票上所載之工程款或五金批發款，有向砌合實業行收取各紙發票上所載之銷售額合計300 萬元及稅額合計15萬元。惟依證人即砌合實業行之負責人王祈和到庭證述略以：我約於90、91年間就開始跟鈦乙企業社交易，交易金額有的3 、5 萬元、有的20、30萬元，最多的1
筆約50萬元上下，每次交易都是付現金給鈦乙企業社，因為跟被告很熟，沒有跟被告拿統一發票，我自己及被告都沒有去統計我們先後的交易金額總共多少，後來是被告說要開發票，我的想法是因為被告缺錢，所以開發票給我，要我把錢給他，被告當時開發票給我，我拿約20幾萬元給被告，扣掉先前貨款，發票的錢好像是15萬元，後來我想一想，被告應該是當時缺錢，所以才會這樣安排等語（見本院卷第63頁反面至65頁），足認上開統一發票5 張均屬虛偽不實，且被告之所以開立該5 張統一發票，其目的顯在獲取王祈和交付15萬元之不法報酬甚明。
3、如附表編號6 所示之統一發票部分：依專案申請調檔查核清單（見偵卷第39頁）所示，該3 張統一發票（發票正本或影本均未據交易當事人提出）乃在表彰鈦乙企業社曾於98年1 、2 月間，有銷售貨物或勞務給展順公司，並向展順公司收取銷售額合計1,575,500 元及稅額合計78,775元。惟依證人姜智盛到庭證述略以：展順公司的登記負責人是我太太許雅雯，但公司實際業務處理都是由我負責。我曾於98年2 月25日匯款100 萬元到鈦乙企業社玉山銀行帳戶，但這筆錢跟工程款無關，好像是互助會的錢。我曾經把案件交給被告做，是在上述匯款之前約1 年到2 年左右，即約96年或97年間的這段期間，如果有交給被告做，交易金額1 筆有10、20萬元，也有20、30萬元，交給被告做的案件量沒有很多，差不多5 件左右，全部交易金額沒有計算過，現在也忘了。被告於98年1 、2 月間開立的3 張統一發票，都是被告先前跟我們交易，然後補開給我們，至於發票合計金額為何是157 萬多元，我不記得云云（見本院卷第130 頁反面至133 頁），足可認定上開統一發票3 張亦均屬虛偽不實。
4、至於鈦乙企業社先前究竟有無與砌合實業行、展順公司進行交易，顯然與上開統一發票之開立無涉。蓋姑且不論交易當事人均未能提出任何交易證明文件，縱認確有交易，依證人王祈和、姜智盛之證述可知，所謂交易亦已屬過去之事，且均明確證稱渠二人與被告均不曾統計過去之交易金額，如何能事隔多年之後，一併補開發票？上開統一發票之內容既然均屬虛偽不實，無論雙方先前有無交易，均難採為有利於被告之認定。
（三）幫助他人逃漏稅之認定：
1、按加值型及非加值型營業稅法第1 條規定：在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型（一般稅額）或非加值型（特種稅額）之營業稅。所謂「加值型營業稅」，在多階段銷售貨物或勞務之情形，是對於每一階段所「增加的價值」予以課稅，故營業人從前手購進貨物或勞務所支付之稅額可以扣抵，以避免重複課稅及稅上加稅之不合理現象。我國目前採行加值型營業稅之課徵方法，與統一發票密不可分。以交易面之觀點，營業人與營業人間的每一筆交易，原則上均應開立或收取統一發票（加值型及非加值型營業稅法第32條第1 項前段），銷售者並應自行計算其銷售額依規定所應收取之營業稅額（即「銷項稅額」），在其所填製之統一發票上與銷售額分開列載（同法第14條、第32條第1 項前段），一併向購買者收取；以購買者之角度而言，該筆營業稅額已由購買者於交易時支付，成為其「進項稅額」（同法第15條第3 項）。從特定營業人之觀點，其在一系列的進貨、銷貨過程中，有向交易對象收取「銷項稅額」者，也有向交易對象支付「進項稅額」者，現行逕以「稅額相減法」計算核徵加值稅，亦即以營業人當期「銷項稅額」扣減「進項稅額」後之餘額，作為當期應納或溢付之營業稅額（同法第15條第1 項），而為認定該營業人當期應否繳稅或退稅之基礎。故知統一發票對於現行加值型營業稅之稽徵作業攸關重大，倘有不肖營業人收集內容虛偽不實之統一發票，營造其有進貨支出之假象，將該統一發票上所載稅額冒充是其進項稅額，用以扣抵銷項稅額，持向稅捐機關申報，即可輕易逃漏其原本應納之稅捐，而獲取不法之利益。正是因為潛藏這個不法利益，當今社會一再出現提供不實統一發票以供他人逃漏稅捐之犯罪型態。
2、次按稅捐稽徵法第43條第1 項所定幫助納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐之罪，係該法特設刑罰明文，為獨立性之犯罪，排除刑法第30條所定幫助犯從屬性之適用，不以正犯之存在為必要，縱無正犯，亦可成立該條項罪名（最高法院72年度台上字第3972號、77年度台上字第4697號、78年度台上字第1968號、82年度台上字第2032號判決意旨參照）。本件被告所開立如附表所示之統一發票計15紙，既均屬虛偽不實，俱如前述，是被告將之交付予各該公司或行號，且亦經各該公司或行號充作進項憑證申報使用，則無論有無正犯之存在，均已構成幫助他人逃漏稅捐罪。此外，如附表所示之公司或行號，或經主管機關移送檢察官偵辦中、或因虛報進項憑證扣抵銷項稅額而遭主管機關予以裁罰，此有相關刑事案件移送書、稅捐機關裁處書等影本（見本院卷第78頁、81頁、137 頁、83頁、85頁、87頁、89頁）存卷可參，是被告有幫助逃漏稅捐之犯行尤屬明確。
（四）綜上所述，本案事證已臻明確，被告之犯行均堪認定，應依法論科。
三、按統一發票係營業人於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，乃屬商業會計法所稱之「會計憑證」。而商業會計法第71條第1 款之不實填載會計憑證罪，原即含有業務上登載不實之本質，與刑法第215 條業務上登載不實文書罪均規範處罰同一之登載不實行為，屬法規競合，且前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法原則，應優先適用商業會計法第71條第1 款規定論處。是核被告所為，係犯商業會計法第71條第1 款之明知為不實事項而填製會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。被告於98年1 月間至同年4 月間，多次填製如附表所示之不實會計憑證以幫助他人逃漏稅，時間地點密接、手段相同，侵害同一法益，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，難以強行分開，在刑法評價上，應視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，為接續犯。被告以一行為，同時觸犯上開商業會計法第71條第1 款、稅捐稽徵法第43條第1 項之二罪，為想像競合犯，應依刑法第55條規定，從一重論以商業會計法第71條第1 款之罪。爰以行為人之責任為基礎，並審酌被告以其自己所經營鈦乙企業社之名義反覆虛開不實統一發票，以幫助其他營業人逃漏營業稅捐，影響主管機關利用商業會計憑證稽查之正確性，有礙國家賦稅之徵收及制度之公平，行為甚屬不該，惟念其前無任何犯罪科刑處罰紀錄，有臺灣高等法院被告前案紀錄表可憑，素行尚佳，兼衡其智識程度為初中肄業、目前經濟狀況、犯罪之動機、目的、手段、所開立不實統一發票之張數、金額、可供幫助逃漏稅捐之數額及未能勇於認罪，一再提出不實辯詞，犯罪後之態度殊屬欠佳，未見任何悔意等一切情狀，量處如主文所示之刑，並諭知如易科罰金之折算標準，以示懲儆。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299 條第1 項前段，商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第11條前段、第55條、第41條第1 項前段，判決如主文。
本案經檢察官黃明絹到庭執行職務。
中 華 民 國 103 年 4 月 15 日刑事第十一庭 審判長法 官 朱嘉川
法 官 羅惠雯
法 官 陳威帆
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 蘇宥維
中 華 民 國 103 年 4 月 15 日附錄本案論罪科刑法條全文：
商業會計法第71條：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第43條：
教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6 萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1 萬元以上5 萬元以下罰鍰。