臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)104年度簡上字第23號

• 裁判案由: 贈與稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)
• 裁判日期: 104 年 06 月 03 日
• 法官: 王德麟、詹日賢、許武峰
• 當事人: 邱克明、陳麗妙、財政部中區國稅局

臺中高等行政法院判決
104年度簡上字第23號上 訴 人　邱克明
特別代理人 陳麗妙
訴訟代理人　莊慶洲　律師
被 上訴 人 財政部中區國稅局
代　表　人　阮清華
上列當事人間贈與稅事件，上訴人對於中華民國104年2月26日臺灣臺中地方法院103年度簡字第109號行政訴訟判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件上訴人於民國98年9月15日將其所有特傑營造股份有限
公司（下稱特傑公司）股份57萬股轉讓予鄒君佑，未收取對價價款，經被上訴人以原核定依遺產及贈與稅法（下稱遺贈稅法）第4條第2項規定，以買賣日該公司每股資產淨值新臺幣（下同）7.9362元，核定上訴人贈與總額4,523,634元，
淨額2,323,634元，因上訴人未於規定期限內申報贈與稅，
被上訴人除補徵應納稅額232,363元以外，並按所漏稅額處
以1倍之罰鍰計232,363元。上訴人就贈與稅額及罰鍰處分不服，申經復查結果，被上訴人以103年1月20日中區國稅法二字第1030000883號復查決定認上訴人將系爭股份移轉予鄒君佑，有無償免除給付價金之事實，爰將原核定按遺贈稅法第4條第2項轉正適用同法第5條第1款規定，維持原核定當年度贈與總額4,523,634元，並註銷罰鍰232,363元，其餘復查駁回。上訴人就贈與總額部分仍不服，提起訴願遞經駁回，提起行政訴訟，經臺灣臺中地方法院103年度簡字第109號行政訴訟判決駁回，遂提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張：
本件上訴人與鄒君佑間並無債權債務關係，亦無承擔債務甚或代償債務之情事，上訴人與鄒君佑間財產之移動，並不符合遺贈稅法第5條第1款視為贈與之規定，自不應課徵贈與稅。又上訴人係因於93年間投資金璟開發股份有限公司（下稱金璟公司），投資不利積欠債務，上訴人當時雖仍有土地及金璟公司之股份，惟均已無實際財產價值，為免其所持有之特傑公司股票遭強制執行，始將系爭股份借名登記至鄒君佑名下，自無交付買賣價款，且未將該股票背書轉讓、交付紙本股票予鄒君佑，故系爭股份權利並無移轉，上訴人仍為該股票實質上持有人，符合借名登記契約意義，即股票權利由上訴人自己管理、使用及處分，並由上訴人領取特傑公司之股利，鄒君佑僅就該股票出名登記。再依公司法第165條第1項規定意旨以觀，股東名簿變更僅具對抗效力，並非移轉股東權利之實質要件，雖鄒君佑成為股東後又當選董事長，然其皆為掛名性質，鄒君佑對特傑公司所承包案件及運作完全不熟悉亦未曾參與；換言之，上訴人雖將系爭股份移轉予鄒君佑，然仍實質上持有特傑公司股票，系爭股份之變動，既非贈與行為，自應免課贈與稅。另被上訴人雖提出特傑公司營利事業所得稅申報資料，認定特傑公司99年至100年度依
公司法之規定應先填補虧損才能發放紅利，惟由鈞院函查結果，特傑公司確實有發放紅利給上訴人，而能否發放與實際上有無發放係屬二事，不應以此推翻上訴人有領取特傑公司紅利之事實。況系爭股份事後也回復登記予上訴人，若真為贈與，豈會如此容易回復登記，雖被上訴人認回復後有遭強制執行之風險，但上訴人已找到股票買主，且於回復登記後不久即出售予適當之人。末衡情常理，上訴人與鄒君佑非親非故亦不熟識，何以平白無故贈與57萬股股份予鄒君佑，如非是借名登記，如何說明其中曲折。
三、被上訴人則以：
㈠本件上訴人於98年9月15日將特傑公司股份57萬股移轉予鄒
君佑後，業經該公司完成變更股東名冊之記載，鄒君佑因而成為該公司股東，嗣99年11月23日與其他股東召開股東臨時會，經選任鄒君佑為該公司董事，旋即召開董事會當選為該公司董事長，成為該公司負責人，並經經濟部中部辦公室核准變更登記，按股票係表彰股東權利之有價證券，不僅止帳面上之股款多寡，尚關係股權之享有，而鄒君佑因行使股東權利成為特傑公司董事長，對外代表該公司，關於該公司營業上有處理一切事務之權，並辦竣登記，具有公示效力，難謂系爭股份仍由上訴人管理、使用、處分。其後鄒君佑於101年5月15日將系爭股份其中55萬股回復登記於上訴人名下，仍保留2萬股未過戶，據上訴人於復查時（102年11月12日）補具說明書稱：「回復原狀之股數與原借名登記不同數是因為鄒君佑先生之董事長身分考慮」等語，足見鄒君佑尚存有系爭股份之權利義務，未符合借名登記之要件。況被上訴人函請上訴人及鄒君佑提示借名登記之契約書及相關證明資料，渠等於101年6月22日提出說明書載明借名登記係基於商業信任原則，無文書契約，僅口頭契約約定等語，其後卻提示98年7月28日及9月9日立據之借名登記協議書，載明因財務
問題將系爭股份借名登記予鄒君佑，係一時權宜措施，並無實際交付或轉讓之情形，鄒君佑不能享有特傑公司股份之相關權益等語，前後說詞矛盾，顯係臨訟補證，事後彌縫之作，其主張本件股份之移轉係借名登記部分，委無足採。
㈡至上訴人於98年9月15日將系爭股份移轉時，名下尚有土地
24筆及金璟公司股份175,000股，何獨僅系爭股份借名登記
予他人？上訴人財產於96年間即經臺灣金聯資產管理股份有限公司向法院聲請強制執行，何以遲至98年間始將系爭股份借名登記予鄒君佑？上訴人訴願時雖提示臺灣苗栗地方法院103年3月11日苗院平103司執良字第4320號執行命令，證明
其至今仍是債務纏身，然鄒君佑於101年5月15日復將系爭股份其中550,000股回復登記上訴人名下，該財產仍有遭強制
執行之虞，與其主張顯有矛盾。故上訴人主張系爭股份之移轉係為避免遭強制執行等情，顯不符常理，其主張自難採據。另鄒君佑對外有代表公司之行為，此僅為公司內部分工，無從據此認定本件為借名登記。況依被上訴人提出之特傑公司相關資料，特傑公司虧損相當嚴重，99年度至101年度雖
有盈餘，惟依公司法第232條規定，於彌補虧損前不得分配
盈餘，故應無紅利分配，特傑公司函復有領取紅利，應不得做為本件之證據；且特傑公司所提供分配現金給上訴人部分，與特傑公司向被上訴人申報之營利事業所得稅申報資料不符，並違反公司法相關規定，尚難憑該等資料認定上訴人為特傑公司之股東。綜上，上訴人所有特傑公司股份57萬股因買賣行為已移轉予鄒君佑，鄒君佑已享有系爭股份法律上及經濟上之權利，已如前述，惟鄒君佑未支付價金，而上訴人並未對其求償，亦未能就其主張為合理之說明及舉證，從而被上訴人依據客觀調查事實及證據之結果，以上訴人移轉系爭股份予鄒君佑，有無償免除給付價金之事實，乃將原核定按遺贈稅法第4條第2項轉正適用同法第5條第1款規定，以贈與論核課；又因係基於同一事實，僅變更適用法律依據，對已行使核課權之事實，不生影響，無庸重新另為處分，維持原核定當年度贈與總額4,523,634元，惟既轉正適用同法第5條第1款規定，以贈與論核課，自應以免除債務之金額4,976,100元為贈與總額，惟基於行政救濟不利益變更禁止原則，原核定當年度贈與總額4,523,634元仍應予維持。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，係以：
㈠本件上訴人於98年9月15日將其所有特傑公司股份57萬股轉
讓予證人鄒君佑，及記載證人鄒君佑股數3,040,000股(包含上開57萬股)，並特傑公司申請變更登記證人鄒君佑為董事
長及持有股份之事，有財政部臺灣省中區國稅局年度證券交易稅一般代繳稅額繳款書、特傑公司股東名冊、股東臨時會議事錄、董事會議事錄、董事長願任同意書、股份有限公司變更登記表等在卷可稽，且為上訴人所不爭執，自堪信為真實，足見鄒君佑擔任特傑公司之董事長，對外代表該公司，對特傑公司之營業自有處理一切事務之權，並已辦竣登記，具有公示效力，已難謂系爭57萬股股份仍係由上訴人管理、使用及處分，而無使鄒君佑取得實質所有權或其他權利之意思，自與「借名登記」之定義不相符合。而依證人鄒義芳（即鄒君佑之父）到庭雖證稱鄒君佑僅掛名擔任特傑公司之董事及董事長，惟其是否擔任該公司董事及董事長後，授權他人代為處理公司業務，並不影響上開其已取得之實質權益。又審之證人鄒君佑到庭證詞，可知鄒君佑對借名登記之標的及內容並非清楚知悉，再酌以被上訴人曾以101年6月15日中區國稅二字第1010022672A、C號函，請鄒君佑及上訴人提示借名登記之契約書及相關借名登記與債務證明資料，2人均
於101年6月22日提出說明書表明借名登記係基於商業信任原則，無文書契約書，僅口頭契約約定之情；嗣上訴人於103
年2月20日、同年3月18日訴願申請補述理由書，卻分別提出98年7月28日及98年9月9日所書立之借名登記協議書，記載
因財務問題，將系爭股份借名登記予鄒君佑，係一時權宜措施，並無實際交付或轉讓之情形，鄒君佑不能享有特傑公司股份之相關權益等文句，亦見上訴人及鄒君佑前後說明內容不相一致，該等事後補具之借名登記協議書，自難逕採認為真實。據上，應認上訴人與鄒君佑間是否確有成立系爭57萬股股份借名登記合意之事，自屬有疑義。故鄒義芳到庭所證稱當初借名登記都是口頭協議，協議書係後來被上訴人調查時才補，上訴人當初寫協議書時精神狀況算正常；鄒君佑與上訴人間不熟；當初會計師給我們稿之後，就寫上訴人及鄒君佑2個名字，這是一個版本，後來會計師詢問我他們的關
係，我說是因為我的關係才認識，所以會計師就要我當見證人，才會有2個版本等語，尚難憑採為有利於上訴人之認定
。另上訴人所有之57萬特傑公司之股票未背書轉讓予鄒君佑，依公司法第164條規定，屬股份權利轉讓之瑕疵，尚非不
生贈與之效力，於本件贈與稅之課徵並不影響。故上訴人主張其與鄒君佑間移轉系爭57萬股特傑公司股份，係依據借名登記之協議而為等語，已非可信。
㈡本件特傑公司98年營利事業所得稅申報本期損益為虧損9,022,746元，累積盈虧為虧損14,656,866元，該公司98年度並
無盈餘可供分配，99至101年度雖有盈餘，惟因彌補以前年
度虧損，致無盈餘可供分配；又特傑公司於99至102年1月未申報該公司分配98至101年度股利所得予股東之股利憑單，
且依該公司各該年度營利事業所得稅自行申報之相關書表，該公司於上開年度均未分配盈餘予股東，故特傑公司99至101年度既無分配股利予股東，即無申報股利憑單之義務，則
特傑公司各年度之盈餘非彌補虧損後，不得分派股利及紅利。是特傑公司於103年10月15日函覆公司股東會議事錄及股
東年終分紅分配表及各股東領款簽收等資料，與上開特傑公司向被上訴人申報之營利事業所得稅申報資料不合，且違反相關規定，自難遽認為真實而作何有利上訴人之認定。復按遺贈稅法第5條規定以贈與論，係屬擬制之規定，即不問當
事人間是否有意思表示一致，亦不以具有血緣或親等間轉讓為必要，僅課稅要件及事實合於規定已足。本件上訴人所有系爭股份因買賣行為已移轉予鄒君佑，惟未收取買賣價款，且上訴人未能就其主張為合理之說明及舉證，被上訴人審認上訴人移轉系爭股份予鄒君佑，有無償免除給付價金之事，乃將原核定按遺贈稅法第4條第2項轉正適用同法第5條第1款規定，以贈與論核課，且依財政部95年2月13日台財稅字第
09504509290號函釋，因係基於同一事實，僅變更適用法律
依據，對已行使核課權之事實，不生影響，無庸重新另為處分，既應轉正適用同法第5條第1款規定，以贈與論核課，自應以免除債務之金額4,976,100元為贈與總額，訴願決定以
被上訴人仍維持原核定贈與總額4,523,634元，尚有未洽，
惟基於行政救濟不利益變更禁止原則，仍維持原處分（即復查決定），並無不合，爰駁回上訴人於原審之訴。
五、上訴人上訴意旨略以：
㈠按公司法第164條、第165條第1項、第192條第1項規定及最
高行政法院101年度判字第485號判決意旨，本件鄒君佑得以當選特傑公司董事長，係由公司當時股東包括上訴人等所選出，並非其自行行使股東權利而當選。又上訴人98年間移轉系爭股份時，並未將該股票背書轉讓，亦從未交付紙本股票予鄒君佑，故系爭股票權利並無移轉，上訴人仍為該股票實質上所有人，符合借名登記契約意義，即股票權利由上訴人自己管理、使用及處分，鄒君佑僅就該股票出名登記。且股東名簿變更僅具對抗效力，並非移轉股東權利之實質要件，雖鄒君佑在股東名簿上成為股東後經上訴人與其他股東選為董事並當選董事長，然其皆為掛名性質，其對特傑公司所承包案件及運作完全不熟悉亦未曾實際參與，僅例行性配合公司運作。故系爭股權之變動，非贈與行為，而屬借名登記，則既當時特傑公司實際股東仍為上訴人，而由上訴人自己行使股東權益，即無原判決所認定鄒君佑擔任特傑公司董事及董事長後，其是否授權他人代為處理公司業務，而僅擔任掛名董事長，並不影響其已取得之實質權益之問題，蓋鄒君佑自始至終並未取得股東之實質權益，何來授權他人之說？
㈡再者，借名登記不須以書面為必要，雖上訴人及鄒君佑對於101年6月15日中區國稅二字第1010022672A、C號函，皆有書面回應當時僅口頭契約約定，然嗣後有提出借名登記協議書，無礙當時是否有借名登記契約之存在。且鄒義芳於原審103年11月11日行言詞辯論時證稱：「當初在這個情形下，就
拜託看可不可以過戶借名到我的名下，因為我本身個人財務也有問題，所以就想說用我小孩鄒君佑的名義，借名登記在他的名義之下。當初大家都是好朋友，都是口頭協議，因為是國稅局在查處的時候，認為把那麼多錢借名在別人的名義之下，而且沒有寫協議書很奇怪，若碰到身體有問題或是小孩子變心，會造成不可彌補的損失，為了不讓原告擔心，所以我們就趕快寫一寫……」、「請他當董事長是因為找不到其他合適的人士，之所以他比較適合，是因為剩下來的股東裡面，已經找不到合適的人了……」、「因為當初請鄒君佑當董事長，他是接受2個人的借名登記的股東，所以他在公
司的實際操作上，他不參加，由原股東李寶源及原告實際參加，工地裡面實際管理及投標結案，還是李寶源處理……」、「當初在聘任時，有提到薪資的問題，1個月要給他3萬……」等語；鄒君佑並於同案證稱：「（法官問：你是否知道你父親或你自己，有同意以你自己的名義去做什麼樣的事情登記？）是借名登記的事情，這件事情我知道，純粹就是把原告的財產借我的名字，轉到我的名下……」等語，益證確實有借名登記契約存在，雖事後補做書面協議，目的在於使行政機關審核時有所依據，另一方面保障上訴人之權益，並非有所謂前後說詞不一之情形。又系爭股票當初雖登記給鄒君佑，但上訴人仍有實際紙本股票，縱未事先書立書面契約，仍足以保障股票不被恣意移轉，固無所謂違反常理。
㈢另上訴人確有因債務問題，擔心名下財產遭法院強制執行，雖上訴人於98年9月15日移轉系爭股份時，名下尚有土地24
筆及金璟公司股份175,000股，然當時該24筆土地與金璟公
司之股票價值有限，且拍賣不易，上訴人於訴願時亦提示臺灣苗栗地方法院103年3月11日苗院平103司執良字第4320號
執行命令，證明迄今仍係債務纏身，並為證實系爭股票確實不是贈與行為，鄒君佑於101年5月15日復將系爭股票其中55萬股回復登記至上訴人名下，雖該財產恐有遭強制執行之虞，惟期間上訴人業已積極找尋買主購買系爭股份，則系爭股份若真為贈與，豈會如此容易回復登記？況上訴人與鄒君佑非親非故，亦不熟識，何以平白無故贈與57萬股股票予鄒君佑，豈非與常理有違？故如非借名登記關係，難以說明其情。
㈣綜上，上訴人既仍實際持有紙本股票，雖將公司股東名簿上股份移轉至鄒君佑名下，但上訴人仍自行行使股東權利，選任出董事暨董事長即鄒君佑及自行領取紅利，自合於借名登記契約成立之要件，否則記名股票如不移轉，何有借名登記之效果？準此，原審認上訴人與鄒君佑間無借名登記關係存在，且鄒君佑未受上訴人背書轉讓系爭股份等情，屬股份權利讓與之瑕疵，尚非不生贈與之情事，自有判決不適用法規或適用不當及判決不備理由等情事。
六、本院經核原判決駁回上訴人於原審之訴，尚無違誤，茲就上訴意旨再予論述如下：
㈠按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」、「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：一、在請求權時效內無償免除或承擔債務者，其免除或承擔之債務。……。」、「遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準……。」、「未上市或上櫃之股份有限公司股票，除前條第2項規定情形
外，應以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定之。」分別為遺贈稅法第3條第1項、第4條第2項、第5條第1款、第10條第1項前段及行為時同法施行細則第29條第1項所明定。㈡次按「前項租稅規避及第2項課徵租稅構成要件事實之認定
，稅捐稽徵機關就其事實有舉證之責任。」、「納稅義務人依本法及稅法規定所負之協力義務，不因前項規定而免除。」為稅捐稽徵法第12條之1第4項及第5項所明定。又「因租
稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。……」為司法院釋字第537號解
釋所明釋，故稅捐稽徵機關就課稅處分之要件事實，負有舉證之責任，惟稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間之私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，應認稅捐稽徵機關業已證明稅捐債權之存在；如當事人予以否認，即應就其主張之事實負舉證責任，以貫徹公平合法課稅之目的（最高行政法院101年度判字第504號判決意旨參照）。準此，財產所有人將其財產片面移轉予他人，並經他人受領者，稅捐稽徵機關即可作有將財產無償移轉予他人之認定，如該財產所有人主張其財產之移轉並非無償（如買賣、借貸、清償或借名信託等法律關係）之事實者，此項事實因屬於其管領範圍內之事實，其知之最稔，亦最容易為舉證行為，自應由其就該事實為合理之說明及舉證，以動搖上開無償移轉財產予他人之初步認定。如該財產所有人就其所主張其財產之移轉並非無償（如買賣、借貸、清償或借名信託等法律關係）之事實，無法為合理之說明及舉證，稅捐稽徵機關乃作將財產無償移轉予他人之認定，即無不合。
㈢經查，本件上訴人於98年9月15日將其所有特傑公司股份57
萬股轉讓予鄒君佑，未收取對價價款，而有無償免除給付價金之情形，為原審判決認定之事實，上訴人對於其將系爭特傑公司股份57萬股轉讓予鄒君佑等情，並不爭執，惟主張其有債務問題，恐其名下財產遭法院強制執行，乃將系爭股份借名登記予鄒君佑，其仍保有實際紙本股票，並無贈與之意等語。經原審判決以上訴人將系爭股份申請變更登記鄒君佑，另由鄒君佑擔任特傑公司之董事長，上訴人所稱借名登記系爭股份，僅口頭契約約定，其事後提出98年7月28日及98
年9月9日所書立之借名登記協議書，難認為真實，另上訴人所有系爭股份之股票未背書轉讓予鄒君佑，依公司法第164
條規定，屬股份權利轉讓之瑕疵，尚非不生贈與之效力，又特傑公司99至101年度既無分配股利予股東，難認為上訴人
有領該公司股利之認定，因上訴人將系爭股份移轉予鄒君佑，而未收取買賣價款，上訴人未能就其主張為合理之說明及舉證，被上訴人審認上訴人移轉系爭股份予鄒君佑，有無償免除給付價金之事，被上訴人將原核定按遺贈稅法第4條第2項轉正適用同法第5條第1款規定，以贈與論核課，對已行使核課權之事實，不生影響，無庸重新另為處分，爰駁回上訴人於原審之訴。
㈣次查，上訴人所稱因其有債務問題，恐其名下財產遭法院強制執行，乃將系爭股份借名登記予鄒君佑，則衡諸事理，系爭股份依淨值計算，價值有4百餘萬元，系爭股份申請變更
登記鄒君佑後，並由鄒君佑擔任特傑公司董事長之重任，上訴人如僅將系爭股份借名登記鄒君佑，此事關上訴人權益重大，其與鄒君佑應以書面為之，以杜來日紛爭，何以僅口頭約定(原處分卷67頁原告說明書自承)？自有違經驗論理法則，難以採信；又特傑公司98年營利事業所得稅申報本期損益為虧損9,022,746元，累積盈虧為虧損14,656,866元，該公
司98年度並無盈餘可供分配，99至101年度雖有盈餘，惟因
彌補以前年度虧損，致無盈餘可供分配，該公司於99至102
年1月未申報該公司分配98至101年度股利所得予股東之股利憑單，且依該公司各該年度營利事業所得稅自行申報之相關書表，該公司於上開年度均未分配盈餘予股東，是特傑公司99至101年度既無分配股利予股東，即無申報股利憑單之義
務等情，分別有營利事業所得稅結算申報書、資產負債表、股東可扣抵稅額帳戶變動明細申報表、未分配盈餘申報書、營利事業投資人明細及分配盈餘表、未分配盈餘申報核定通知書、綜合所得稅各類所得資料清單等附原審卷可稽，依行為時所得稅法第66條之4第1項第1款、第66條之6第1項、第
102條之1第1項前段等規定，特傑公司各年度之盈餘非彌補
虧損後，不得分派股利及紅利，自無法為上訴人以其為特傑公司股東身分受領股利之憑認；上訴人雖保有系爭股份之紙本股票，尚未背書轉讓予鄒君佑，然依公司法第164條規定
，係屬股份權利轉讓瑕疵之問題，不得謂未生贈與之效力；另按稅捐稽徵機關開始調查後，違章人為脫免違章責任，所作之資金回流，自難採信，以杜僥倖之心（最高行政法院96年度判字第1199號判決及100年度判字第344號判決意旨參照），鄒君佑雖於101年5月15日將系爭股份其中55萬股回復登記至上訴人名下，此係於被上訴人101年2月1日以中區國稅
二字第1010001161B號函上訴人查核本件贈與稅事宜(原處分卷74頁)之後，且已時經數月，顯係事後權宜行為，該股票
之回流，並不影響渠等間贈與之成立，亦不足為上訴人有利之論據。
㈤依上開事證，上訴人將系爭股份移轉登記予鄒君佑，而未取得價金，客觀上已足證明上訴人將財產權利無償移轉他人，有贈與情事，上訴人所提上開事證及於原審中聲請傳訊之證人鄒君佑及鄒義芳等2人之證詞，均無法為反於該客觀事實
之推定，是被上訴人認上訴人有贈與鄒君佑之事實，即符合證據法則及社會通念事實。再按「遺產及贈與稅法第5條係
規定財產移轉時，具有所列各款情形之一者，即不問當事人間是否有贈與意思表示之一致，均須以贈與論，依法課徵贈與稅，與同法第4條所規定之贈與人與受贈人意思表示一致
，始能成立者，原有不同。」、「贈與事實業於核課期間內核課贈與稅，嗣發現原處分適用法令錯誤（原按遺產及贈與稅法第4條第2項，改按同法第5條），因仍係基於同一事實
，僅變更適用法律依據，對稽徵機關已行使核課權之事實，應不生影響，無庸重新另為處分。」為財政部68年4月14日
台財稅字第32338號及95年2月13日台財稅字第09504509290
號函所明示，上開2則函示係主管機關本於職權所作成之解
釋性行政規則，因未增加法律所無之限制，且無違反遺贈稅法立法意旨及租稅法定主義，依司法院釋字第287號解釋意
旨，應自所解釋法律之生效日起有其適用。是被上訴人復查決定認上訴人將系爭股份移轉予鄒君佑，有無償免除給付價金之事實，爰將原核定按遺贈稅法第4條第2項轉正適用同法第5條第1款規定，維持原核定當年度贈與總額4,523,634元
，補徵上訴人應納稅額232,363元，即屬正當，上訴人上開
主張，自無可採。
㈥綜上所述，本件原判決以被上訴人對上訴人之補徵贈與稅核定，洵屬有據，據以駁回上訴人於原審之訴，經核其認事用法並無違誤，且已明確論述其事實認定之依據及得心證之理由，並無判決不適用法規或適用不當，或判決不備理由等情事。上訴人主張原判決顯有適用法規不當之判決違背法令，應予廢棄等云，並無足採，其上訴為無理由，應予駁回。
七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第236條之2第3項、第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 6 月 3 日臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 王 德 麟
法 官 詹 日 賢
法 官 許 武 峰
以上正本證明與原本無異。
本判決不得上訴。
中 華 民 國 104 年 6 月 3 日書記官 許 巧 慧