101年度訴字第133號｜行政：營業稅｜裁判日期：102 年 03 月 28 日

臺中高等行政法院判決 101年度訴字第133號102年3月14日辯論終結原告　謝宗杰即紅頂酒家訴訟代理人　林松虎　律師複代理人吳淑芬　律師訴訟代理人　常照倫　律師複代理人徐祐偉　律師訴訟代理人　王有民　律師複代理人洪主雯　律師被告　財政部中區國稅局代　表　人　鄭義和訴訟代理人　黃聰能上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國101年2月8日台財訴字第10000403690號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰主文原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。事實及理由一、事實概要：緣原告為經營有女性陪侍之特種飲食業，於民國（下同）95年1月1日起至96年12月31日以非特種飲食業名義登記之康福視聽歌唱中心、百玉視聽有限公司、鴻曜視聽歌唱中心及頂尚視聽歌唱中心等4家營業人（下稱康福等4家營業人）名義申請電子式刷卡機，供客戶刷卡消費使用，藉以分散營業收入，並以一般稅率5％報繳營業稅，銷售額計新臺幣（下同）228,814,063元，案經臺灣臺中地方法院檢察署（下稱臺中地檢署）查獲，通報被告審理違章成立，並按康福等4家營業人於上揭期間所申報之銷售額按25％稅率核算營業稅額57,203,515元，減除原按一般飲食業計算申報之營業稅額4,760,607元，核定補徵營業稅額52,442,908元，並按所漏稅額52,442,908元處1.5倍之罰鍰計78,664,362元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。二、本件原告主張：㈠按「營業稅稅率，除本法另有規定外，最低不得少於百分之五，最高不得超過百分之十；其徵收率，由行政院定之。」、「特種飲食業之營業稅稅率如左：……二、酒家及有女性陪侍之茶室、咖啡廳、酒吧等之營業稅稅率為百分之二十五。」、「第12條之特種飲食業，就其銷售額按同條規定之稅率計算營業稅額。但主管稽徵機關得依查定之銷售額計算之。」分別為加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第10條、第12條第2款、第22條所明定。原告設立登記為有女陪侍之特種飲食業，負責人為謝宗杰，營業住址為臺中市○○區○○○路○段○○○○號4樓之1。又相鄰不同門號分有康福視聽歌唱中心、百玉視聽有限公司、鴻曜視聽歌唱中心、頂尚視聽歌唱中心等4家商號，其登記負責人分別為方恩旭、賴銘芳、曾智群、王其俊等人，經營視聽歌唱並經經濟部核准設立，採一般營業稅5％報繳營業稅，均無不法。核原告與康福等4家營業人皆有明確區分之營業範圍，各自有獨立之出入口、個別之營業櫃檯（內設各該店刷卡機），此有訴願卷內原告提供營業現場照片及平面圖均已清楚劃分，並有實際營業行為，均依各自規定之營業項目為營業。同一建築物設立多家商店，為法律上所許可。原告與康福等4家營業人僅有為達成經濟效益，節約營業成本，各自出資共同組成一總管理處，由總管理處制訂營業管理規定及營業方式，以達最高營業效益，然各自均係獨立之主體，並無虛設而無營業事實之情。㈡原處分所依據之證據資料不外為①臺中地檢署97年度偵字第12752號起訴書影本。②臺灣臺中地方法院（下稱臺中地院）98年度重訴字第1636號刑事判決書影本。③被告所屬臺中市分局98年10月19日中區國稅中市三字第0980026699號調查函影本，乃進而認定康福等4家營業人均為原告所虛設並未有實際營業。惟查： 1.按被告基於前揭起訴書之通報，仍應依稅捐稽徵法第30條之規定進行實質調查，且並應依「各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件作業要點」之作業程序為辦理，然被告未依職權為實質調查，逕依該起訴書為處分依據，自有行政怠惰及處分未依調查證據之違法。復按「由於稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間之私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，當事人予以否認者，即應就其主張之事實負舉證責任，以貫徹公平合法課稅之目的。」、「稽徵機關於進行調查或復查時，納稅義務人未能提示證明所得額之帳簿文據者，依所得稅法第83條規定，固得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額，惟納稅義務人如已提供有關資料，稽徵機關即應就其提供之資料調查認定，不得仍援前開規定，核定其所得額。」最高行政法院100年度判字第1276 號判決、57年判字第60號判例意旨參照。被告本可自原告及康福等4家營業人申報之營業稅資料調查審認，或派員至各該行號營業場所現場，調查渠等是否確有營業事實，詎被告於作成處分前仍有調查之可能竟怠於調查，即推估原告之營業額，核與上揭判例有違。 2.上揭起訴書意旨固以：「被告袁昶平自95年1月1日起迄至96年12月31日止，分別在……臺中市○○區○○○路○段○○○○ 號4樓之1經營『紅頂酒家』，因上述之商號均係從事視聽娛樂、有女子陪侍之酒吧特種飲食業，依法應適用25％之特種營業稅率，且當期銷售額不得扣減進項稅額；……且以附表二所示之無營業事實之『虛設』非加值型營業稅商號，將附表一的加值型營業稅之營業額，分散列入附表二所示之非加值型營業稅商號，藉以規避附表一應納之加值型營業稅稅額」等語，予以起訴。然臺中地院業為上揭刑事判決，除判決袁昶平無罪外，其判決意旨更敘明略以：「顯難根據卷附事證遽認被告於95、96年間仍為公訴人所指『金錢豹金山酒店』、『金錢豹市政店酒店』、『金錢豹天上人間酒店』、『松竹皇宮酒店』、『金錢豹麗都店酒店』之實際負責人，亦難以證明附表二所示商號係屬虛設，均未有實際營業。況附表一、二所示公司、商號，係依申請設立登記，或設籍課稅之營業別，分別適用加值型及非加值型營業稅法第10條、第25條規定申報繳納營業稅，其適用何種稅率課稅應屬稅捐稽徵之範圍。本件並無證據足資證明附表二所示商號，均未有實際營業。」甚且，該案縱經檢察官提出上訴，亦由臺灣高等法院臺中分院（下稱臺中高分院）以99年度上訴字第1578號判決駁回檢察官之上訴，既檢察官之起訴原因及證據已迭由臺中地院、臺中高分院所否定，是無從證明原告有漏稅之事實。被告僅空泛列舉上揭證據，然完全未敘明如何由該證據資料認定原告有虛設商號，及康福等4家營業人無實際營業之情，其所為原處分顯有未具理由之瑕疵，且被告以法院駁回之起訴書為處分之依據，顯屬無據。 3.被告另以其自行製作之被告所屬臺中市分局98年10月19日中區國稅中市三字第0980026699號為證據資料，惟該調查函亦未有實際詢問證人及蒐集證物之情，復無從證明康福等4家營業人無實際經營之情。㈢復查決定書駁回原告復查申請之理由略為：「查依據臺中地檢署97年度偵字第12752號起訴書及臺中地院98年度重訴字第1636號判決書所載，申請人實際經營有女性陪侍之特種飲食店，營業稅為25％，卻另向稽徵機關以非特種飲食業申請登記康福等4家營業人為一般稅額計算之營業人，營業稅率為5％，再以康福等4家非特種稅額營業人名義申請信用卡特約商店電子式刷卡機裝置於申請人處供消費顧客刷卡使用，相關刷卡交易金額均歸戶為各該一般稅額計算商號之銷售額，藉以規避實際銷售額，並逃漏稅捐，有消費顧客顏憲仁等人訊問筆錄及刷卡資料可稽。另申請人謝宗杰於臺中地檢署偵察及臺中地院審理時供稱伊投資紅頂酒家並委託王其俊管理，另依據臺中地院98年度重訴字第1636號判決書所載，王其俊供稱金錢豹娛樂事業機構全部商號分成4個區塊，中港路的店1、2樓、地下室作為一個單位，以舞廳作代號，3、4樓作為一個區塊，以金山店作代號，市○路的店以市政店作代號，文心南七路的店以文南店作代號。其供述與施娟於97年5月15日下午4時49分接受臺中地檢署詢問時，證實文南店、金山店、市政店、舞廳均由許多飲料店、視聽歌唱中心組成之事實相吻合……是申請人經營有女性陪侍之特種飲食店。」惟查： 1.原告為經營有女陪侍之酒家本為不爭之事實，原告亦係以特種營業稅稅率申報繳納，故被告以客人顏憲仁於臺中地檢署供述之證詞而認定原告係經營有女陪侍，顯為贅舉。又康福等4家營業人與原告俱為獨立之法人格主體，有各自之負責人、營業場所、營業項目等，則縱認原告確為經營有女陪侍之酒家，此與康福等4家營業人是否係經營有女陪侍係屬二事，除有明確證據足以證明康福等4家營業人亦有提供小姐陪客，否則要無因原告屬特種營業，即得以遽為推論康福等4家營業人亦屬有女陪侍，被告推論顯違反論理法則。退步言，被告如認康福等4家營業人實際係經營有女陪侍，惟上開4家商號並非被告所謂之虛設行號而係有實際營業之主體，則本件違章事實之行為人應為上開4家商號而非原告，故本件裁處應以上開4家商號為課徵（及裁罰）對象，此亦有財政部82年8月20日台財稅第820320360號函示意旨可供參照，而非向原告追徵他商號之營業稅，被告將其等之營業所得計算為原告之營業所得，並命原告補繳營業稅，自非合法。2.又「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」為行政程序法第9條所明定。原告負責人謝宗杰於臺中地院98年度重訴字第1636號刑事案件到庭為證人，並經具結及交互詰問程序，其證稱：「（問：是否臺中港路2段64-4號4樓之1『紅頂酒家』的負責人？）是。」、「（問：『紅頂酒家』除了你出資外，還有其他人出資？）沒有，是我獨資的，本店我出資60萬元。」、「（問：『紅頂酒家』營業項目？）提供唱歌設備，也有女服務生陪酒，是適用百分之二十五營業稅率的公司。」，顯見原告與康福等4家視聽歌唱業係個別經營，分別依客人實際消費商店開立消費不同之發票。被告以原告於臺中地檢署偵查時之供述為復查依據，惟原告之證詞僅得以證明原告報稅事務均委託王其俊負責，此與紅頂酒家是否有虛設商號，抑或康福等4 家商號是否為虛設均屬二事。另王其俊之證詞亦僅得證明其受有金鼎大舞廳、紅頂酒家、華納大舞廳及聯膳餐廳、千禧飲料店、芳鄰視聽歌唱中心均個別出資成立金錢豹娛樂事業機構總管理處之負責人，共同委託王其俊為人事、採購、維修、行政、財務之處理，惟此亦無從證明康福等4家營業人係屬紅頂酒家虛設之商號。被告對於有利於原告之證詞忽略而不為採納，反而斷章取義解釋證人之證詞，顯有違反證據採認之原則，並有對於有利於原告之證據不為採納之瑕疵。3.另原告雖為有女陪侍之酒家，然並未強令客人僅得於原告設立之酒吧消費用食，客人如與陪侍小姐欲離開至他商店為消費亦為可行，原告至多僅得以向客人收取小姐陪侍離場之鐘點費。客人如向其他視聽歌唱商號為消費，其均係向該揭商號為付款，並由該揭商號開立發票予客人，顏憲仁之證詞僅得以證明原告為有女陪侍之酒家，然並無從證明康福等4家營業人係屬有女陪侍之商號。㈣康福等4家營業人並非虛設行號，其等有實際營業行為，自有營業收入，被告認原告有虛設行號用以分散營業額之舉云云，有所誤解： 1.核財政部於82年7月14日以台財稅第821489423號函釋示以「○○大飯店提供餐飲及場地予台灣○○機車工業公司舉辦未收費聯誼晚會，以及××大飯店提供餐飲及場地予○○傳播公司舉辦對外售票並提供有娛樂節目之餐飲，有關營業稅及娛樂稅之課徵，應本實質課稅原則，查明事實分別依法辦理。說明：二、○○大飯店及××大飯店供應餐飲及出租場地供營業人使用，如未提供娛樂節目，其銷售額應依營業稅法第10條規定之稅率課徵營業稅，並免徵娛樂稅。」被告主張原告有虛設行號用以分散營業額之行為云云，應係以原告與康福等4家商號之營業地點相近始產生誤解，然原告與康福等4家商號之經營型態關係，係與百貨公司各專櫃間之關係、以及3C產品賣場（如NOVA賣場）各攤商間之關係相同，亦即，各專櫃（攤商）間雖相互比鄰，惟各自獨立營業，然於各自獨立營業外，又有就產品、服務間相互支援之情形，此種營業模式在臺灣並非罕見，然被告未見即此，遽認康福等4家商號即為原告所虛設而用以分散營業額云云，顯然誤解上開經營模式型態，參以上揭財政部函釋可知，被告應本實質課稅原則而於查明事實後加以認定裁處，斷不得僅以場地相近而有不同經濟活動，即遽認各該不同經濟活動間應合併申報營業稅，否則即認有虛設行號逃漏營業稅之情。 2.被告101年7月17日準備程序已表示其並未認定康福等4家營業人為虛設行號，並援引高雄高等行政法院94年度訴字第263、443、586、773號判決、95年度訴字第266、267、645、97號判決，及最高行政法院97年度判字第76、501號判決等十則，用以支持其論據。惟細譯上開十則判決，該等判決駁回受處分人所提之訴（或上訴），係認該等受處分人自認（或由處分機關認定）有虛設行號情形，此觀諸渠等判決之事實均屬「鄭左豹透過會計林美瑛委託記帳業者黃慶祥虛設，用以分散營收，逃漏營業稅及營利事業所得稅」等相似情形，各該受處分人所爭執者僅為應受處罰對象為實際負責人鄭左豹、而非伊等形式上負責人而已，然本案原告並無虛設行號，被告亦未主張原告有虛設行號，故與本案實不得相提並論。再者，觀諸高雄高等行政法院95年度訴字第97號判決理由欄敘明：「○係設於高雄市○○區○路○號之『金蒂大舞廳股份有限公司』之實際負責人……以陳宏昌、陳秋紅、陳宏宗、王誠之、趙陳壘、蔡碧華等人為名義負責人，向高雄市政府建設局申請虛設以菸酒批發業為其營業之『綠坊企業社』、『宏建企業社』、『傑笙企業社』、『日曜企業社』、『金朝企業社』、『昶威企業社』等商號」等語可知，該案係因受處分人有虛設行號之情，與本案情形不同。基上，被告援引上揭十則判決之事實顯然與本案迥不相同，則應不得執此作為對原告不利之認定。 3.被告雖主張原告有向康福等4家營業人借用刷卡機予客戶刷卡之情，惟康福等4家營業人既係屬獨立營業，則其商號內之刷卡機之刷卡金額自有其商號營業收入，縱認康福等4家營業人確實借用刷卡機予原告使用，則亦應扣除康福等4家營業人本身之營業收入，始得為原告應補繳稅額之認定，殊無將康福等4家營業人之營業所得，概括由原告負擔之理。且倘依被告主張，則康福等4家營業人95年營業收入幾乎均為原告借用其等之刷卡機所得，故康福等4家營業人之營業額幾乎為零。實則康福等4家營業人於95年前之營業額即已達數千萬元不等，此有該4家營業人94年日記簿及分類簿可稽，顯見康福等4家營業人縱認確有將刷卡機借予原告使用為客戶刷卡之情，實際金額亦屬有限。 4.另被告爭執康福等4家營業人雖有實質營業，然財務、人員並非獨立云云。實則，康福等4家營業人均獨立雇用員工及發放員工薪資，有薪資伙食津貼加班費印領清冊可稽。另康福等4家營業人均有獨立之商號財務記錄的日記簿、分類帳等，且為個別向被告申報營業人銷售額與稅額，益徵康福等4家營業人均為財務獨立之個別商號，實無將其等之財務與原告之財務混為一談之理。 5.被告依司法院釋字第537號解釋意旨進而認定原告違背協力義務致生被告片面核定等不利益後果，是被告之證明程序得予減輕云云，惟查，容或納稅義務人就稽徵機關之調查有協力義務存在，然納稅義務人之調查協力義務並非漫無界限，有學者認為「調查方法須有助於目的達成，且對於達成有必要，並須受過度禁止原則之審查」。復按「蓋飲食業者每日之營業額不可能相同，僅以實地抽查數日所獲營業額為基準，按比例推算兩個月一期之營業額，恐偏離事實，有違經驗法則。」最高行政法院94年度判字第2002號判決參照。被告雖以消費者之證述及其等之刷卡資料用以作為本件裁處之依據，然該等消費者既非原告之內部人士，故其等顯難瞭解原告與康福等4家營業人間之經營型態模式，則消費者之證述即當難足憑。退步言，縱認原告仍為本件應受裁處之對象，本件裁處金額高達7,866萬4,362元，則被告所據以裁處之證據本應充分確實，然查，被告竟僅區區以二位消費者之供述，而推認上開4家商號於95、96年度所有之營業額，全部均為原告所漏報之營業稅額併加以處罰，顯有以偏概全之弊，而與上揭判決所揭示之「樣本不足不得推估事實」之比例原則有違。又康福等4家營業人於95、96年度均核實申報營業稅，被告前亦據以認定其營業額，被告作成本件處分時，竟又將上開各該營業人之營業額全數充作原告之營業額，並認原告有逃漏營業稅情事，顯屬自相矛盾。是倘被告無其他實據足資認定上開4家商號於95、96年度之營業額俱為原告所有，則本件充其量應以被告實際已查得之漏報筆數為限作為裁罰基準，始符公平。 6.又按「行政機關作成行政處分後，其所根據之事實縱發生變更，因非行政機關作成行政處分時事實認定錯誤，行政法院不得據以認該處分有違法之瑕疵而予撤銷。故當事人不服行政處分，循序提起撤銷訴訟，行政法院之裁判基準時，原則上應以原處分作成時之事實狀態為準。」最高行政法院99年度判字第1161號判決參照（93年度判字第146號判決亦有相同意旨）本件被告以原處分主張康福等4家營業人為原告所虛設行號，然於行政訴訟時又改稱原告係利用康福等4家營業人分散營業額，即主張康福等4家營業人非虛設行號，兩者主張前後互異，顯見其原處分確有錯誤。㈤被告雖提出袁昶平、王其俊、施娟等人之證詞作為其主張之依據，然查： 1.證人王其俊於刑事庭一審審理時證稱「中港路的店，二樓有兩家視聽中心，分別是芳鄰視聽中心、德隆視聽中心，三樓鴻曜視聽中心、康福視聽歌唱中心，四樓頂尚視聽歌唱中心、百玉視聽中心及紅頂酒家。」、「紅頂酒家營業內容就是酒家，有酒女陪酒伴唱」、「紅頂酒家申報稅率為百分之25的特種營業稅率」、「其餘六家視聽中心營業項目，就是KTV提供客人場地、歌唱設備，讓客人唱歌。沒有提供女性坐檯陪唱，只提供場地」、「如果客人到此六家視聽中心，跟你們要求要女性陪唱，你們如何處理？我們建議客人到一樓舞廳或四樓酒店去找小姐」等語。 2.原告於刑事庭一審審理時到庭證稱「頂酒家是我獨資的，本店我出資60萬元」、「4樓之1的紅頂酒家是我向王其俊承租」、「紅利的部分我是分八成，王其俊分二成，每三個月結算一次」、「紅頂酒家營業項目，提供唱歌設備，也有女服務生陪酒，是適用25％營業稅率的公司」等語。 3.證人曾智群（鴻曜視聽歌唱中心負責人）於刑事庭一審到庭證稱「89年7、8月左右開始經營，是我獨資經營，我出資50萬元」、「營業項目是提供場地供客人唱歌」、「沒有女服務生陪酒」、「全權委託王其俊管理經營，包括現場管理、人事、財務等事項」、「委託經營條件，營利20％給王其俊，但是有保障王其俊最低每個月3萬元的薪資，超過3萬元以實際賺得20％給他」、「同一樓層還有另一家視聽歌唱中心，跟我們的店沒有關係，各自經營」、「鴻曜視聽歌唱中心跟金錢豹沒有關係」、「鴻曜視聽歌唱中心統一用金錢豹招牌，比較省錢」、「（既然用金錢豹招牌，為何說跟金錢豹沒有關係？）就像百貨公司裡面的專櫃方式一樣」、「（你剛剛說鴻曜視聽歌唱中心沒有小姐陪侍，其他樓層有沒有？）我們三樓沒有，一、四樓就我所知有」、「（到三樓鴻曜視聽中心是否可能到其他樓層去請小姐陪唱歌？）有可能，但我們不干涉，我們只是提供場地」、「（客人要來唱歌如果要請小姐陪酒，是否你們鴻曜視聽歌唱中心幫他們處理？沒有，因為他們要上、下樓很方便」等語。 4.證人賴銘芳（百玉視聽有限公司負責人）於偵訊時證稱「自94年7、8月擔任到現在都是」、「百玉視聽有限公司不是隸屬金錢豹酒店，但我是在中港路上的金錢豹那棟建築4樓設立百玉視聽有限公司」、「4樓除了我們，還有頂尚視聽歌唱中心、紅頂酒家，我們用消防門隔開，區分區塊。」、「（客人前至百玉視聽有限公司消費後，發票如何開立？）我的範圍開我的」、「沒有公關小姐」等語。 5.證人方恩旭（康福視聽歌唱中心負責人）偵訊時證稱「從94年年底開始擔任康福視聽歌唱中心的負責人」、「出資額50萬元」、「康福視聽歌唱中心不是隸屬金錢豹酒店，但我是在中港路上的金錢豹那棟建築3樓設立康福視聽歌唱中心，我提供視聽歌唱的設備供客人唱歌，同時有提供酒」、「在3樓同一個樓層有鴻曜視聽歌唱中心，我們的營業區域有用牆壁隔間隔開」、「沒有公關小姐」、「沒有用其他酒店或飲料店名義開立發票給客人」等語。 6.臺中地院98年度重訴字第1636號刑事判決亦認定「公訴意旨略以：……被告為規避應繳納之特種營業稅賦，分別利用附表一編號1至6號之人為名義負責人，向台中市政府申請設立登記附表一所示之公司、商號；另以附表二編號1號至23號所示之人為名義負責人，向台中市政府申請設立登記並無營業事實之公司、商號；並以附表一編號5至6號及附表二編號1至23號所示公司、商號，以非經營特種飲食業之名義，向財政部臺灣省中區國稅局台中市分局申請適用百分之五之一般稅額之營業稅率……再以附表二編號1號至23號所示之公司、商號名義，分別向聯邦商業銀行股份有限公司……等，申請信用卡特約商店電子式刷卡機，並分別裝設在『金錢豹金山店酒店』……之營業櫃台，自95年1月1日起迄至96年12月31日止，供在『金錢豹金山店酒店』……消費之客戶刷卡使用，使『金錢豹金山店酒店』……之營業收入，分散於附表二編號1號至23號所示之公司、商號，並得以漏開『金錢豹金山店酒店』……名義之發票。……顯難根據卷附事證遽認被告於95、96年間仍為公訴人所指『金錢豹金山酒店』……之實際負責人，亦難以證明附表二所示商號係屬虛設，均未有實際營業。」 7.綜上開證人曾智群、賴銘芳、方恩旭之證詞可知，各該視聽歌唱中心均係渠等出資、並擔任實際負責人，且各該視聽歌唱中心各自獨立，其間均有個別營業區域，且無公關小姐，純粹係提供飲食販售。又綜觀曾智群等人及王其俊之證詞可知，各商號出資人因不諳經營，故於出資後均委由王其俊統一代為經營、管理，此乃出資者投資商業時，基於個人時間、經驗、利益等各種考量而得自由決定是否自己或委由他人經營，然並不違反任何現行法律規定。 8.況消費顧客即證人何永全經臺中高分院法官依職權傳喚到庭，經具結證稱「（該筆消費的店名是頂尚，位於中港路二段金錢豹酒店的樓上？）我曾經與朋友去中港路金錢豹消費過，不過我去的時候已經喝醉了」、「（消費金額高達19萬元，是否該處有小姐陪侍？）那是好幾次的累積消費，一次刷卡，我們去都是喝酒、唱歌」、「（與你一起去的朋友，有無提及該處有小姐陪侍沒？）沒有」、「（你消費的地點是在幾樓？）我已經喝醉了所以不記得，是在一個房間裡面，是包廂」、「（是否記得該次19萬元的消費內容？）我們是唱歌、喝酒，是累積三次才19萬元」等語，足證何永全係因於頂尚視聽歌唱中心之包廂中因唱歌、喝酒等消費，與紅頂酒家所經營之有女性陪侍之項目完全無涉，故其刷卡交易之商號乃頂尚視聽歌唱中心並無違誤，益證被告主張「頂尚視聽歌唱中心」等4家歌唱中心係分散紅頂酒家之鎖售額，該4家歌唱中心之營業額應計入紅頂酒家云云，顯違反實質課稅原則。㈥依鈞院履勘現場所示： 1.除金山大樓一樓入口處上方外牆招牌LED燈示廣告已明確標示各樓層商號名稱外，在具體位置之一樓(金鼎大舞廳、聯膳餐廳)、二樓(芳鄰、德隆)、三樓(鴻耀、康福)、四樓（紅頂、百玉、頂尚），各個商家皆有獨立之出入口、營業櫃檯、店名標示、營業菜單等，核與營業登記標示圖相符，已足認有各自獨立營業之事實。另提出原告及康福等4家營業人商品DM影本供參。 ⒉有關2、3、4樓層各走道路口標示包廂房號乙節：因大樓於落成後即統一發包裝潢，裝潢時裝潢廠商已編立做好各個包廂房號名牌，且於各個走道路口均有完善標示，裝潢完成後始將區隔之防火防盜門關閉。上揭標示，僅能做為位置方向之參考，尚難憑以認為各商號無獨立營業之事實。 ⒊至於被告所主張96年稽查紀錄表註記，金鼎大舞廳由聯膳餐廳廚房供餐飲服務，與聯膳共用空間、聯膳餐廳與金鼎大舞廳共用出入口、芳鄰視聽歌唱中心與65之5號2F打通共用空間營業，及德隆視聽歌唱中心與64之4號2F芳鄰共用打通空間等乙節：當時係應檢查要求，請專人前來打開防火防盜門供檢查。該等門戶自大樓使用起即已設立，平日確有關閉以達防火防盜功效，並非被告所指於本件事發後始安裝。 ⒋至於被告主張「履勘現場時，並無原告之結帳櫃檯」云云；然查，原告於勘驗之前數月即已停業，是自無結帳櫃檯之設置。㈦被告提出聯合稽查紀錄表，主張原告紅頂酒家與康福等4家營業人係開放空間，無法區分各商號云云，然查： 1.就「臺中港路2段64之4號3樓」部分： ⑴依96年6月4日聯合稽查紀錄表所示，「鴻曜視聽歌唱中心，實際營業項目：視聽歌唱，非開放空間、營業樓層3樓、包廂14間」。「康福視聽歌唱中心，實際營業項目：視聽歌唱，非開放空間、營業樓層3樓、包廂17間」。是上開2間商號，於96年間，不僅實際營業，且所營項目為「視聽歌唱」，且各有其獨立包廂，何有「無法區分各商號」之情？ ⑵另自96年7月12日聯合稽查紀錄表所示，雖「註記」記載「與64之4號3樓打通共用空間營業」，然仍載明鴻曜及康福各自之營業包廂，足見2家商號仍有各自之營業空間。況2家商號均係經營「視聽歌唱業」，縱使營業空間打通，所營事業仍係「視聽歌唱」，顯無因「營業空間打通共用」，即認應課予特種營業稅25％之理。被告執聯合稽查紀錄表主張該2家與原告紅頂酒家無法區分其營業空間，而認上開2家視聽歌唱中心於95年、96年均應課徵25％特種營業稅，顯無理由。 2.就「臺中港路2段64之4號4樓」部分： ⑴95年部分：自95年9月7日聯合稽查紀錄表所示，「紅頂酒家，實際營業項目：酒家業，非開放空間、營業樓層4 樓」。「百玉視聽有限公司，實際營業項目：視聽歌唱，非開放空間、營業樓層4樓」。「頂尚視聽歌唱中心，實際營業項目：視聽歌唱，非開放空間、營業樓層4樓」。 ⑵96年部分： ①自96年3月23日聯合稽查紀錄表所示：雖「註記」記載「現況4樓部分已打通成口字型包廂共24間，尚無法區別確切位置」，然仍分別於3家商號之稽查紀錄表上載明：「紅頂酒家，實際營業項目：酒家業」。「百玉視聽有限公司，實際營業項目：視聽歌唱，非開放空間、營業樓層4樓、包廂12間」。「頂尚視聽歌唱中心，實際營業項目：視聽歌唱，非開放空間、營業樓層4樓、包廂12間」。 ②自96年7月12日聯合稽查紀錄表所示：雖「註記」記載「4樓打通共用營業空間」，然仍分別於3家商號之稽查紀錄表上載明：「紅頂酒家，實際營業項目：酒家業、視聽歌唱業，非開放空間，營業樓層4樓，包廂3間，包廂為紅頂酒家範圍，現已改為視聽歌唱業使用中」。「百玉視聽有限公司，實際營業項目：視聽歌唱，非開放空間、營業樓層4樓、包廂16間」。「頂尚視聽歌唱中心，實際營業項目：視聽歌唱，非開放空間、營業樓層4樓、包廂12間」。 3.綜上，足見3家商號於95年、96年仍各自實際營業且所營項目不同，並無被告主張「空間共用，無法區分各商號」之情，僅因位於同一樓層，故稽查時將渠等之間之活動隔間收合，俾便稽查人員執行職務。退步言，百玉及頂尚2家營業人既均實際經營「視聽歌唱業」，縱使渠等與原告之營業空間共通，所營事業仍係「視聽歌唱」，顯無因「營業空間打通共用」，即認應課予特種營業稅25％之理。況原告雖有部分係經營「視聽歌唱業」，然於納稅時，亦未區分「酒店」、「視聽歌唱」之營業所得，仍於歷年按照特種營業稅率25％繳稅，益徵原告並無逃漏稅捐之意。㈧綜上，原處分之採證認事既存有上揭重大之瑕疵，自應予以撤銷等情，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定）。三、被告則以：㈠按「特種飲食業之營業稅稅率如左……二、酒家及有女性陪侍之茶室、咖啡廳、酒吧等之營業稅稅率為百分之二十五。」、「第12條之特種飲食業，就其銷售額按同條規定之稅率計算營業稅額。」、「營業人依第28條申請營業登記之事項有變更……均應於事實發生之日起15日內填具申請書，向主管稽徵機關申請變更……營業登記。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」為營業稅法第12條第2款、第22條前段、第30 條第1項及第35條第1項所明定。次按「一般飲食業未經許可，擅自非法經營女性陪侍之營業，應就其逃漏營業稅額按營業稅法第12條規定稅率補徵營業稅，並按同法第51條規定處罰。」為財政部77年10月12日台財稅第770282004號函所明釋。㈡本件原告為經營有女陪侍之特種飲食業，營業稅率為25％，卻於95年1月1日起至96年12月31日以非特種飲食業名義登記之康福等4家營業人名義申請電子式刷卡機，供其店內客戶刷卡消費使用，藉以分散營業收入，並以一般稅率5％報繳營業稅，經核康福等4家營業人於上揭期間申報之銷售額（含稅）計228,814,063元（計算式：217,918,1551.05），案經臺中地檢署查獲，違反前揭營業稅法規定，有臺中地檢署97年度偵字第12752號起訴書、臺中地院98年度重訴字第 1636號判決書、訊問筆錄、員工資料明細表及大班業績總表等事證可稽，被告所屬臺中分局乃依通報查獲資料並按康福等4家營業人於上揭期間所申報之銷售額核算營業稅額57,203,515元，減除原按一般飲食業計算申報之營業稅額4,760,607元，核定補徵營業稅額52,442,908元。原告主張被告並未查獲任何變更營業項目之事證，且被告所提有關裁罰之依據係來自法院之起訴書及判決書，惟此案仍在上訴審理中，尚未作出最後之裁判，實不應以此為依據云云。經被告復查決定以，查依據臺中地檢署97年度偵字第12752號起訴書及臺中地院98年度重訴字第1636號判決書所載，原告為實際經營有女陪侍之特種飲食店，營業稅率為25％，卻另向稽徵機關以非特種飲食業申請登記康福等4家營業人為一般稅額計算之營業人，營業稅率為5％，再以康福等4家非特種稅額營業人名義申請刷卡機裝置於原告處供消費顧客刷卡使用，相關刷卡交易金額均歸戶為各該一般稅率商號之銷售額，藉以規避實際銷售額，並逃漏稅捐，有消費顧客顏憲仁等人訊問筆錄及刷卡資料可稽。另原告謝宗杰於臺中地檢署偵查及臺中地院審理時供稱伊投資紅頂酒家並委託王其俊管理，另依據臺中地院98年度重訴字第1636號判決書所載，王其俊供稱金錢豹娛樂事業機構全部商號分成4個區塊，中港路的店1、2 樓、地下室作為一個單位，以舞廳作代號（即登記金鼎大舞廳，對外稱金錢豹金山店，該區設立之一般稅率商號有聯膳餐廳、芳鄰視聽歌唱中心、千禧餐飲店及德隆視聽歌唱中心），3、4樓作為一個區塊，以金山店作代號（即登記紅頂酒家，對外仍稱金錢豹金山店，該區設立之一般稅率商號有康福視聽歌唱中心、百玉視聽有限公司、鴻曜視聽歌唱中心及頂尚視聽歌唱中心），市○路的店以市政店作代號（即登記華納舞廳，對外稱金錢豹市政店，該區設立之一般稅率商號有卡提娜視聽歌唱名店），文心南七路的店以文南店作代號（即登記滿意視聽歌唱中心，對外稱金錢豹天上人間店，該區設立之一般稅率商號有萬象飲料店）。其供述與施娟（金錢豹娛樂事業之出納課長）於97年5月15日下午4時49分接受臺中地檢署詢問時，證實文南店（即金錢豹天上人間）、金山店、市政店、舞廳均由許多飲料店、視聽歌唱中心組成之事實相吻合。另施娟亦坦承各店刷卡機是由其用商號的負責人去申請，供消費顧客刷卡使用。又金錢豹娛樂事業機構提供之員工資料明細表亦按4個區塊區分，是原告經營有女陪侍之特種飲食店，卻以康福等4家一般稅率計算之營業人，向收單機構申請授權之刷卡機，轉供原告之消費客人結帳付款時刷用，相關刷卡交易金額均歸戶為各該一般稅率商號之銷售額，藉以規避實際銷售額，並逃漏稅捐之事實明確，被告所屬臺中分局依康福等4家營業人於上揭期間所申報之銷售額並按營業稅率25％核算營業稅額57,203,515元，減除原按一般飲食業計算申報之營業稅額4,760,607元，核定補徵營業稅額52,442,908元，並無不合。至原告主張相關刑事案件仍在上訴審理中，尚未作出最後之裁判，實不應以此為依據等情，惟按最高行政法院55年判字第2號判例「刑事判決與行政處分，原可各自認定事實」之意旨，本件既查明原告以康福等4家營業人一般稅率商號之銷售額，藉以規避其實際銷售額，並逃漏稅捐之事證明確，原查依據相關事證並依首揭營業稅法規定，核定補徵營業稅額52,442,908元並無不合，遂予維持。原告猶未甘服，提起訴願，遞遭訴願決定駁回，遂提起本訴訟。㈢訴訟意旨略謂：原告主張原違章裁處書確有違誤，如原告係經營有女陪侍之特種飲食業，營業稅率為25％，另康福等4 家營業人個別經營視聽歌唱業，並未提供小姐陪酒坐檯，以一般稅率5％報繳營業稅，均無不法情事，且原告與康福等4家營業人皆有明確區分之營業範圍，各有獨立之出入口，個別之營業櫃檯，各商號皆依各自申請設立登記之營業項目營業，雖為達其經營上之經濟效益，節約經營成本，將渠等商號分成四大區塊作為最有利之管理和營業方式，以期達到最高營業效益。然原告與康福等4家營業人均係獨立之主體，並無虛設而無營業事實。又被告作成之裁處書所依憑之證據，無非是臺中地檢署之起訴書及臺中地院之判決書及被告所屬臺中分局98年10月19日以中區國稅中市三字第0980043258號函影本，進而認定康福等4家營業人均為原告所虛設並無實際營業，然臺中地院之判決書除判決袁昶平無罪外，亦載明無證據足資證明附表二所示商號（含本件之康福等4家營業人）均未有實際營業，是系爭營業人均有實際營業之事實及核實課稅，並無漏稅之不法情事。另被告之復查決定書亦有違法不當之處，如被告以顏憲仁之筆錄及刷卡資料認定原告係經營有女陪侍之酒店，惟此與康福等4家營業人是否係經營有女陪侍之飲食店係屬二事，除有明確證據足以證明康福等4家營業人亦有提供小姐陪客，否則如此推論顯違論理法則，自屬無據。又縱認定渠等4家營業人屬有女陪侍之飲食店，亦應向渠等4家營業人追徵營業稅，而非強加諸於原告而向其補稅。又原告負責人於臺中地院之證詞亦證明原告與康福等4家營業人係個別經營，被告對於有利於原告之證據不為採納，顯有違證據採認之原則云云。㈣就原告訴訟意旨答辯如下： 1.原告於臺中地檢署偵查及臺中地院審理時供稱伊投資紅頂酒家並委託王其俊管理，又依臺中地院98年度重訴字第1636號判決書所載，王其俊供稱金錢豹娛樂事業機構全部商號分成4個區塊，中港路的店1、2樓、地下室作為一個單位，以舞廳作代號（即登記金鼎大舞廳，對外稱金錢豹金山店，該區設立之一般稅率商號有聯膳餐廳、芳鄰視聽歌唱中心、千禧餐飲店及德隆視聽歌唱中心），3、4樓作為一個區塊，以金山店作代號（即登記紅頂酒家，對外仍稱金錢豹金山店，該區設立之一般稅率商號有康福視聽歌唱中心、百玉視聽有限公司、鴻曜視聽歌唱中心及頂尚視聽歌唱中心），市○路的店以市政店作代號（即登記華納舞廳，對外稱金錢豹市政店，該區設立之一般稅率商號有卡提娜視聽歌唱名店），文心南七路的店以文南店作代號（即登記滿意視聽歌唱中心，對外稱金錢豹天上人間店，該區設立之一般稅率商號有萬象飲料店）。王其俊之說法與金錢豹娛樂事業之出納課長施娟於97年5月15日下午4時49分接受臺中地檢署詢問時，證實文南店（即金錢豹天上人間）、金山店、市政店、舞廳均由許多飲料店、視聽歌唱中心組成之事實相吻合，且由金錢豹娛樂事業機構提供之員工資料明細表亦按4個區塊區分。再施娟亦坦承各店刷卡機是由其用商號的負責人去申請，供消費顧客刷卡使用，另據聯合信用卡處理中心所提供之信用卡交易細項清單與至金錢豹金山店消費者之筆錄相互勾稽，如楊明經之訊問筆錄證實有去金山店酒店消費，有叫小姐作陪，惟其刷卡機之商號卻為一般稅率之康福視聽歌唱中心。又顏憲仁之訊問筆錄證實有去金山店酒店消費，有叫小姐作陪，惟其刷卡機之商號卻為一般稅率之百玉視聽有限公司，另庭提康福等4家營業人之客戶刷卡資料光碟1件可參，而紅頂酒家卻沒有設置刷卡機。綜上事證，顯見原告經營有女性陪侍之特種飲食店，卻以康福等4家一般稅率計算之營業人，向收單機構申請授權之刷卡機，轉供原告之消費客人結帳付款時刷用，相關刷卡交易金額均歸戶為各該一般稅率商號之銷售額，藉以分散實際銷售額，逃漏稅捐之事實明確，又王其俊及施娟均為該集團之重要幹部，對經營之狀態知之最詳，其證詞自屬可採。又如100年9月1日原告向被告所屬臺中分局遞送聲明異議陳報狀記載，王其俊為實際出資經營者。據原告員工資料明細表所示，其中公關、公主、領檯高達200多人，以原告提供之臺中市營利事業登記範圍標示圖所示，紅頂酒家共4間包廂，員工200多位如何使用4間包廂，其他範圍包括康福等4家營業人之包廂號碼也是從紅頂酒家包廂號碼延續下去的。 2.至原告指摘被告違章裁處書僅以臺中地檢署97年度偵字第12752號起訴書及臺中地院98年度重訴字第1636號判決書為有關證據，認定康福等4家營業人均無營業事實；惟臺中地院之判決書卻載明本件並無證據足資證明康福等商號均未有實際營業，即違章裁處書據以引用之證據有所矛盾之處乙節；惟經查被告100年7月26日中區國稅法字第1000030941號復查決定書依據相關事證查明所認定之事實，為原告經營有女陪侍之特種飲食業，營業稅率為25％，卻於95年1月1日起至96年12月31日以非特種飲食業名義登記之康福等4家營業人名義申請電子式刷卡機，供其店內客戶刷卡消費使用，藉以分散營業收入，並以一般稅率5％報繳營業稅，藉以逃漏營業稅之事實，即被告之復查決定處分已取代原裁處之處分，且經核被告復查決定之處分並無不合之處。 3.按司法院釋字第537號解釋意旨，稅務案件因具有課稅資料多為納稅義務人所掌握及大量性行政之事物本質，稽徵機關欲完全調查及取得相關資料，容有困難；是為貫徹課稅公平原則，應認屬納稅義務人所得支配或掌握之課稅要件事實，納稅義務人應負有提供資料之協力義務。納稅義務人違背上述義務，在行政實務上即產生由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，而減輕稽徵機關之證明程度。是納稅義務人於稽徵機關進行調查或復查時，有提供帳證或有利事證供查核之義務，俾稽徵機關對其有利不利情事加以審酌；倘納稅義務人對其主張之事實不提出證據，或所提之證據不足為其主張事實之證明者，稽徵機關即得依查得之資料，核定其營業銷售額，此觀之首揭營業稅法相關規定及最高行政法院61年度判字第198號判例意旨甚明。本件被告所屬臺中分局依據通報及查得資料，就獲得之具體事證，善盡職權調查之能事，並於98年10月19日以中區國稅中市三字第0980043258號函（裁處書所載第98年10月19日以中區國稅中市三字第0980026699號係屬誤繕），請原告至被告所屬臺中分局備詢及提供相關事證供核，其並無積極反證以實其說，自難認其主張為真實，所訴被告未通知原告為其有利之陳述，且未依職權調查證據，即片面補稅及處罰鍰，顯有行政怠惰與處分未依調查證據之違法乙節，顯係誤解。 4.另查本件原告為經營有女性陪侍之特種飲食業，營業稅率為25％，卻於95年1月1日起至96年12月31日以非特種飲食業名義登記之康福等4家營業人名義申請電子式刷卡機，供其店內客戶刷卡消費使用，藉以分散營業收入，並以一般稅率5 ％報繳營業稅，該康福等4家營業人於上揭期間申報之銷售額（含稅）計228,814,063元（計算式：217,918,1551.05），有臺中地檢署97年度偵字第12752號起訴書、臺中地院98年度重訴字第1636號判決書、訊問筆錄、員工資料明細表及大班業績總表等事證可稽，被告乃依通報查獲資料，並按康福等4家營業人於上揭期間所申報之銷售額按25％稅率核算營業稅額57,203,515元，減除原按一般飲食業計算申報之營業稅額4,760,607元，核定補徵營業稅額52,442,908元，經核並無不合。另庭提伴唱帶暨新歌VOD授權合約書等資料共39頁，是被告拍攝自臺中地檢署潭子倉庫查扣之內帳資料，其中第1頁96年度伴唱帶暨新歌VOD授權合約係文南店、市政店、金山店、大舞廳、松竹、麗都等6大區塊每一家店所需要支付的權利金，被告係按照上開6個區塊作歸課，本件原告紅頂酒家即是金山店。第2至5頁金山店公關、有女陪侍之96年1月份業績績效，證明有女陪侍。第6頁金山店之95年損益表，營業額累計5億8千1百多萬元，被告按原告申報之 401表歸課，將稅率5％改成25％，結果兩個年度僅歸課2億多元，第8項96年度損益表，營業額亦是5億多元。第7、9頁為金山店之資產負債表，對照損益表及第31、32頁等帳冊憑證之記載，足見是歸併到被告所歸課的6個區塊，與王其俊及施娟之說詞相符。第16、17頁通知，字號為昶人字第008 號、第014號，第19頁總裁袁昶平指示施娟課長，從2006年7月15日起至2007年4月15日，每月匯美金12萬元給其配偶，原告如推翻王其俊之證詞，即證實實際負責人是袁昶平，惟刑事判決已採信王其俊之證詞，王其俊是實際負責人，故被告依王其俊及施娟之證詞作歸課。第31頁記載金山店向何廠商採購及其票號。第33至39頁坐檯費、節數之計算屬原告之內帳資料。若如原告所主張總管理處、原告及各店各自獨立，則應舉證證明每一家店之收入、費用各分攤多少。因有女陪侍行業特性，須以營業稅率25％課徵，故常另設多家營業稅率5％之一般商號規避，茲提出高雄高等行政法院94年度訴字第263、443、586、773號，95年度訴字第168、266、267、645、97號判決，及最高行政法院97年度判字第76、501 號判決供參。 5.原告雖於訴願時檢附臺中市政府執行維護公共安全方案聯合稽查紀錄表等影本供核，惟查其所載，無論是紅頂酒家或是康福等4家營業人，其招牌名稱均為金錢豹KTV。又該稽查紀錄表之業者具結陳述處，不同商號卻由同一人簽名，如紅頂酒家與百玉視聽有限公司由蕭進成及路向和簽名，又紅頂酒家與頂尚視聽歌唱中心，由路向和簽名，其他家商號亦有此情況，且依金錢豹金山店之員工資料明細表，路向和之職稱為經理，蕭進成為副總經理，況該稽查紀錄表註記亦載明，如康福視聽歌唱中心「與64之4號3樓打通共用空間營業。」、鴻曜視聽歌唱中心「與64之5號3樓共用空間打通營業」、紅頂酒家「現況4樓部分已打通成口字型包廂，共24間，尚無法區別確切位置。」及頂尚視聽歌唱中心「4樓營業面積現況成口字型包廂，打通成24間包廂。4樓之4及4樓之5難以區別。」等，顯見無論是3樓或4樓空間均已打通，無法區別確切位置，是原告主張系爭各營業人皆有明確區分之營業範圍，各商號皆依各自申請設立登記之營業項目營業乙節，惟提出之資料難為其有利之事證，自無足採。綜上，被告依通報及查得之資料，依康福等4家營業人於上揭期間所申報之銷售額按25％稅率核算營業稅額57,203,515元，減除原按一般飲食業計算申報之營業稅額4,760,607元，核定補徵營業稅額52,442,908元，揆諸首揭規定，並無不合，原告所訴，委不足採。又鈞院現場勘驗時，4樓紅頂酒家僅有4、5間包廂，沒有營業結帳櫃台，其他康福等4家均有，試問紅頂酒家之消費顧客至何處結帳？況依原告100年訴願時提供一份光碟、照片，紅頂酒家即無營業櫃檯，與鈞院現場履勘情形相同，若因停止營業而拆除，應有拆除痕跡，惟當天的空間結構，並無空間放置營業櫃檯。原告雖提出康福等各家DM，然該目錄之共通點為小包廂為3,000元，中包廂4,000元，大包廂6,000元，相同酒類每家價格均相同，包括小菜、開瓶費、啤酒、礦泉水、烏龍茶等價格均相同，惟鈞院勘驗時通道中間隔起來，當初95、96年臺中市政府聯合稽查時為何沒有做起來反而打通，顯然該消防牆是臨時作做，包括每一間包廂序號雖被擋到，但仍是延伸過去，該等商號如在同一範圍屬競爭狀態，為何包廂、酒類及小菜等價格均相同，確實違反一般常態。 6.末按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘所提出之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」最高行政法院39年判字第2號著有判例。原告訴訟代理人於準備程序庭中遞送準備狀主張紅頂酒家於勘驗之前數月即已停業，自無結帳櫃檯之設置，另主張康福視聽歌唱中心等4家營業人均獨立營業等情。經查紅頂酒家雖於101年8月1日申請停業，然依據被告營業稅稅籍資料顯示復業日期為102 年8月1日，且101年10月2日現場勘驗時亦無設置櫃檯，另原告於訴願時所提供之照片及影音光碟恰與現場勘驗當日相符，足證該商號本無結帳櫃檯之設置。至康福視聽歌唱中心等4家營業人是否均為獨立營業乙節，經依王其俊99年1月27日於臺中地檢署檢察官審判筆錄之證詞，王其俊表示除了麗都及松竹皇宮是其私人的店外，其餘的店在91年3月以前是其與袁昶平合夥，91年3月以後以8,500萬元頂讓與王其俊（臺中地院98年度重訴字第1636號刑事判決書第17頁）。則依王其俊之證詞，系爭商號為王其俊所有，其對系爭商號之經營型態必知之甚詳，是依據99年1月27日審判筆錄所載，其供稱全部商號分成4個區塊，中港路的店1、2樓、地下室作為一個單位，以舞廳作代號，3、4樓作為一個區塊，以金山店作代號，市○路的店以市政店作代號，文心南七路的店以文南店作代號。次查該集團出納課長施娟於97年5月15日於臺中地院訊問筆錄亦證實各店是由系爭商號組成，且資金之調度是用商號上面所列的名義負責人的員工個人帳戶，且各商號之營業收入以現金領出，存入許志堅、陳名科、楊佳明及閰志平帳戶內，施娟之證詞亦與97年4月28日白惠鈴等銀行經理人員之訊問筆錄相符。末查該集團之會計江婉君證實原告係以K3為代表處理相關帳務，且被告歷次準備程序庭所提供事證，證明原告之收入或支出均以K3代號登載，依據K3主業績幹部96年8月及9月份總業績及出勤動態月報表，公關客進統計表，8月14、15日之客進桌數為23、29桌，9月17、18、19、20日之客進桌數15-20桌，1個包廂1桌，29間是鈞院履勘所見之總數，則若為獨立個體，即不會如此作帳。綜上證詞、事證及相關資金流程，證明系爭商號並非獨立營業，事實是原告經營有女陪侍之特種飲食店，自身並無申請刷卡機，卻以康福等4家一般稅率計算之營業人，向收單機構申請授權之刷卡機，轉供原告之消費客人結帳付款時刷用，相關刷卡交易金額均歸戶為各該一般稅率商號之銷售額，藉以規避實際銷售額，並逃漏稅捐之事實明確。原告雖仍執前詞主張，惟卻無法檢附相關證明文件來證明其主張之真實性，依首揭判例所示，自不能認其主張之事實為真實。原告聲請調查證據部分，亦是按照刷卡資料作區分，惟從資金流程來看最後均集中，證明該等並非獨立營業，已無必要借調該卷證資料。㈤罰鍰：按「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業……七、其他有漏稅事實者。」為營業稅法第51條第1項第7款所明定。本件原告為經營有女性陪侍之特種飲食業，於95年1月1日至96 年12月31日以非特種飲食業名義登記之康福等4家營業人名義申請電子式刷卡機，供客戶刷卡消費使用，藉以分散營業收入，並以一般稅率5％報繳營業稅，銷售額計228,814,063元，案經臺中地檢署查獲，通報被告審理違章成立，違章事證明確以如前述，被告乃依行為時營業稅法第51條第7款規定，按所漏稅額處1.5倍之罰鍰計78,664,362元，經核並無違誤，原告所訴，委不足採，請准如訴之聲明判決等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。四、兩造之爭點：原告為經營有女性陪侍之特種飲食業，於95年1月1日至96年12月31日是否以非特種飲食業名義登記之康福等4家營業人，以一般稅率5％報繳營業稅，藉以分散營業收入，漏報營業稅？五、經查：㈠按「特種飲食業之營業稅稅率如左：一、……二、酒家及有女性陪侍之茶室、咖啡廳、酒吧等之營業稅稅率為25％。」、「第12條之特種飲食業，就其銷售額按同條規定之稅率計算營業稅額。」、「營業人依第28條申請營業登記之事項有變更……均應於事實發生之日起15日內填具申請書，向主管稽徵機關申請變更．．．營業登記。」及「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：…… 七、其他有漏稅事實者。」為營業稅法第12條第2款、第22 條前段、第30條第1項、第35條第1項及第51條第1項第7款所明定。次按「一般飲食業未經許可，擅自非法經營女性陪侍之營業，應就其逃漏營業稅額按營業稅法第12條規定稅率補徵營業稅，並按同法第51條規定處罰。」及「營業人實際之營業項目與登記不符時，稽徵機關應本實質課稅原則，核實課徵營業稅，以遏止營業人變相營業、逃漏稅捐。依經濟部82年7月14日經台219188號函反應，部分業者為取巧漏稅，以營業稅稅率較低之餐廳、冰果室等行業申請登記，俟核准後卻從事稅率較高之酒家、舞廳等行業，有違稅法規定，應予核實課徵，並依營業稅法第46條及第51條規定論處（編註：已改為擇一從重處罰），以杜逃漏。」為財政部77年10月12日台財稅第770282004號函及82年8月20日台財稅第820320360號函釋在案。㈡查本件原告為經營有女性陪侍之特種飲食業，營業稅率為25％，卻於95年1月1日起至96年12月31日以非特種飲食業名義登記之康福等4家營業人名義申請電子式刷卡機，供其店內客戶刷卡消費使用，藉以分散營業收入，並以一般稅率5％報繳營業稅，該康福等4家營業人於上揭期間申報之銷售額（含稅）計228,814,063元，案經臺中地檢署查獲，通報被告依查獲資料，按康福等4家營業人於上揭期間所申報之銷售額按25％稅率核算營業稅額57,203,515元，減除原按一般飲食業計算申報之營業稅額4,760,607元，核定補徵營業稅額52,442,908元。原告不服，主張被告並未查獲任何變更營業項目之事證，且其所提有關裁罰之依據係來自法院之起訴書及判決書，惟此案仍在上訴審理中，尚未作出最後之裁判，實不應以此為依據等，申經被告復查決定略以，查依據臺中地檢署97年度偵字第12752號起訴書及臺中地院98年度重訴字第1636號判決書所載，原告為實際經營有女性陪侍之特種飲食店，營業稅率為25％，卻另向稽徵機關以非特種飲食業申請登記康福等4家營業人為一般稅額計算之營業人，營業稅率為5％，再以康福等4家非特種稅額營業人名義申請刷卡機裝置於原告處供消費顧客刷卡使用，相關刷卡交易金額均歸戶為各該一般稅率商號之銷售額，藉以分散實際銷售額，並逃漏稅捐，有消費顧客顏憲仁等人訊問筆錄及刷卡資料可稽。另原告於臺中地檢署偵查及臺中地院審理時供稱伊投資紅頂酒家並委託王其俊管理，另依據臺中地院98年度重訴字第1636號判決書所載，王其俊供稱金錢豹娛樂事業機構全部商號分成4個區塊，中港路的店1、2樓、地下室作為一個單位，以舞廳作代號（即登記金鼎大舞廳，對外稱金錢豹金山店，該區設立之一般稅率商號有聯膳餐廳、芳鄰視聽歌唱中心、千禧餐飲店及德隆視聽歌唱中心），3、4樓作為一個區塊，以金山店作代號（即登記紅頂酒家，對外仍稱金錢豹金山店，該區設立之一般稅率商號有康福視聽歌唱中心、百玉視聽有限公司、鴻曜視聽歌唱中心及頂尚視聽歌唱中心），市○路的店以市政店作代號（即登記華納舞廳，對外稱金錢豹市政店，該區設立之一般稅率商號有卡提娜視聽歌唱名店），文心南七路的店以文南店作代號（即登記滿意視聽歌唱中心，對外稱金錢豹天上人間店，該區設立之一般稅率商號有萬象飲料店）。其供述與施娟（金錢豹娛樂事業之出納課長）於97年5月15日下午4時49分接受臺中地檢署詢問時，證實文南店（即金錢豹天上人間）、金山店、市政店、舞廳均由許多飲料店、視聽歌唱中心組成之事實相吻合。另施娟亦坦承各店刷卡機是由其用商號的負責人名義申請，供消費顧客刷卡使用。另金錢豹娛樂事業機構提供之員工資料明細表亦按4個區塊區分，是原告經營有女陪侍之特種飲食店，卻以康福等4家一般稅率計算之營業人，向收單機構申請授權之刷卡機，轉供原告之消費客人結帳付款時刷用，相關刷卡交易金額均歸戶為各該一般稅率商號之銷售額，藉以分散實際銷售額，並逃漏稅捐之事實明確，被告依康福等4家營業人於上揭期間所申報之銷售額並按營業稅率25％核算營業稅額57,203,515元，減除原按一般飲食業計算申報之營業稅額4,760,607元，核定補徵營業稅額52,442,908元，並無不合。㈢原告雖為上開主張，惟稽之下列人員分別在臺中地檢署、臺中地院、臺中高分院等處之陳述： ⒈原告於97年6月25日臺中地檢署訊問時陳稱：「問：客人前至酒店消費後，發票如何開立？答：這我不清楚，我都交給王先生管理，所以發票的部分要問現場出納。問：你所說的王先生及出納之姓名各為何？答：王先生是指王其俊；出納我只知道姓陳，詳細姓名我實在不清楚，要問王其俊。……問：經理係何人？答：人事部分也要問王其俊，我也不清楚。」（刑事影印卷第8-9頁）另於98年12月23日臺中地院審理時陳稱：「問：店裡員工名字？答：我是負責人，管理部分是委託王其俊管理，所以員工名字王其俊比較清楚。……問：你是否知道你們是跟那一家銀行來往？答：管理的部分還是委託王其俊處理，我是委託王其俊處理，所以我不知道跟哪家銀行往來。……問：開設『紅頂酒家』期間，有無親自到銀行辦理過存、提款事項？答：沒有。……。」（刑事影印卷第91-93頁） ⒉王其俊（金錢豹娛樂事業機構總管理處之董事長）於97年6 月25日臺中地檢署訊問時陳稱：「問：是否為麗都及頂尚視聽歌唱中心負責人？答：我是實際負責人。我出資5,000萬元。問：麗都及頂尚視聽歌唱中心之營業地址是否有其他飲料店、視聽歌唱中心等商號設址該處？營業區域是否有區隔劃分？答：麗都尚有另外一家飲料店，但詳細名稱我忘記了，營業區域有區隔劃分；頂尚沒有。問：有沒有其他陳述？我自己掛名的只有這2家，至於其他別的店我有當總管理處的董事長，那些公司的員工都稱呼我為『王董』。」（刑事影印卷第6-7頁）另於99年1月27日在臺中地院審理時陳稱：「問：金錢豹娛樂事業機構總管理處跟你何關係？答：我是該機構的董事長，是實際負責人。……問：全部商號是如何記帳？答：全部商號分成4個區塊，中港路的店1、2樓、地下室作為一個單位，以舞廳作代號；3、4樓作為一個區塊，以金山店作代號；市○路的店以市政店作代號；文心南七路的店以文南店作代號。各店都有一個會計記帳，每天送到總管理處集中管理彙整。……問：各店會計、出納使用銀行帳戶都用何人帳戶使用？答：都是我向朋友借的，向閰志平、陳名科、楊佳明、許志堅、劉繼昭、魏雲菱等人借的。……問：跟朋友借的銀行帳戶如何使用？答：交給舞廳、餐廳、總管理處各單位作為資金調度使用。……問：起訴書附表提到的飲料店、KTV、酒家、商號，就是我剛剛問你的這些與袁昶平有何關係？答：除了麗都、松竹皇宮是我私人的店以外，其餘的店在91年3月以前是我跟被告袁昶平合夥，91年3月以後被告袁昶平就退出。問：袁昶平是以何條件退出這些合夥的店？答：我付他頂讓金。……問：袁昶平頂讓你的金額？答：8千5百萬元。」（刑事影印卷第 108-111、118-119頁） ⒊施娟（金錢豹娛樂事業機構總管理處之出納課長）於97年5 月15日臺中地檢署訊問時陳稱：「問：你前述的文南店、金山店、市政店、舞廳這些是否由商號組成？答：是。……問：是否有用員工個人帳戶在做資金調度？答：有，我們是用商號上面所列的名義負責人的員工個人帳戶做資金調度。問：各店的刷卡機是否由你申請及處理刷卡金相關款項？答：是我申請刷卡機的，用商號的負責人去申請的，刷卡金撥下來就是撥到商號負責人的戶頭裡，那些戶頭是我在管理。……問：（提示附表一、二）金豹酒店旗下是否有多家飲料店，有何意見？答：……金錢豹的部分有這些商號、飲料店、視聽歌唱中心。問：上開飲料店之營業收入是否均以現金方式領出？存入何人帳戶內？答：是以現金領出，存入許志堅、陳名科、楊佳明、閰志平帳戶內。……問：許志堅角色？答：他是在現場的人員，沒有職稱，我們用他的帳戶開支票出去。問：閰志平角色？答：同上。……問：許志堅、閰志平、陳名科、楊佳明、劉繼昭是否會與袁昶平有資金往來？答：有由戶頭之間互轉資金。問：是否都是銀行行員來你們金錢豹總管理部收錢時，所有飲料店現金的提領及上開4人、袁昶平的資金均會交叉一併處理？答：是，我們會寫好取款條，由銀行人員幫我們處理。」（刑事影印卷第31-35頁） ⒋林昭琴（金錢豹娛樂事業機構總管理處之出納）於97年5月 15日臺中地檢署訊問時陳稱：「問：據妳稱上述銀行均有過去收款，妳所屬酒店係將帳目如何分配？答：『金山店』是全部入國泰世華銀行中港分行陳名科的帳戶（帳號尾碼9868），『金山店』根據刷卡資料顯示的商號包含有『百玉視聽有限公司』、『頂尚視聽歌唱中心』、『芳鄰視聽歌唱中心』，我們開立給顧客的發票商號名稱相同也是這3家；『大舞廳』的全部支出及收入是入國泰世華銀行中港分行閰志平的帳戶（帳號尾碼8586），根據刷卡資料顯示的商號包含有『金鼎大舞廳』、『聯膳餐廳』、『德隆視聽歌唱中心』及『康福視聽歌唱中心等』；……」（刑事影印卷第39-42頁） ⒌江婉君（金錢豹娛樂事業機構總管理處處理會計帳務）於97年7月9日在臺中地檢署訊問時陳稱：「問：職業？任職期間？薪資？答：金錢豹總管理處工作……問：C1、K1、K2、K3、K5分別代表何店？分別由何人負責會計帳務？答：C1代表金鼎大舞廳由洪蒨蒨負責、K1代表文南店由江婉君負責、K3代表金山店由石玲薇負責、K5代表市政店由吳玉蘭負責。」（本院卷第401頁） ⒍方恩旭（康福視聽歌唱中心之負責人）於97年6月25日臺中地檢署訊問時陳稱：「問：當初何人辦登記？答：王董，王其俊。問：康福視聽歌唱中心誰在管理？答：管理部分是王其俊。」（刑事影印卷第14-15頁） ⒎賴銘芳（百玉視聽有限公司負責人）於97年6月25日臺中地檢署訊問時陳稱：「問：何人辦登記？答：王其俊在處理的，他拿資料來給我，我就簽名。問：百玉視聽有限公司誰在管理？答：都是王其俊請人管理，我只認識王其俊，其他幹部我都不知道名字。……他是管理金錢豹酒店64之5號4樓這一層都歸他管，包括人事、人員應徵、購買酒及其他營業開銷都由他處理，我都不清楚，我只出50萬元的資本，其餘我都不管，員工也不知道我的身份。……問：百玉視聽有限公司之營業地址是否有其他飲料店、視聽歌唱中心等商號設址該處？營業區域是否有區隔劃分？答：4樓除了我們還有頂尚視聽歌唱中心、紅頂酒家，我們用消防門隔開，區分區塊。……問：百玉視聽有限公司所有的開銷，包括租金、員工薪水、酒錢由誰支付？答：都是由王其俊處理，不是由我付錢。」（刑事影印卷第18-20頁） ⒏曾智群（鴻耀視聽歌唱中心之負責人）於97年6月25日臺中地檢署訊問時陳稱：「問：當初何人辦登記？答：王其俊，王董。問：鴻耀視聽歌唱中心誰在管理？答：王其俊。」（刑事影印卷第12-13頁） ⒐楊明經（前往原告酒家消費之客人）於97年4月11日臺中地檢署訊問時陳稱：「答：……我有去酒店，酒店我都去金錢豹金山店。……（小姐）都是陪酒、唱歌、跳舞、玩遊戲。……問：上海銀行0000000000000000信用卡是否你的？答：是。問：95年12月9日是否有去金山店？答：有，錢是好多次一次刷的。我每次去都有叫小姐。」（原處分卷第163-164頁、刑事影印卷第26-27頁） ⒑顏憲仁（前往原告酒家消費之客人）於97年4月2日臺中地檢署訊問時陳稱：「答：……我常去金山大酒家……我們去都有叫小姐……唱歌、喝酒、喊拳、跳舞。問：96年4月17日有無去金山店？答：有，該次是我朋友叫我先幫他付，他再付給我，該次我是用富邦銀行0000000000000000的信用卡刷的，這是三次的消費的錢。」（原處分卷第188-189頁、刑事影印卷第23-24頁） ⒒綜上，依上開原告及證人王其俊、施娟、林昭琴、江婉君、方恩旭、賴銘芳、曾智群、楊明經、顏憲仁等人之陳述，王其俊為金錢豹娛樂事業機構總管理處之董事長，負責管理經營金錢豹娛樂事業機構旗下之事業（原告為其中之一），原告亦由王其俊經營管理。而王其俊陳稱金錢豹娛樂事業機構全部商號分成4個區塊，中港路的店1、2樓、地下室作為一個單位，以舞廳作代號（即登記金鼎大舞廳，對外稱金錢豹金山店，該區設立之一般稅率商號有聯膳餐廳、芳鄰視聽歌唱中心、千禧餐飲店及德隆視聽歌唱中心），3、4樓作為一個區塊，以金山店作代號（即登記紅頂酒家，對外仍稱金錢豹金山店，該區設立之一般稅率商號有康福視聽歌唱中心、百玉視聽有限公司、鴻曜視聽歌唱中心及頂尚視聽歌唱中心），市○路的店以市政店作代號（即登記華納舞廳，對外稱金錢豹市政店，該區設立之一般稅率商號有卡提娜視聽歌唱名店），文心南七路的店以文南店作代號（即登記滿意視聽歌唱中心，對外稱金錢豹天上人間店，該區設立之一般稅率商號有萬象飲料店）。其供述與施娟於97年5月15日接受臺中地檢署訊問時，證實文南店（即金錢豹天上人間）、金山店、市政店、舞廳均由許多飲料店、視聽歌唱中心組成之事實相吻合。施娟亦坦承各店刷卡機是由其用商號的負責人名義去申請，供消費顧客刷卡使用。另金錢豹娛樂事業機構提供之員工資料明細表亦按4個區塊區分（原處分卷第31-95頁）。至康福等4家營業人是否均為獨立營業乙節，經依王其俊99年1月27日於臺中地院審理之證詞，王其俊表示除了麗都及松竹皇宮是其私人的店外，其餘的店在91年3月以前是其與袁昶平合夥，91年3月以後袁昶平以8,500萬元頂讓與王其俊。則依王其俊及康福等4家商號之負責人之證詞，康福等4家商號均為王其俊所經營管理，其對康福等4家營業人之經營型態必知之甚詳，其證詞自屬可採。再施娟亦陳明各店刷卡機是由其用商號的負責人去申請，供消費顧客刷卡使用。各店是由系爭商號組成，且資金之調度是用商號上面所列的名義負責人的員工個人帳戶，各商號之營業收入以現金領出，存入許志堅、陳名科、楊佳明及閰志平帳戶內（本院卷第388-389頁），施娟之證詞亦與97年4月28日白惠鈴等銀行經理人員之訊問筆錄相符（本院卷第396-400頁背面）。金錢豹集團之會計江婉君亦證實金錢豹金山店（即原告與康福等4家商號之組合）係以K3為代表處理相關帳務（本院卷第401頁），證明原告與康福等4家商號之收入或支出均以K3代號登載，統一支配運用。綜上上開證詞及相關資金流程等事證，足見原告為經營有女陪侍之酒家，而康福等4家營業人是組成金錢豹金山店（即原告紅頂酒家），所設立之一般稅率計算之商號，並非獨立營業之營業人。又原告經營有女陪侍之特種飲食店，自身並無申請刷卡機，為原告所不爭，卻以康福等4家一般稅率計算之營業人，向收單機構申請授權之刷卡機，轉供原告之消費客人結帳付款時刷用。另據聯合信用卡處理中心所提供之信用卡交易細項清單與至金錢豹金山店消費者之筆錄相互勾稽，楊明經已陳明有去金山店酒店消費，並叫小姐作陪，惟其刷卡機之商號卻為一般稅率之康福視聽歌唱中心（原處分卷第164、325之4頁）。又顏憲仁亦陳明有去金山店酒店消費，亦有叫小姐作陪，惟其刷卡機之商號卻為一般稅率之百玉視聽有限公司（原處分卷第188-189、325之5-325之6頁）。相關刷卡交易金額均歸戶為各該一般稅率商號之銷售額，藉以規避實際銷售額，並逃漏稅捐之事實明確。又王其俊及施娟均為該集團之重要幹部，對經營之狀態知之最詳，其證詞自屬可採。顯見行為時原告與康福等4家營業人是共同組成一營業區塊，並以金錢豹金山店對外營業。而行政訴訟與刑事訴訟，本得各自認定事實，行政爭訟事件並不受刑事判決認定事實之拘束（最高行政法院59年判字第410號判例參照）。是原告主張康福等4家營業人皆有明確區分之營業範圍，各商號皆依各自申請設立登記之營業項目營業，且臺中地院98年度重訴字第1636號判決書亦載明並無證據足資證明康福等4家營業人均未有實際營業云云，尚難憑採。㈣次查，原告於訴願時及本院訴訟中提出臺中市政府執行維護公共安全方案聯合稽查紀錄表影本（本院卷第374-386頁），依該稽查紀錄表上所載，無論是紅頂酒家或是康福等4家營業人，其招牌名稱均為金錢豹KTV或金錢豹。又該稽查紀錄表之業者具結陳述處，不同商號卻有由同一人簽名之情形，如紅頂酒家由黃浚榕、蕭進成、路向和簽名，康福視聽歌唱中心由王志江、王光華簽名，百玉視聽有限公司由黃浚榕、蕭進成及路向和簽名，鴻曜視聽歌唱中心由蔡振全、王志江簽名，頂尚視聽歌唱中心由黃浚榕、路向和簽名。且紅頂酒家之稽查紀錄表註記「現況4樓部分已打通成口字型包廂，共24間，尚無法區別確切位置。」、「與64之5號4樓打通共用營業空間」，康福視聽歌中心之稽查紀錄表註記「與64之4號3樓打通共用空間營業。」，鴻曜視聽歌唱中心之稽查紀錄表註記「與64之5號3樓共用空間打通營業」，百玉視聽有限公司之稽查紀錄表註記「現況4樓已打通成口字型包廂，共24間，尚難區別各別商號之位置。」、「與64之4號4樓之1另二家公司商號打通共用營業空間」及頂尚視聽歌唱中心之稽查紀錄表註記「4樓營業面現況成口字型包廂，打通成24間包廂。4樓之4及4樓之5已難區別。」、「與64之5號4樓共用營業空間打通」等情，顯見原告與康福等4家營業人係共同以金錢豹KTV之招牌名稱營業，且無論是3樓或4樓空間均已打通，原告與康福等4家營業人無法區別確切位置，是原告主張系爭各營業人皆有明確區分之營業範圍，並有防火防盜門區隔，各商號皆依各自申請設立登記之營業項目營業云云，尚無足採。而本院於101年10月12日至現場履勘時，原告於64之4號與64之5號間雖有防火防盜門區隔，顯係本件被查獲後所施作，尚難證明其於行為時有區分各商號之營業範圍及各自營業。㈤又本院於101年10月12日至現場履勘，原告之營業場所係設在一獨立之建築物內之4樓，該棟建築物內除原告之外尚有康福等4家營業人、金鼎大舞廳、聯膳餐廳、芳鄰視聽歌唱中心、千禧餐飲店及德隆視聽歌唱中心，均以前面之大門作為進出之出入口。而除原告未有營業結帳櫃檯外，康福等4 家營業人均設有營業結帳櫃檯，有本院履勘時所拍攝之照片附卷可稽（本院卷第311-325頁），又原告於100年9月23日提出訴願理由書所附之照片，亦無營業結帳櫃檯之設置。是原告主張其營業結帳櫃台係於本院履勘之前數月因停業拆掉云云，即無可採。另原告於本院審理中提出其與康福等4家營業人之營業目錄（本院卷第331-342頁），然該目錄所標示之包廂費（小包廂3,000元，中包廂4,000元，大包廂6,000元）、酒類、小菜、開瓶費、礦泉水、烏龍茶等價格均相同。然康福等4家營業人均屬視聽歌唱業，其設於同一棟建築物之3樓、4樓（2樓另有芳鄰視聽歌唱中心及德隆視聽歌唱中心）營業，於同一棟建築物設有6家視聽歌唱中心，各該視聽歌唱中心如屬各自獨立營業，且為單純之視聽歌唱中心，應各該商號處於各自競爭之狀態，則各該視聽歌唱中心所訂之包廂、酒類及小菜等價格均相同，顯違一般營業競爭之常態。又金錢豹娛樂事業機構伴唱帶暨新歌VOD授權合約書亦係文南店、市政店、金山店、大舞廳、松竹、麗都等6 大區塊作為每一家店所需要支付的權利金（本院卷第125頁）。而依稽查紀錄表上記載，原告之營業包廂僅3間（本院卷第384頁），而依照金錢豹金山店之員工資料明細表所載該店公關小姐有200多人（原處分卷第31-46頁），該公關小姐若非分散於各區塊之商號，原告僅有3間包廂何需如此多公關小姐。益證原告與康福等4家營業人係共同組合成一營業區塊而以原告為其營業主體，康福等4家營業人並無獨立營業，核與原告主張百貨公司之各個櫃檯係獨立營業之性質不同。又縱使康福等4家營業人非虛設行號，並設有帳冊記載營業額，亦屬原告之營業額，據以課徵原告之營業稅，而非對康福等4家營業人課徵25％之營業稅。原告雖有提出康福等4家營業人94年度之帳冊等資料，亦難為有利原告之認定。原告主張康福等4家營業人並非虛設行號，若要以25％課徵營業稅，應以康福等4家營業人作為課徵之對象，而非以原告作為課徵之對象云云，亦無足採。㈥按司法院釋字第537號解釋意旨，稅務案件因具有課稅資料多為納稅義務人所掌握及大量性行政之事物本質，稽徵機關欲完全調查及取得相關資料，容有困難；是為貫徹課稅公平原則，應認屬納稅義務人所得支配或掌握之課稅要件事實，納稅義務人應負有提供資料之協力義務。納稅義務人違背上述義務，在行政實務上即產生由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，而減輕稽徵機關之證明程度。是納稅義務人於稽徵機關進行調查或復查時，有提供帳證或有利事證供查核之義務，俾稽徵機關對其有利不利情事加以審酌；倘納稅義務人對其主張之事實不提出證據，或所提之證據不足為其主張事實之證明者，稽徵機關即得依查得之資料，核定其營業銷售額，此觀之首揭營業稅法相關規定及最高行政法院61年度判字第198號判例意旨甚明。本件被告依據通報及查得資料，就獲得之具體事證，善盡職權調查之能事，並於98年10月19日以中區國稅中市三字第0980043258號函，請原告至被告備詢及提供相關事證供核，其並無積極反證以實其說，自難認其主張為真實。原告主張被告未通知原告為其有利之陳述，且未依職權調查證據，即片面補稅及裁處罰鍰，顯有行政怠惰與處分未依調查證據之違法云云，委無足採。㈦本件原告為經營有女性陪侍之特種飲食業，營業稅率為25％，卻於95年1月1日起至96年12月31日以非特種飲食業名義登記之康福等4家營業人名義申請電子式刷卡機，供其店內客戶刷卡消費使用，藉以分散營業收入，並以一般稅率5％報繳營業稅，該康福等4家營業人於上揭期間申報之銷售額（含稅）計228,814,063元，被告乃依通報查獲資料，並按康福等4家營業人於上揭期間所申報之銷售額按25％稅率核算營業稅額57,203,515元，減除原按一般飲食業計算申報之營業稅額4,760,607元，核定補徵營業稅額52,442,908元，並無不合。又營業人依法負有申報營業稅之義務，原告既有上開營業額，即應注意申報，以盡其納稅之義務，其能注意而不注意致未申報，縱非故意，亦難辭過失之責。原告已違反行政法上規定之義務，即應受罰。被告乃按所漏稅額52,442,908元處1.5倍之罰鍰計78,664,362元，亦無不合。㈧綜上所述，原告上開主張，均不足採。從而，被告以原告為經營特種飲食業之酒家，於95年1月1日起至96年12月31日以非特種飲食業名義登記之康福等4家營業人名義申請電子式刷卡機，供客戶刷卡消費使用，藉以分散營業收入，並以一般稅率5％報繳營業稅，銷售額計228,814,063元，案經臺中地檢署查獲，通報被告審理違章成立，除核定補徵營業稅額52,442,908元外，並按所漏稅額52,442,908元處1.5倍之罰鍰計78,664,362元，核無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴論旨請求撤銷訴願決定及原處分（復查決定），為無理由，應予駁回。㈨又本件事證已臻明確，原告聲請本院向臺中地檢署函調該署97年保管字第4766號所保管之①95年度發票、會計傳票、帳冊18箱。②96年度發票、會計傳票、帳冊5箱。③公司帳1冊。④金山店帳冊資料1冊，以資證明康福等4家營業人均為獨立之營業主體，設有營業收入及會計帳冊。惟康福等4家營業人既是金錢豹金山店組合之一，原告係利用其名義分散所得，康福等4家營業人並無獨立之營業，已如前述，縱使康福等4家營業人均設有帳冊，亦屬原告之營業額，已無再調閱該帳冊之必要；兩造其餘之主張及舉證，於本件判決之結果並無影響，爰不逐一論述，均附此敘明。六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　102　年　　 3　　月　 28 　日臺中高等行政法院第二庭審判長法官　王茂修法官劉錫賢法官林秋華以上正本證明與原本無異。如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人： ┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所需要件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││　　　之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││　　　委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 ││　　　訟代理人　 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ 院認為適當者│ 。 ││ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　102　年　　 4　　月　 3 　日書記官李孟純

臺中高等行政法院高等庭(含改制前臺中高等行政法院)101年度訴字第133號

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