臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)九十年度訴字第二五五號

臺中高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　　九十年度訴字第二五五號

原告

群暐建設有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

王松茂 會計師

代表人

乙○○

訴訟代理人

丙○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年十二月六日台

財訴字第○八九一三五八二七七號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

甲、事實概要：緣原告民國八十五年度與地主共同合作興建房屋，並以合建分售方式銷售房屋、土地，當年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入（出售房屋收入）新台幣（下同）二六、三○五、七一四元，出售房屋成本二四、六一○、○四二元，全年所得額三九八、九四二元。被告初查以其出售房屋每坪售價為二

四、七五○元（含稅），較台灣省中區各縣市稅捐稽徵處，參照台灣省建築師公會「八十二年度Ｒ、Ｃ造住宅建築造價表」，研訂一致性房屋價格參考表，所列「雲林縣房屋售價」每坪三五、○○○元為低，乃依該售價核定原告房屋每坪售價為三五、○○○元（含稅），並核定本期出售房屋收入為三七、二○○、○○○元，全年所得額一一、五四一、七八五元。原告不服，就營業收入乙項，申請復查，獲追減六、六五五、○八○元，全年所得額變更核定為四、八八六、七○五元。原告猶表不服，循序提起本件行政訴訟。

乙、兩造聲明：

一、原告聲明求為判決：原處分及訴願決定均撤銷。

二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。

丙、兩造之陳述：

壹、原告起訴及補充意旨略以：

一、按大法官釋字第二一七號解釋略以：憲法第十九條所定之租稅法律主義，係指人民依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅之義務。又營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額，所得稅法第二十四條第一項定有明文。顯見收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後如有餘額始認係所得額，並課徵營利事業所得稅。財政部八十一年二月二十五日台財稅字第八一七五三三九○號函示意見以：營利事業以土地及房屋合併銷售時，如其買賣合約或統一發票已劃分房屋款及土地款，除經查明確有虛偽不實情事或房屋款顯較市價低者外，不適用營利事業所得稅查核準則第三十二條第三款之規定。

二、原告八十五年間於雲林縣斗六市○○○段三二二之一地號，興建「首席市長」房屋共計二十戶，以土地及房屋合併銷售，其房屋款及土地款，均於買賣合約書上詳細載明並明確劃分價款，個別開立銷售統一發票。房屋面積計一一一六坪，房屋每坪平均售價為二三五七一元，每坪平均成本為二三一二八元，自應以此基準核定所得額並課徵營利事業所得稅。另房屋款之市價可參酌左列資料認定．．．臨近地區政府機關或大建築商房屋成本價格，加上同業之合理利潤估算之市價，其主旨所稱大建築商，依八十八年十一月四日台財稅第八八一九五五七八四號函係指同一時期於臨近地區建造同一建築型式之建築商。被告僅以源銘建設有限公司 (下稱源銘公司）一家之申報資料即遽而認原告之申報資料顯低於市價，惟所謂市價應指多數客觀之平均值而非一家提出之資料即可謂為市價，又被告何以依源銘公司之資料為市價之理由亦未見其說明，被告以此認定原告之房屋款顯較市價為低，顯屬無據。

三、被告稱：「同業建商（即源銘公司）同於雲林縣斗六市銷售房屋，申報每坪平均售價二七、九○○元，．．．」。按源銘公司所興建之房屋，係座落於斗六市○○路五至十五號及五權路二○二之一號，均為店面房屋。且位於市區，距離市中心（火車站）僅一、二○○公尺，而原告所興建房屋座落為九安路一六七之一至二十號，店面僅四間，其餘十六間均為住家，且位於郊區，距市中心約四、八○○公尺，兩者銷售條件相差縣殊，自不得據以比較。又係爭房屋興建當時，基地為雲林縣斗六市○○○段三二二之一地號土地，該土地並未鄰近主要幹道，且四周均為農地交通較為不便，與雲林縣斗六市中心相距甚遠，而房屋每坪平均售價受所在地點影響，當然較雲林縣斗六市○○地段為低，何況國內主要房屋仲介，如太平洋房屋、力霸房屋及信義房屋等，並未在雲林縣斗六市設有營業點，且被告引用同業建商在斗六市銷售房屋售價資料，是否同為九老爺段，仍不無疑義？復查決定及訴願決定未就個案及地段不同為適當處分，逕以當期雲林縣斗六市銷售房屋售價及成本，核算原告公司營利事業所得稅，顯屬違法

四、按公司參考成本，作為定價參考，為現代公司營運原則，惟在自由經濟市場，成本並非決定售價之唯一依據，必須考慮購買者、市場之供需同業競爭水準，故被告僅以某一建商之房屋售價即認定原告之房屋售價顯然偏低，已非合理又原告衡量產業之變動，主要政策在保持資金流動性，以避免存貨之積壓及應付公司債務之需求，公司之獲利與否已係次要考量，況且原告因不堪此銷售方案負債累累而解散，目前正辦理清算中，故原告之房屋售價全係求售壓力下所產生，並未有任何不實，自未違背任何法令規定。被告未審酌上情，遽認原告所出售之系爭房地，房屋款部分顯較低於市價，逕依非同地段、同屋型之同業售價，據以核算財產交易所得，補徵營利事業所得稅，有違推計課稅之精神，且不符有所得始予課稅之原則。

五、被告雖於本院審理中提出位於斗六市○○路與同德路之建商售價，以資為市價之參考依據，惟該二方案原告無法閱卷，以詳查該資料之真偽與詳加比對，實難甘服；又依被告所告知該二方案之地段仍位處斗六市○○○○○路之方案更位於省屬道路上，其房屋售價高於原告之房屋售價自是合情亦合理，是原告依房屋所處之地段與公司成本整體利益考量下所定之售價，誠無任何低於市價之情。

貳、被告答辯意旨略以：

一、本件原告於八十五年間與地主共同合作興建房屋，並以合建分售方式銷售房屋、土地，原告本期列報出售房屋收入二六、三○五、七一四元，出售房屋成本二四、六一○、○四二元，被告初查以其出售房屋每坪售價為二四、七五○元（含稅），較台灣省中區各縣市稅捐稽徵處，參照台灣省建築師公會「八十二年度ＲＣ造住宅建築造價表」，研訂一致性房屋價格參考表，所列「雲林縣房屋售價」每坪三五、○○○元為低，乃依該售價核定房屋每坪售價為三五、○○○元（含稅），並核定本期出售房屋收入為三七、二○○、○○○元，合計調增營業收入一○、八九四、二八六元。原告不服，申經被告復查決定，以原告本期於雲林縣斗六市銷售房屋計二十戶，面積計一、一一六坪，列報出售房屋每坪平均售價為二

三、五七一元（註：不含稅），每坪平均成本為二三、一二八元。次查對其土地、房屋合約書及統一發票，已劃分房屋款與土地款，是原告主張已劃分房屋款、土地款乙詞雖屬可採，惟再查同業之售價資料，經核同業建商同於雲林縣斗六市銷售房屋申報每坪平均售價為二七、九○○元、每坪平均成本為二三、五七八元，每坪平均毛利為四、三二二元，毛利率為百分之十五點五，是本件原告銷售房屋雖於合約書及統一發票劃分房屋款及土地款，惟其房屋款顯較同業市價為低，故復查決定依所得稅法第二十四條第一項、行為時營利事業所得稅查核準則第三十二條第三款、財政部八十一年二月二十五日台財稅字第八一○七五三三九○號函及財政部賦稅署八十年六月二十八日邀集省市稽徵機關會商結論釋示意旨，按原告建造房屋出售每坪成本二三、一二八元，加計同業出售房屋之毛利率百分之十五點五，核定原告出售房屋每坪價款為二七、三七○元，並核定原告出售房屋營業收入為三○、五四四、九二○元，較原核定營業收入三七、二○○、○○○元，減列六、六五五、○八○元，變更全年所得額為四、八八六、七○五元，末查原告房屋售價確較當地同時期同業建商房屋售價為低，已如前述，是被告依首揭法令規定予以調整售價，尚無不合。

二、經被告調查後，另有其他三家建商之售屋資料，所銷售房屋坐落地點分別為斗六市○○路○段二百十一號及斗六市○○路十五號六樓，雲林縣莿桐鄉○○段九九四之二之一至二十四號，其中莿桐鄉比斗六市更偏遠，被告以上述標準核算原告所售房屋之售價及成本均屬有據。

三、況「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實」，前行政法院三十六年度判字第十六號著有判例。本件原告主張同業之間地段、景氣之不同，致售價自有差異，惟並未提示具體事證以實其說，空言主張核無足採，是原告銷售房屋價格，確係較同業為低，是被告依首揭法令規定，予以調整房屋銷售價格，並無不當。

理由

一、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為所得稅法第二十四條第一項所明定。次按「主旨：自七十五年一月一日起，營利事業與地主合建分售土地及房屋或自行以土地及房屋合併銷售時，其房屋款及土地款未予劃分，或房屋款經查明顯較市價為低者，其房屋價格應依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例計算。」為行為時營利事業所得稅查核準則第三十二條第三款所規定。又「營利事業以土地及房屋合併銷售時，如其買賣合約或統一發票已劃分房屋款及土地款，除經查明確有虛偽不實之情事或房屋款顯較市價為低者外，不適用營利事業所得稅查核準則第三十二條第三款之規定。說明：二、至於『房屋款顯較市價為低』如何查證乙節，請參酌本部賦稅署八十年六月二十八日邀請省市稽徵機關會商結論辦理。」、「房屋款之市價可參酌下列資料認定之：一、營利事業所得稅查核準則第二十二條第二項之時價參考資料。二、不動產鑑價公司鑑價資料。三、銀行貸款評定之房屋價格。四、臨近地區政府機關或大建築商建造房屋之成本價格，加上同業之合理利潤估算之市價。五、大型仲介公司買賣資料扣除佣金加成估算之售價。六、出售房屋帳載未折減餘額估算之售價。七、法院拍賣或國有財產局等出售公有房地之價格。八、依前述各項資料查得房地總價及土地市價所計算獲得之房屋售價。」復為財政部八十一年二月二十五日台財稅字第八一○七五三三九○號函及財政部賦稅署八十年六月二十八日邀集省市稽徵機關會商結論釋示有案。

二、本件兩造之爭點為原告起訴主張其於八十五年間在雲林縣斗六市○○○段三二二之一地號，興建「首席市長」房屋共計二十戶，以土地及房屋合併銷售，其房屋款及土地款，均於買賣合約書上詳細載明並明確劃分價款，個別開立銷售統一發票。房屋面積計一一一六坪，房屋每坪平均售價為二三五七一元，每坪平均成本為二三一二八元，被告自應以此基準核定所得額並課徵營利事業所得稅等語。被告則以同業建商同於雲林縣斗六市銷售房屋申報每坪平均售價為二七、九○○元、每坪平均成本為二三、五七八元，每坪平均毛利為四、三二二元，毛利率為百分之十五點五，原告銷售房屋雖於合約書及統一發票劃分房屋款及土地款，惟其房屋款顯較同業市價為低，故依前揭法令規定按原告建造房屋出售每坪成本二三、一二八元，加計同業出售房屋之毛利率百分之十五點五，核定原告出售房屋每坪價款為二七、三七○元，並核定原告出售房屋營業收入為三○、五四四、九二○元，依法尚無不合等語置辯。

三、經查被告以原告銷售房屋之房屋售價顯較同業市價為低，依財政部八十一年二月二十五日台財稅字第八一○七五三三九○號函及財政部賦稅署八十年六月二十八日邀集省市稽徵機關會商結論釋示意旨，以上開臨近地區大建築商建造房屋之成本價格，加上同業之合理利潤估算之市價，核定原告建造房屋出售每坪成本二三、一二八元，加計同業出售房屋之毛利率百分之十五點五，原告出售房屋每出售房屋每坪價款為二七、三七○元，所依據之資料為源銘公司於坐落於斗六市○○路五至十五號及五權路二○二之一號所興建之房屋，原告主張該公司所銷售之房屋均為店面，且位於斗六市區，距離市中心（火車站）僅一、二○○公尺，而原告所興建房屋座落為九安路一六七之一至二十號，店面僅四間，其餘十六間均為住家，且位於郊區，距市中心約四、八○○公尺，又原告之房屋興建當時，基地為雲林縣斗六市○○○段三二二之一地號土地，該土地並未鄰近主要幹道，且四周均為農地交通較為不便，與雲林縣斗六市中心相距甚遠，而房屋每坪平均售價受所在地點影響，當然較雲林縣斗六市○○地段為低等情，並提出卷附斗六市地圖其上標出二者房屋所坐落之位置及與斗六市火車站之距離以資佐證，被告對此亦不爭執，則被告以查得同業源銘公司所銷售之房屋與原告建售之房屋，兩者銷售條件（店面與住家之比例）、週邊環境及地段差異性等事項，並未相同，且有相當差距，被告以源銘公司銷售房屋之價格，率以核定原告建造房屋出售價格及成本，顯與上開財政部函釋意旨「．．．臨近地區政府機關或大建築商建造房屋之成本價格，加上同業之合理利潤估算之市價。」有間，難以令原告信服，自有未洽。

四、至被告於本院審中提出其他三家建商之售屋資料，所銷售房屋坐落地點分別為斗六市○○路○段二百十一號及斗六市○○路十五號六樓，雲林縣莿桐鄉○○段九九四之二之一至二十四號乙節，雖其中一家建商售屋地點為莿桐鄉，比斗六市更偏遠，惟查此家建商銷售該案房屋之金額為七、七五九、六○四元，坪數為二三二．七七坪，以此計算每坪售價三三、三三六元，然銷售成本為七四、一一、五五一元，每坪成本為三一、八四一元，即該同業出售房屋之毛利率為百分之四點六九，亦較上開源銘公司出售房屋之毛利率百分之十五點五低，其他二家建商之售屋地點，原告稱該二方案之地段仍位處斗六市○○○○○路之方案更位於省屬道路上，其房屋售價高於原告之房屋售價自是合情亦合理等語，被告對之亦不否認，是此與原告建售房屋之地段及其他銷售條件是否相同，同業之合理利潤為何，被告並未舉證以實其說，自不得以此推定其以上述源銘公司售屋資料核定原告建造房屋售價及成本，符合首揭法令及財政部函釋意旨而無違法之處。

五、從而，本件原告主張：被告依查得之資料核定其所得額有採證違法之情事，尚堪採信。訴願決定對原處分未予糾正，亦有違失，爰將訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷，由被告重為適法處分，以昭折服。

據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 法 官沈　應　南

右正本證明與本無異。

法院書記官 詹 靜 宜