臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)九十年度訴字第一二一號

臺中高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　　九十年度訴字第一二一號

原告

臺慶建設股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

陳貴端會計師

代表人

乙○○

訴訟代理人

丙○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年十一月十八日

台八十九訴字第三二八五二號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰

主文

事實

一、事實概要：緣原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，原列報前五年核定虧損未扣除餘額新台幣（下同）四一、七九四、三四八元，全年課稅所得額零元，案經被告機關初查認列前五年核定虧損未扣除餘額一六、七四五、○八七元，全年課稅所得額為六、二四一、二五六元。嗣被告機關以原告涉嫌於八十及八十一年度取得非實際交易對象即良基營造工程有限公司（下稱良基公司）所開立之統一發票，作為進項憑證，其帳證未臻完備，核無所得稅法第三十九條盈虧互抵規定之適用，乃否准認列，重新調整變更前五年核定虧損未扣除餘額為零元，全年課稅所得額為

二二、九八六、三五一元。原告不服，就前五年核定虧損未扣除餘額部分，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，訴經行政院以八十八年十二月二十一日台八十八訴字第四六一四一號再訴願決定將原決定撤銷，由原決定機關另為適法之決定。案經財政部重為訴願決定仍予駁回，原告循序再行提起再訴願復遭駁回，遂提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

（一）原告聲明求為判決：再訴願決定、訴願決定、復查決定及原處分均撤銷，由被告另為適法之處分。

（二）被告聲明求為判決：駁回原告之訴。

三、兩造之爭點：原告取具非實際交易對象開立之統一發票作為進項憑證，得否認屬所得稅法第三十九條所稱「會計帳冊簿據完備」，而有該條但書之適用。

（一）原告主張之理由：

１、按「以往年度營業之虧損，不得列入本年度計算。但公司組織之營利事業，會計帳冊簿據完備，虧損及申報扣除年度均使用第七十七條所稱藍色申報書或經會計師查核簽證，並如期申報者，得將經該管稽徵機關核定之前五年內各期虧損，自本年純益額中扣除後，再行核課」﹔「以往年度虧損原則上不得列入本年度計算，但以年度為期限，計算營利事業之所得，常使變動性大之所得，負荷過重，外國法例有將以往年度虧損後轉或前轉等方法，惟前轉使以往年度稅負不確定，且退稅手續繁瑣，殊非所宜，故本法採後轉辦法。並對藍色申報或委託會計師簽證申報予以優待。」分別為所得稅法第三十九條及其立法理由所明文，依此，只要虧損年度及彌補年度是藍色申報或會計師簽證申報，並如期申報，即得彌補經稽徵機關核定前五年虧損後，再行核課。又「公司組織之營利事業，其虧損年度經稽徵機關查獲短漏之所得額，依當年度適用之營利事業所得稅稅率計算之金額不超過新台幣十萬元，或短漏報之所得額占全年核定可供以後年度扣除之虧損金額之比例不超過百分之五，且非以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，得視為短漏報情節輕微，免依營利事業所得稅藍色申報書實施辦法第二十條第二項規定撤銷其行為年度藍色申報之許可，並免按會計帳冊簿據不完備認定，仍准適用所得稅法第三十九條有關盈虧互抵之規定﹔其屬會計師查核簽證者，亦同」復為財政部八十五年十月二日台財稅字第八五一九一八○八六號函所釋示。「依法應由納稅人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰。」為稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款及第二項前段所規定。「未依法取得憑證如依法列報成本及費用而無逃漏者，不能視為故意逃漏稅而將核課期間延為七年」復為行政院八十五訴字第一三六九二號再訴願決定所明示。另依稅捐稽徵法第四十四條規定：「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證，未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」另依所得稅法第二十七條規定：「營利事業之進貨，未取得進貨憑證，或未將進貨憑證保存，或按址查對不確者，稽徵機關得按當年度當地該項貨品之最低價格核定其進貨成本‧‧‧」，另財政部五十九年八月十四日台財稅字第二六一二○號函：「凡屬涉嫌向虛設行號進貨或取得虛開統一發票作為進貨憑證案件，均應先就進貨情形加以查核，如經查明有進貨事實者，應按進貨未取得合法憑證處理。」

２、原告係建設業，損益認定係採全部完工法，符合上開所得稅法第三十九條立法理由「各年所得變動性大」之特性。而採用全部完工法計算損益，其財務報表顯示之特性，即在於未完工銷售期間無收入之情況必然會產生虧損，基於會計衡量損益原理、原則，計算損益自須以該虧損與其後所得之收入盈虧互抵。原告於八十、八十一年期間興建「台中黎明」房屋工程，故八十及八十一年係未完工年度，八十二、八十三年陸續完工銷售，因之八十年及八十一年發生成本與費用，按全部完工法需俟完工銷售於八十二年及八十三年始認列收入，是八十二年申報未適用盈虧互抵，八十三年申報全年所得額二二、九八六、三四三元，八十年及八十一年申報虧損分別經被告機關核定虧損為二、六一三、一四九元及一四、一三一、九三八元，合計一六、七四五、○八七元，核定課稅所得六、二四一、二五八元，稅額一、五五○、三一四元，原告已如期繳納，完成納稅義務。被告於八十六年十一月六日以原告營業成本中涉嫌於八十年及八十一年取得非實際交易對象所開立發票，作為進項憑證，以帳證未臻完備，否准盈虧互抵之認列。按首揭稅捐稽徵法第二十一條及行政院八十五訴字第一三六九二號再訴願決定所示，核課期間為五年，八十年營利事業所得稅核定虧損

二、六一三、一四九元已逾核課期間，其金額已告確定，被告機關依法應不得再更正核定，否准其盈虧互抵。另八十一年度申報虧損一八、三六五、一二三元，經被告查核核定虧損一四、一三一、九三八元，依所得稅法第三十九條及立法理由，八十一年即經被告查帳核定，且八十一年及八十三年均係會計師簽證，應符合所得稅法第三十九條規定，被告擴大解釋，以取得非實際交易對象所開立發票作為進項憑證，即認定帳證未臻完備，否准所得稅法第三十九條盈虧互抵之適用，顯然違反所得稅法第三十九條規定及立法精神暨「租稅法定主義」。又稅捐稽徵法第四十四條係行為罰，不得以違反該條規定，即否定所得稅法第三十九條所稱「會計帳冊簿據完備」。查原告八十年至八十一年度營利事業所得稅申報均經會計師查核簽證且經被告機關審查核定在案，並無會計制度欠完備，無法查核之情事，亦無財政部八十三年台財稅第八三一六○一一七五號函釋﹕「短漏所得」之情形，應准適用上開函釋及所得稅法第三十九條有關前五年虧損扣除額之規定，被告以原告取得非實際交易對象良基公司憑證，違反稅捐稽徵法第四十四條規定，遂否准盈虧互抵，認事用法顯有違誤。行政院台八十八訴字第四六一四一號再訴願決定書亦載明：「‧‧‧查本件原處分及原決定並未說明再訴願人八十三年度會計帳冊簿據不完備之情形，且虧損（

八十、八十一）及申報扣除（八十三）年度均經會計師查核簽證，並如期申報，原處分及原決定以再訴願人八十及八十一年度帳簿不完備即否准八十及八十一年度核定虧損於其以後年度純益額中扣除及駁回其訴願，是否儘符行為時所得稅法第三十九條但書規定之旨？尚待研酌」等情，益證被告機關所認，尚有未洽。況依所得稅法第二十七條精神，如有進貨事實，未依法取得憑證，除依稅捐稽徵法第四十四條規定課處百分之五罰鍰外，其成本在計算所得時仍准予認定。

３、財政部五十二年十一月二十二日台財稅發字第八二一○號令所稱「會計帳冊簿據完備」一語除會計帳冊簿據，應依所得稅法第三章第二節、商業會計法及本部對帳簿憑證有關解釋令為認定標準外，所稱『完備』，自應以業經依照上開法令設置帳簿，並依法取得憑證為要件，原告係按行為時商業會計法第十一條「會計事項之記錄，應用雙式簿記方法為之」之規定，委託良基公司申請建照，由公司發包，良基公司監造，公司取得工資發票、材料發票供良基公司列帳，由良基公司再相對開立等額發票歸原告公司充抵進項成本，即按經濟實質記錄會計交易事項，應符合所得稅法第三十九條所稱「會計帳冊簿據完備」，並無上開函釋所稱「記帳憑證欠缺或經核定認有未取得支付憑證」之情事，自無上開函釋之適用，訴願及再訴願決定、被告機關均未能提出帳證不完備，無法查核之證據。引用財政部五十二年十一月二十二日台財稅發字第八二一○號令釋否定公司會計帳冊簿據完備，否准依所得稅法第三十九條規定扣抵前五年虧損，引用法令亦有錯誤。況解釋函令本身並不生創設效力，解釋函令與法律抵觸解釋函令無效。本案原告八十年及八十一年度各項支出已取得記帳憑證及支付憑證，並依法記帳，且經被告機關查核認定虧損在案，被告機關實不應否定其原核發核定通知書及原告會計帳冊簿據完備之事實。

４、原告八十三年度營利事業所得稅依法由會計師查核簽證如期申報，並經被告於八十五年八月就原告之帳冊憑證調查核定營業成本，就本案系爭進貨憑證，認定有進貨事實，且並無虛列成本及費用之情形，又認定未違反所得稅法第三十九條盈虧互抵要件之背景下，核定該年度全年所得額二二、九八六、三四三元，純益率三一‧九％，遠超過財政部頒定該年度營利事業所得額標準十％及同業利潤標準十四％，實乃相信被告為配合國家財政需要而作之配合貢獻並繳稅結案。今被告就該年度已確定之課稅案件在並無任何新事實、新證據下（按良基公司涉及出借牌照，係八十二年「東林專案」查獲並即通報案件）變更原核定，否准盈虧互抵核定課稅所得二二、九八六、三五一元，核定稅額高達五、

七三四、六○三元，若依營利事業所得稅查核準則第六條規定：「帳簿文據，其關係所得額上之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辨理。但其核定所得額，不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」換言之，原告當年度帳簿文據齊全且經提示，則該年度核定所得額應不得超過同業利潤標準，原處分機關及訴願、再訴願決定機關未慮及上述規定，核定純益率三一‧九％，超出同業利潤率十四％甚多，顯違反租稅法律主義。

５、綜上所述，被告八十五年八月六日核定八十三年度營利事業所得稅准予依所得稅法三十九條扣除前五年虧損，核定課稅所得額六、二四一、二五六元，稅額

一、五五○、三一四元，原告已如期繳納，本案應告確定，被告於八十六年十一月六日以原告八十及八十一年取得非實際交易對象憑證，以帳證未臻完備，而重新核定八十年之虧損金額，已逾稅捐稽徵法第二十一條規定五年核課期間，依法顯有未當。另被告機關漠視行政院八十八年十二月二十一日台八十八訴字四六一四一號再訴願決定撤銷原處分及訴願決定之理由，未進行原告會計帳冊憑證是否完備之調查與瞭解，擅自引用不宜之法令，擴大解釋法令，再度以原告未取得實際交易對象憑證即否定原告公司帳冊之完備，即重新核定原告經會計師簽證且經被告機關核定之八十一年營業所得稅，並命原告補繳之，其認事用法尚有違誤，至為灼然。

（二）被告主張之理由：

１、按「以往年度營業之虧損，不得列入本年度計算。但公司組織之營利事業，會計帳冊簿據完備，虧損及申報扣除年度均使用第七十七條所稱藍色申報書或經會計師查核簽證，並如期申報者，得將經該管稽徵機關核定之前五年內各期虧損，自本年純益額中扣除後，再行核課。」為所得稅法第三十九條所明定。次按「查舊所得稅法第三十五條（修正所得稅法第三十九條）所稱『會計帳冊簿據完備』一語除會計帳冊簿據，應依同法第三章第二節、商業會計法及本部對帳簿憑證有關解釋令為認定標準外，所稱『完備』，自應以業經依照上開法令設置帳簿，並依法取得憑證為要件，本兩案所呈××遊覽汽車股份有限公司及××企業股份有限公司，如確屬有成本費用中之記帳憑證欠缺或經核定認有未取得支付憑證，並未依商業會計法第十一條（現行法第十四條）辦理情事，自不符合上項要件，應不適用同法同條得將前三年各期虧損自本年純益額中扣除之規定。關於公司組織之營利事業，依照修正所得稅法第三十九條規定申請自本年純益額中扣除前三年內各期虧損案件，亦應依照上開規定審核辦理。」及「公司組織之營利事業，其虧損年度經稽徵機關查獲短漏之所得額，依當年度適用之營利事業所得稅稅率計算之金額不超過新台幣十萬元，或短漏之所得額占全年核定可供以後年度扣除之虧損金額之比例不超過百分之五，且非以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，得視為短漏報情節輕微，免依營利事業所得稅藍色申報書實施辦法第二十條第二項規定撤銷其行為年度藍色申報之許可，並免按會計帳冊簿據不完備認定，仍准適用所得稅法第三十九條有關盈虧互抵之規定；其屬會計師查核簽證者，亦同。‧‧‧」亦分別經財政部五十二年十一月廿二日台財稅發第八二一○號令及八十五年十月二日台財稅第八五一九一八○八六號函釋有案。故其所稱會計帳冊簿據完備，依首揭財政部五十二年十一月二十二日台財稅發第八二一○號令核釋，以應依法設置帳簿，並依法取得憑證為要件。至財政部八十五年台財稅第八五一九一八○八六號函，係規定公司虧損年度如短漏報情節輕微者，免依營利事業所得稅藍色申報書實施辦法第二十條第二項規定撤銷其行為年度藍色申報之許可，並免按會計帳冊簿據不完備認定，仍准適用所得稅法第三十九條有關盈虧互抵之規定。

２、本件原告係經營商業大樓興建、出售、出租業務，於八十年至八十一年間興建「台中黎明」房屋工程，因未依規定取得實際承包人所開具之憑證，而另以取得良基公司所開立之憑證二一、九○四、七六二元（八十年四、七六一、九○四元、八十一年一七、一四二、八五八元）充當營業成本，原告違反所得稅法第二十一條營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄之規定，並經台中市稅捐稽徵處依稅捐稽徵法第四十四條規定應自他人取得憑證而未取得，就未取得憑證之總額處百分之五罰鍰計一、○九五、三三八元確定在案。而公司組織之營利事業，必須其會計帳冊簿據完備者，即依商業會計法第十一條規定設置帳簿，並依法取得憑證單據者，始可適用首揭所得稅法第三十九條盈虧互抵之規定，原告八十及八十一年度未依規定取得憑證金額為四、七六一、九○四元及一七、一四二、八五八元，各占全年進項總額之四○、二三九、五五八元及九八、九八五、一○○元之百分之十二及百分之十七，已非屬違章情節輕微，且原告主張其係「礙於建築法令」規定，而取得出借牌照廠商良基公司所開立之發票充作進項憑證，顯見其已知此行為非屬正當。綜觀首揭規定及說明，原告取具非實際交易對象之營造廠所開立之統一發票列報成本費用，為未依法取得憑證，自已不符合所得稅法第三十九條規定帳冊簿據完備之要件，且其情節與財政部八十五年十月二日台財稅第八五一九一八○八六號函所釋短漏報所得情節輕微之意旨，尚屬不同。從而被告核定原告無所得稅法第三十九條盈虧互抵規定之適用，否准認列，重新調整變更其前五年核定虧損未扣除餘額為零元，並無不合。

３、又原告於虧損年度八十、八十一年取得出借牌照廠商（非實際交易對象）良基公司所開立之發票充作進項憑證，該成本縱未列報於八十及八十一年度營利事業所得稅，惟已自行調整列報為八十三年度營利事業所得稅之成本，故其八十三年度（列報不實憑證年度）會計帳冊簿據難謂完備，尚未符合首揭法條前五年虧損扣除額要件，所訴要無可採。再原告取得不實憑證之成本費用列為成本項，有故意以不正當方法逃漏稅捐之情事，其核課期間依相關規定應為七年而非五年，是原告八十年度營利事業所得稅案於八十一年申報，以七年期間計算，被告於八十六年核定，尚未逾法定期間。從而原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請判決如訴之聲明。

理由

一、按「以往年度營業之虧損，不得列入本年度計算。但公司組織之營利事業，會計帳冊簿據完備，虧損及申報扣除年度均使用第七十七條所稱藍色申報書或經會計師查核簽證，並如期申報者，得將該管稽徵機關核定之前五年內各期虧損，自本年純益額中扣除後，再行核稞。」所得稅法第三十九條定有明文。次按「會計年度應為每年一月一日起至十二月三十一日止，但因原有習慣或營業季節之特殊情形呈經該管稽徵機關核准者，得變更起訖日期。」「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。‧‧‧。」「第七十一條規定之納稅義務人，如有特殊情形，得於結算申報期限屆滿前，報經稽徵機關核准延長其申報期限。但最遲不得超過四月三十日。如係公司組織，得延長至五月十五日；如係委託會計師或其他合法代理人查核簽證申報者，得延長至五月三十一日。」「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」同法第二十三條、第七十一條第一項前段、第七十二條第一項及第二十四條第一項亦分別定有明文。依所得稅法第三十九條規定，營利事業所得稅以往年度營業之虧損，不得列入本年度計算，但如具備（一）公司組織之營利事業；（二）會計帳冊簿據完備；（三）虧損及申報扣除年度均使用藍色申報書或經會計師查核簽證；（四）如期申報之情形，得將經該管稽徵機關核定之前五年內各期虧損，自本年純益額中扣除後再行核課。復按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另定之。」「營利事業所得稅結算申報書，應按左列規定使用之：‧‧‧二、藍色申報書：凡經稽徵機關核准者適用之。藍色申報書指使用藍色紙張，依規定格式印製之結算申報書，『專為獎勵誠實申報之營利事業而設置』。藍色申報書及簡易申報書實施辦法由財政部定之。」「營利事業之營利事業所得稅結算申報，委託會計師或其他合法代理人查核簽證申報者，得享受本法對使用藍色申報書者所規定之各項獎勵。」「為獎勵營利事業誠實申報營利事業所得稅，依所得稅法第七十七條第一項第二款之規定，訂定本辦法。」「營利事業依商業會計法及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法之規定設帳、記帳、保存憑證並誠實自動調整其結算申報所得額者，均得申請使用藍色申報書。」「申請人經審查合於第三條及第十二條之規定，而無左列各款情事者，應為許可之核定：一、申請書申請登記事項表所載事項，經查明有虛偽不實之情事者。‧‧‧三、未按規定設帳並記帳者。‧‧‧。」「藍色申報人依所得稅法規定享有下列優待：‧‧‧二、公司組織之藍色申報人得依所得稅法第三十九條規定，自當年度純益額中扣除以往年度之虧損。」為所得稅法第二十一條第一項、第七十七條第一項第二款、第一百零二條第二項及營利事業所得稅藍色申報書實施辦法第一條、第三條、第七條第一、三款、第十九第二款所明定。另「本法所稱商業，謂以營利為目的之事業，其範圍依商業登記法及公司法之規定。」「會計事項涉及其商業本身以外之人，而與之發生權責關係者，為對外會計事項，不涉及其商業本身以外之人者，為內部會計事項。前項會計事項之發生，均應取得足以證明之會計憑證。」「商業會計憑證分左列二類：一、原始憑證證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證。二、記帳憑證證明處理會計事項人員之責任，而為記帳所根據之憑證。」「原始憑證，其種類規定如左：一、外來憑證係自其商業本身以外之人所取得者。二、對外憑證係給與其商業本身以外之人者。三、內部憑證係由其商業本身自行製存者。」分別為行為時（五十七年一月八日修正公布）商業會計法第二條及第十二條至第十四條所規定。綜合以上規定及所得稅法第三十九條立法理由「以往年度虧損原則上不得列入本年度計算，但以年度為期限，計算營利事業之所得，常使變動性大之所得，負荷過重，外國法例有將以往年度虧損後轉或前轉等方法，惟前轉使以往年度稅負不確定，且退稅手續繁瑣，殊非所宜，故本法採後轉辦法，並為建立藍色申報制度，對『帳冊齊全』，『申報正確』者，予以優待。」「（七十八年十二月三十日修正之立法理由）將但書規定得扣除之前三年虧損放寬為前五年，以提高企業競爭能力及促進稅制公平合理。並為防杜取巧，同時修正但書規定於虧損及申報扣除年度均使用藍色申報或經會計師查核簽證申報者，始可適用以資周延。」顯見所得稅法第三十九條所稱之「會計帳冊簿據完備」及「如期申報」，係指公司組織之營利事業已依同法第三章第二節（即第二十一條至第二十三條）、商業會計法及財政部對帳簿憑證之有關規定設置帳簿，並「依法」取得憑證，且如期「誠實」、「正確」申報者而言。」是財政部五十二年十一月二十二日台財稅發第八二一○號令以「查舊所得稅法第三十五條（修正所得稅法第三十九條）所稱『會計帳冊簿據完備』一語除會計帳冊簿據，應依同法第三章第二節、商業會計法及本部對帳簿憑證有關解釋令為認定標準外，所稱『完備』，自應以業經依照上開法令設置帳簿，並依法取得憑證為要件，本兩案所呈ＸＸ公司及ＸＸ公司，如確屬有成本費用中之記帳憑證欠缺或經核定認有未取得支付憑證，並未依商業會計法第十一條（現行法第十四條）辦理情事，自不符合上項要件，應不得適用同法同條得將前三年各期虧損自本年純益額中扣除之規定。關於公司組織之營利事業，依照修正所得稅法第三十九條規定申請自本年純益額中扣除前三年內各期虧損案件，亦應依照上開規定審核辦理」等情，符合所得稅法第三十九條規定意旨，自屬妥適。又「公司組織之營利事業，其虧損年度經稽徵機關查獲短漏之所得額，依當年度適用之營利事業所得稅稅率計算之金額不超過新台幣十萬元，或短漏之所得額占全年核定可供以後年度扣除之虧損金額之比例不超過百分之五，且非以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，得視為短漏報情節輕微，免依營利事業所得稅藍色申報書實施辦法第二十條第二項規定撤銷其行為年度藍色申報之許可，並免按會計帳冊簿據不完備認定，仍准適用所得稅法第三十九條有關盈虧互抵之規定；其屬會計師查核簽證者，亦同。‧‧‧」業經財政部八十五年十月二日台財稅第八五一九一八○八六號函釋有案；再「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」為稅捐稽徵法第二十一條第一項第二項前段所規定。

二、經查，本件原告不服被告機關之初查核定，以所得稅法第三十九條立法目的係在於營利事業未逃漏營利事業所得稅，且足以提供帳冊簿據供稽徵機關查核，其所涉之取得出借牌照營造廠商之統一發票案，依財政部台財稅字第八四一六二四九四七號函釋意旨，其並未涉及營業稅法第五十一條規定處漏稅罰確定，且其於核定虧損年度及八十三年度之扣抵年度皆提供會計帳冊簿據查核云云，申經復查決定，以原告係經營商業大樓興建、出售、出租業務，於八十至八十一年間興建「台中黎明」房屋工程，未依規定取得實際承包人所開具之憑證，而另以取得良基公司所開立之憑證二一、九○四、七六二元充當營業成本，並經台中市稅捐稽徵處依稅捐稽徵法第四十四條規定就未取得憑證之總額處百分之五罰鍰計一、○

九五、三三八元確定在案。又公司組織之營利事業，必須其會計帳冊簿據完備者，即依商業會計法第十一條規定設置帳簿，並依法取得憑證單據者，始可適用首揭所得稅法第三十九條盈虧互抵之規定，本案不符合盈虧互抵要件，八十及八十一年度核定虧損數不得自本期純益額中扣除，乃未准變更。原告以其因礙於建築法令，而取得出借牌照廠商良基公司所開立之發票二一、九○四、七六二元作為進項憑證，並非以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐，情節輕微，被告未准認列虧損未扣除額，難令人甘服云云，向財政部提起訴願。該部重為訴願決定，以公司組織之營利事業，必須其會計帳冊簿據完備者，即依商業會計法第十一條規定設置帳簿，並依法取得憑證單據者，始可適用所得稅法第三十九條盈虧互抵之規定，至該部八十五年十月二日台財稅字第八五一九一八○八六號函釋（該部八十三年七月十三日台財稅第八三一六○一一七五號函釋意旨亦同），係規定公司虧損年度如短報情節輕微者，免依營利事業所得稅藍色申報書實施辦法第二十條第二項規定撤銷其行為年度藍色申報之許可，並免按會計帳冊簿據不完備認定，仍准適用所得稅法第三十九條有關盈虧互抵之規定，惟原告八十、八十一年度未依規定取得憑證金額分別為四、七六一、九○四元及一七、一四二、八五八元，各佔全年進項總額四○、二三九、五五八元及九八、九八五、一○○元之百分之十二及百分之十七，已非屬違章情節輕微，且原告自承係礙於建築法令，而取得出借牌照廠商良基公司所開立之發票充作進項憑證，顯見其已知此行為非屬正當，其取具非實際交易對象之營造廠商所開立之統一發票列報成本費用，為未依法取得憑證，自已不符所得稅法第三十九條規定帳冊簿據完備之要件，且其情節與該部前開台財稅字第八五一九一八○八六號函所釋短漏報所得情節輕微之意旨，尚屬不同，係屬二事。從而原處分機關核定訴願人無所得稅法第三十九條盈虧互抵規定之適用，否准認列，重新調整變更其前五年核定虧損扣除餘額為零元，並無不合，遂駁回其訴願。原告不服，提起再訴願，再訴願決定機關除持相同之論見予以駁回外，並以原告所訴其本年度營利事業所得稅原經被告調帳核定確定，被告在無任何新事實及證據情形下變更原核定，於法無據，且其八十及八十一年度取得良基公司開立之發票作為進項憑證並非逃漏稅之行為，觀諸被告於查諸改制前行政法院五十七年判字第三三○號及六十二年判字第四九一號判例意旨，並無違誤；又原告八十及八十一年度營利事業所得稅經被告查核結果，雖無虛列成本或成本剔除致短漏報所得額情事，惟該二年度因未取得合法憑證，經台中市稅捐稽徵處依稅捐稽徵法第四十四條規定就未取得憑證之總額處百分之五罰鍰計一、○

九五、三三八元確定在案，參照首揭財政部五十二年十一月二十二日台財稅發字第八二一○號令釋，原告之會計帳冊簿據既有未臻完備情事，自不得適用虧損扣抵之規定，且為提高企業競爭力及促進稅制公平合理，並為防杜取巧，所得稅法第三十九條乃規定於虧損及申報扣除年度均為使用藍色申報或經會計師查核簽證申報者，始可適用，是該條所稱之會計帳冊簿據完備，自兼指以往年度及扣抵年度而言。至所提台灣高等法院高雄分院八十七年度上訴字第一五八○號刑事判決關於良基公司負責人徐榮助君幫助他人漏稅部分，係以該案起訴書並未記載徐榮助出借牌照、發票予何建商、偽造何工地之開工報告書及使用執照申請書、亦未記載使何建管機關核發何不實建築執照、幫助何人逃漏稅捐及數額多少，該部分起訴程序違背規定，依刑事訴訟法第三百零三條第一款規定，諭知不受理判決，不得執為其八十及八十一年度已取得合法進項憑證之論據，所訴核不足採等情。揆諸首揭規定、函釋及說明，原處分及所為復查、訴願、再訴願決定，均無違誤。又本件係原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，原列報前五年核定虧損未扣除餘額，嗣經被告以原告於八十及八十一年度取得非實際交易對象即良基公司所開立之統一發票，作為進項憑證，其帳證未臻完備，核無所得稅法第三十九條盈虧互抵規定之適用，乃否准認列，重新調整變更前五年核定虧損未扣除餘額為零元，乃係就原告該八十三年度營利事業所得稅所為之調整核定，原告主張被告於八十六年十一月六日以原告八十及八十一年取得非實際交易對象憑證，以帳證未臻完備，而重新核定八十年之虧損金額，已逾稅捐稽徵法第二十一條規定五年核課期間云云，並無可採。況原告明知系爭憑證乃非實際交易對項所開立者，仍依據所得稅法第三十九條規定申報，其有以不正當方法逃漏營利事業所得稅之意圖甚為顯然，亦應適用稅捐稽徵法第二十一條第一項第三款之規定，其核課期間為七年。

三、綜上所述，原告之主張均無足採，其訴非有理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 中 高 等 行 政 法 院 第 一 庭審 判 長 法 官簡　朝　振

法 院 書 記 官 　莊 啟 明