臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)八十九年度訴字第一九六號

臺中高等行政法院判決　　　　　　　　　　　八十九年度訴字第一九六號

原告

金鳥塑膠工業股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

丙○○

代表人

乙○○

訴訟代理人

丁○○

右當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服財政部中華民國八十九年六月二十三日台

財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：

主文

事實

壹、事實概要：緣原告民國八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年虧損新台幣（下同）五、八八六、四五八元，案經被告核定虧損二、○九四、三三五元，又原告原列報製成品塑膠袋（三）期末存貨七五、○○○公斤，計二、五九一、八三七元，並列報原料塑膠粒期末存貨一、八三一、六三八．四四公斤，計四二、九○七、二三七元，惟經初查查獲原告於八十六年八月二十八日出售塑膠粒三八、四○八．九公斤，帳載卻為出售塑膠袋三八、四○八．九公斤，初查遂予核定塑膠袋（三）期末存貨應為一一三、四○八．九公斤，期末金額為三、九一九、一六六元，計予增列塑膠袋（三）期末存貨一、三二七、三二九元，同時減列營業成本

一、三二七、三二九元，至塑膠粒部分，核定期末存貨為一、七九三、二二九．五四公斤，期末金額為四二、○七三、四六八元，計予減列塑膠粒期末存貨八三

三、七六九元，增列營業成本八三三、七六九元，綜上核定原告短報期末存貨四

九三、五六○元，虛增營業成本四九三、五六○元，短漏報所得額計四九三、五六○元。因重行核算後仍無應納稅額，被告遂按短漏所得額依該年度適用之營利事業所得稅稅率（即百分之二十五）計算之金額處以一倍之罰鍰一一三、三○○元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，循序提起訴願，亦遭駁回，遂提起本行政訴訟。

貳、兩造聲明：

一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。

二、被告聲明求為判決：駁回原告之訴。

參、兩造之爭點：

一、原告主張之理由：

（一）、原告銷售系爭塑膠粒三八、四○八．九公斤，業依規定開立統一發票，會計人員在登打電腦跑入存貨明細分類帳時，發生登打錯誤，誤將塑膠「粒」，登打為塑膠「袋」，致使存貨合計少列四一二、九三○元（處分書列為少列四九三、五六○元，其差額八○、六三○元，係屬加權平均單價調整影響之結果，其稅額計二○、一五八元，此部分不應處罰，即最高只能處九三、一四二元）。如原告有逃漏稅之意思，不可能留有明確記載之紀錄，讓被告查到逃漏稅，而被處罰。且原告八十六年度營利事業所得稅結算申報虧損五、八八六、四五八元，經調整期末存貨品名錯誤，被告核定後仍虧損二、○九四、三三五元，少列之存貨亦僅四九三、五六○元，就是加回，仍有虧損一、六○○、七七五元，原告又何必逃漏稅捐。財政部對於使用電腦處理稅捐事務，均有減免處罰之規定，被告不管原因動機均處罰稅額一倍，有違公平。況原告仍然虧損，並無稅額可罰。

（二）、退而言之，縱認原告八十六年底存貨合計少列四九三、五六○元，使得八十六年度銷貨成本多列四九三、五六○元，銷貨毛利少列四九三、五六○元，淨利少列四九三、五六○元，但原告仍然虧損。因「銷貨成本＝期初存貨＋本期進貨（及製造成本）－期末存貨」，則八十六年底之期末存貨少列四九三、五六○元，轉為次年八十七年，就成為期初存貨少列四九三、五六○元，而銷貨毛利會多列四九三、五六○元，故淨利會多列四九三、五六○元，此即為會計學上有名的「存貨錯誤會在兩年內自動更正」定律。是存貨錯誤，根本不會造成逃漏稅問題。被告查帳時發現上情，通知原告人員解釋，亦判斷為單純登打錯誤，而予更正調整，詎被告竟據以處罰，自有違誤。

（三）、綜上所述，原告八十六年度申報核定所得額均為虧損，達二、○九四、三三五元，大於誤打少列存貨數四九三、五六○元，故無逃漏稅之必要；且此錯誤，不予更正，則第二年（即八十七年）依「存貨錯誤會在兩年內自動更正定律」，亦自動更正繳稅，實無逃漏稅之實質，自無必要處罰；如仍應處罰，宜依從新從輕原則，比照使用電腦處理申報稅務，減輕處罰。

二、被告主張之理由：

（一）、按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。納稅義務人未依本法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處三倍以下之罰鍰。營利事業因受獎勵免稅或營業虧損，致加計短漏之所得額後仍無應納稅額者，應就短漏之所得額依當年度適用之營利事業所得稅稅率計算之金額，分別依前兩項規定倍數處罰。」為所得稅法第一百十條所明定。次按「期末盤存數量，經按進貨、銷貨、原物料耗用、存貨數量核算不符，而有漏報、短報所得額情事者，依所得稅法第一百十條之規定辦理。」為營利事業所得稅查核準則第五十二條所規定。又「營利事業因受獎勵免稅或營業虧損，致加計短漏之所得額後仍無應納稅額者，可就短漏之所得額，依當年度適用之營利事業所得稅級距稅率計算之金額，減除累進差額後，以其餘額依照所得稅法第一百十條第一、二項規定之倍數計罰。」復為財政部六十七年五月十五日台財稅第三三一八六號函釋有案。

（二）、原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，涉嫌因前述情節，致短漏報期末存貨四九三、五六○元，虛增營業成本四九三、五六○元，因加計短漏之所得額後仍無應納稅額，經被告依前揭規定就短漏之所得額四九三、五六○元，予以科處罰鍰一一三、三○○元。原告不服，主張其出售塑膠粒，雖帳載為塑膠袋，僅係登載錯誤，且多計之成本僅四一二、九三○元，非被告機關核定之金額四九三、五六○元，且該錯誤事項均已明載於帳簿，並無逃漏捐意圖，應准予免罰鍰等語。申經被告復查決定，以原告確於八十六年八月二十八日銷售塑膠粒三八、四○八．九公斤，卻於生產紀錄簿記載銷售塑膠袋三八、四○八．九公斤，該部分亦經原告承認係屬登載錯誤，而該錯誤事項已影響塑膠粒及塑膠袋（三）期末正確盤存數量，被告初查依其進貨、銷貨、原物料耗用及存貨數量加以核算，查獲原告期末盤存數量不符，而有短漏報期末存貨四九三、五六○元，致虛增營業成本

四九三、五六○元，其短漏報所得額為四九三、五六○元，係因於短報期末存貨數量，而非存貨估價方法錯誤所致，原告未在被告開始調查前自行發現錯誤申請更正，自難謂無過失，是被告就其所漏報所得額四九三、五六○元，予以科處罰鍰一一三、三○○元，於法並無不合。

（三）、原告起訴主張該短漏期末存貨金額四一二、九三○元，已包含於其自行調整減除之營業成本三、二五八、九九八元項下，自始即無多報營業成本，縱若有短漏報期末存貨情事，亦僅四一二、九三○元，應僅就該部分裁處罰鍰九三、一四二元而非一一三、○○○元，此外其僅係登帳錯誤，並無逃漏稅捐意圖，本期既已核定虧損，自無逃漏稅捐，應免予處罰云云。經查原告係短報期末存貨四九三、五六○元，以致短漏所得額四九三、五六○元，至其調整減除之營業成本三、二五八、九九八元，經核與其短漏報期末存貨係屬二事，該部分有原告於八十七年十二月二十四日立具說明書附被告機關原卷在案。初查原告本期雖經被告核定全年虧損二、○九四、三三五元，致加計短漏之所得額仍無應納稅額，惟依前揭所得稅法第一百十條之規定仍應予以處罰，被告予以裁處罰鍰一一三、三○○元，於法有據，原告所訴之詞，委不足採。又原告主張會計學上存貨錯誤會在兩年內自動更正乙節，查所得稅法係採一年度制，原告此項主張，亦無可採。原處分及所為復查、訴願決定並無違誤。

理由

一、按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。」「會計年度應為每年一月一日起至十二月三十一日止，‧‧‧。」「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之存益額為所得額。」「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。但短期票券利息所得之扣繳稅款及營利事業獲配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額，不得減除。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。納稅義務人未依本法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處三倍以下之罰鍰。營利事業因受獎勵免稅或營業虧損，致加計短漏之所得額後仍無應納稅額者，應就短漏之所得額依當年度適用之營利事業所得稅稅率計算之金額，分別依前兩項規定倍數處罰。」為行為時所得稅法第二十一條第一項、第二十三條前段、第二十四條第一項、第七十一條第一項、第一百十條所明定。次按「期末盤存數量，經按進貨、銷貨、原物料耗用、存貨數量核算不符，而有漏報、短報所得額情事者，依所得稅法第一百十條之規定辦理。」營利事業所得稅查核準則第五十二條定有明文。又「營利事業因受獎勵免稅或營業虧損，致加計短漏之所得額後仍無應納稅額者，可就短漏之所得額，依當年度適用之營利事業所得稅級距稅率計算之金額，減除累進差額後，以其餘額依照所得稅法第一百十條第一、二項規定之倍數計罰。」復為財政部六十七年五月十五日台財稅第三三一八六號函釋有案。另「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」司法院釋字第二七五號解釋甚明。

二、經查，原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，因前述情節，致短漏報期末存貨四九三、五六○元，虛增營業成本四九三、五六○元，因加計短漏之所得額後仍無應納稅額，經被告依前揭規定就短漏之所得額四九三、五六○元，予以科處罰鍰一一三、三○○元。原告不服，主張其出售塑膠粒，雖帳載為塑膠袋，僅係登載錯誤，且多計之成本僅四一二、九三○元，非被告機關核定之金額四九三、五六○元，且該錯誤事項均已明載於帳簿，並無逃漏稅捐意圖，應准予免罰鍰等語。申經被告復查決定，以原告確於八十六年八月二十八日銷售塑膠粒三八、四○八．九公斤，卻於生產紀錄簿記載銷售塑膠袋三八、四○八．九公斤，該部分亦經原告承認係屬登載錯誤，而該錯誤事項已影響塑膠粒及塑膠袋（三）期末正確盤存數量，被告機關初查依其進貨、銷貨、原物料耗用及存貨數量加以核算，查獲原告期末盤存數量不符，而有短漏報期末存貨四九三、五六○元，致虛增營業成本四九三、五六○元，其短漏報所得額為四九三、五六○元，係因於短報期末存貨數量，而非存貨估價方法錯誤所致，原告未在被告機關開始調查前自行發現錯誤申請更正，自難謂無過失，是被告就其所漏報所得額四九三、五六○元，予以科處罰鍰一一三、三○○元，於法並無不合，復查後乃予以維持原處分，訴願決定機關亦持與被告機關相同之論見，並以訴願人（即原告）主張該短漏期末金額四一二、九三○元，已包含於其自行調整減除之營業成本三、六七一、九二九元項下，自始即無多報營業成本，短漏所得情事云云，查訴願人（原告）係短報期末存貨四九三、五六○元，以致短漏所得額四九三、五六○元，至其調整減除之營業成本三、二五八、九九八元，經核與其短漏報期末存貨係屬兩事，該部分有訴願人（原告）於八十七年十二月二十四日立具說明書附原處分卷在案，訴願人（原告）主張，核無可採等情，予以駁回。揆諸首揭規定、解釋及函釋，原處分及所為復查、訴願決定，並無違誤。

三、原告起訴意旨仍執前詞，復以依會計學上「存貨錯誤兩年內自動更正定律」，亦自動更正繳稅，本件無逃漏稅之實質，無處罰必要；且本件純屬電腦打錯項目，如予處罰，亦應依從新從輕原則，比照使用電腦處理申報稅務，減輕處罰等語。惟查，營利事業所得稅之會計年度應為每年一月一日起至十二月三十一日止；納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其「上一年度內」構成綜合所得總額或「營利事業收入總額」之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納，業如上述，原告因登打錯誤之過失，致短漏報系爭所得額，違章事實甚為明確，因重行核算後仍無應納稅額，被告遂按短漏所得額依該年度適用之營利事業所得稅稅率（即百分之二十五）計算之金額處以一倍之罰鍰一一三、三○○元，於法並無不合，原告上開主張，均無可採，其訴非有理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，應依行政訴訟法第一百九十五條後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺中高等行政法院第一庭審 判 長 法 官 簡朝振

法 院 書 記 官 莊啟明