臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)九十一年度訴字第四一三號

臺中高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十一年度訴字第四一三號

原告

甲○○

訴訟代理人

葉柳君 律師

複代理人

熊賢祺 律師

複代理人

謝英吉 律師

被告

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

乙○○

訴訟代理人

丙○○

右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年四月三十日台財訴

字第○九一○○○六九七四號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

甲、事實概要：緣原告民國八十五年度綜合所得稅結算申報，經被告所屬大屯稽徵所查獲其漏報營利所得、利息所得計新台幣（下同）四、八一六元及虛報扣除額計一百十萬元，乃核定綜合所得總額為九、三一四、三九九元，綜合所得淨額八、

三九七、八九九元，應補稅額四三○、六六六元，並以其短漏報所得稅額三四三、五○○元，裁處罰鍰三四三、五○○元，原告不服，就其扣除額及罰鍰等項目，申經復查結果，未獲變更，循序提起訴願，遞遭駁回，遂提起行政訴訟。

乙、兩造聲明：

一、原告聲明求為判決：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。

二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。

丙、兩造之陳述：

壹、原告起訴意旨略以：

一、關於扣除額部分：

（一）按所得稅法第十五條及同法第十七條第一項第二款第二目第一小目之規定，納稅義務人或其配偶倘有捐款予慈善機構或團體，即可將捐款金額提列於所得稅扣除額中。本件原告及其配偶莊春美於八十五年間確曾陸續以支付現金之方式於八十五年二月十三日及九月二十三日以莊春美名義捐款予財團法人天帝教（下稱天帝教）二十萬元及十萬元，於同年十月十一日及十一月十三日以原告名義捐款五萬元及十二萬元，計四十七萬元；又於同年二月十三日、三月二十一日及九月二十三日以莊春美名義捐財團法人陶聲洋防癌基金會（下稱陶聲洋防癌基金會）二十萬元、十萬元及十萬元，於同年十月七日及十一月十三日以原告名義捐款十五萬元及八萬元，計六十三萬元，此有相關銀行提款明細及受贈單位所出具之收據可稽。既天帝教及陶聲洋防癌基金會均為合法之慈善團體，原告及其配偶既對之為捐助行為，自得依前開規定提列扣除額一百一十萬元。

（二）次按認定事實，須憑證據，不得出於臆測，稽徵機關不得未經調查，僅憑財政部之行政函釋作為認定事實之依據，此有前行政法院六十一年判字第七○號、七十八年判字第一一九五號判例可稽。而天帝教與陶聲洋防癌基金會均為私法人，其所為之函復，要屬該私法人之片面陳述，被告與訴願機關均未調查其他證據，藉資加強稽徵之正確公允，逕以該函覆內容，作為認定事實之唯一依據，顯與上開判例所揭示之證據法則有違，且依行政訴訟法第一百七十六條準用民事訴訟法第三百五十七條之規定，原告亦得合理爭執其真正，是被告自難逕以之為否定原告有捐贈行為之依據。至被告認原告有捐贈不實情事乙節，依行政訴訟法第一百三十三條、第一百三十六條之規定及其立法理由，行政法院於撤銷訴訟應依職權調查證據。是關於捐贈是否不實，法院應調查上開私法人之會計帳冊原本與其函文所指收據與事實不符之具體證據，並查明是否確有原告收據所載之天帝教經手人賴癸吟、陶聲洋防癌基金會經手人（即會計）蔡月蘭等人，證明原告確有系爭捐贈行為，以釐清真相。

（三）另原告曾請求被告提出系爭捐款收據之原本送鑑定，以查明系爭捐款收據之真偽，並求責任之釐清，惟被告竟以因九二一地震存放綜合所得稅資料庫倒塌毀損，經整理後已遺失原本收據云云，表示無法提供。惟九二一地震雖導致被告存放綜合所得稅資料庫倒塌，但地震並非火災，應不生無法提供之理，被告未盡舉證責任之能事，提出原告當初申報所憑之捐款收據原本，據以送往法務部調查局或刑事警察局等機關鑑定，以維原告應有權益，即難逕以受捐單位函覆結果，遽為不利於原告之認定。

二、關於罰鍰部分：

（一）行政罰雖不以故意為必要，仍須以過失為其責任要件，為司法院大法官釋字第二七五號解釋在案。就租稅行政罰言，亦採過失責任原則，行政機關對於人民違章行為之處罰須依證據，並調查人民有無過失，倘不能證明其有過失或違法事實之存在，其處罰即不能認為合法，此亦經行政法院八十五年判字第一○五二號判決及三十九年判字第二號、六十一年判字第七○號、六十二年判字第四○二號等判例揭示斯旨。本件原告未申報其本人取自第一商業銀行（下稱第一銀行）之利息所得一、○九三元及其配偶取自燁興企業股份有限公司（下稱燁興公司）之營利所得三、七二三元，乃係因未收到第一銀行及燁興公司之扣繳憑單，致無從申報所致，原告自身並無任何過失，被告未察，逕認原告過失漏報系爭所得，並裁處罰鍰，似有違誤。

（二）次按被告以原告或未收到扣繳憑單，惟納稅義務人有應課稅之所得即應依法申報納稅，並不因為未收到扣免憑單而可免除申報義務為由，主張原告或雖非故意漏報，然已違反稅法上之作為義務，應推定為有過失，故仍應受罰云云。惟原告既無從得知系爭利息所得及營利所得何時結算，本無從得知系爭所得如何結算，而於尚未收到扣免憑單情形下，亦無從申報及自行核定系爭所得金額，可證被告實係對人民為過度無理之要求，何況稽徵機關對人民加處行政罰，仍須調查人民有無過失，否則即與「有責任始有處罰」原則相違。另稽徵機關調查課稅事實，應斟酌納稅義務人有利及不利事實，不得僅採不利事實，而捨有利事實不顧，否則即違反實質課稅原則，此為行政法院八十五年判字第一○五二號、八十七年判字第一八四一號等判決在案。今被告並未調查積極證據，證明原告確有過失，亦無視原告未曾收到扣繳憑單，根本無從申報之事實，明顯捨原告有利之事實不顧，反而逕以原告或雖非故意漏報，然已違反稅法上之作為義務，其「推定」原告有過失，逕對原告裁處罰鍰，尚有未洽。

貳、被告答辯意旨略以：

一、關於扣除額部分：

（一）本件原告八十五年度綜合所得稅結算申報，採列舉扣除方式，列報捐贈扣除金額一、一六二、五○○元，經被告初查依據檢舉及查獲資料，以原告所列報其本人及配偶莊春美捐贈陶聲洋防癌基金會計六十三萬元部分，經查該會之捐款徵信公告中未列有原告及其配偶之捐款紀錄，及列報捐贈天帝教計四十七萬元部分，有捐贈不實情事，乃認定原告虛列捐贈扣除額一百十萬元。

（二）按本件系爭捐贈扣除額其中列報捐贈天帝教之捐款扣除額四筆計四十七萬元部分，原告所附捐款收據號碼分別為ＢＮ0000000、○七四八九○、○七四一七一、○七四七二○，經被告所屬大屯稽徵所函請天帝教提示該教所開立前開號碼之收據影本查對結果，原告所提示之收據均與該教所開立之該等收據所載捐款人及捐款金額不符。另列報捐贈陶聲洋防癌基金會部分計六十三萬元，復查時經被告檢附原告所附捐款收據五紙函請該基金會確認該等收據是否確由該基金會所開立及記載是否屬實，經該基金會於九十年十月十八日以（九○）癌財字第九六一三號函復被告稱，該等收據與該會所開具之收據不符。是系爭捐贈之收據並非天帝教及陶聲洋防癌基金會所開立甚明，原告訴請由法務部調查局鑑定系爭收據之真偽乙節，應無必要。

（三）次按原告雖提示存摺影本以證明系爭捐款日有領款事實，惟經請其提示向其收取捐款者之姓名等身分資料，其說明稱已忘記將款項交予何人，亦迄未能提示其身分資料，查系爭捐款除其中一筆分別為五萬元、八萬元外，其餘各筆均為十萬元，原告稱以現金捐款，惟竟忘記收款人為何人，實與常情有違，所訴自難採據。

二、關於罰鍰部分：本件原告辦理八十五年度綜合所得稅結算申報，漏報其本人取自第一銀行之利息所得一、○九三元及其配偶取自燁興公司之營利所得三、七二三元，有其該年度綜合所得稅結算申報書影本及各類所得扣繳暨免扣繳媒體申報資料影本四份可稽。按司法院大法官釋字第二七五號解釋，行政罰雖不以故意為必要，仍須以過失為其責任條件，其行為僅須違反作為義務，即推定為有過失。本件原告或未收到扣繳憑單，惟納稅義務人有應課稅之所得即應依法申報納稅，並不因未收到扣繳憑單而可免除申報義務，是原告或雖非故意漏報系爭所得，然已違反稅法上應作為之義務，且其並不能舉證證明自己無過失，是仍應受罰。另原告虛列捐贈扣除額一百十萬元，已如本稅部分所述，違章事證明確，本件原裁處罰鍰三四三、五○○元，並無不合。

理由

甲、扣除額部分：

一、按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額．．．二、扣除額．．．（二）列舉扣除額：１捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額百分之二十為限。但有關國防、勞軍之捐贈及對政府之捐獻，不受金額之限制。」，為行為時所得稅法第十七條第一項第二款第二目第一小目所明定。

二、此部分原告訴稱：原告及其配偶莊春美於八十五年間確曾陸續以支付現金之方式捐款予天帝教四十七萬元；捐款陶聲洋防癌基金會計六十三萬元，均有相關銀行提款明細及受贈單位所出具之收據可稽。而天帝教及陶聲洋防癌基金會均為合法之慈善團體，原告及其配偶既對之為捐助行為，自得依法提列扣除額一百一十萬元。於證據方面，被告及訴願機關不得僅以天帝教與陶聲洋防癌基金會私法人之函復為唯一證據，仍應調查其他證據，藉資加強稽徵之正確公允，又法院亦應調查該私法人之會計帳冊原本與其函文所指收據與事實不符之具體證據，並查明是否確有原告收據所載之天帝教經手人賴癸吟、陶聲洋基金會經手人即會計蔡月蘭等人，證明原告確有系爭捐贈行為，以釐清真相。又被告竟以因九二一地震存放綜合所得稅資料庫倒塌毀損，經整理後已遺失原告所提出之捐款原本收據，惟九二一地震並非火災，應不生無法提供之理，被告應將原告當初申報所憑之捐款收據原本，據以送往法務部調查局或刑事警察局等機關鑑定，以維原告應有權益，不得逕以受捐單位函覆結果，遽為不利於原告之認定。

三、經查，本件原告八十五年度綜合所得稅結算申報，採列舉扣除方式，列報捐贈扣除金額一、一六二、五○○元，經被告對於其中原告所列報其本人及配偶莊春美捐贈陶聲洋防癌基金會計六十三萬元部分及列報捐贈天帝教計四十七萬元部分，以原告所提出天帝教捐款收四張，收據號碼分別為ＢＮ0000000、○七四八九○、○七四一七一、○七四七二○，經被告所屬大屯稽徵所函請天帝教提示該教所開立開號碼之收據影本查對結果，原告所提示之收據均與該教所開立之該等收據所載捐款人及捐款金額不符（原處分卷十六至十九頁）。又原告所提出捐款陶聲洋防癌基金會收據五紙，亦函請該基金會確認該等收據是否確由該基金會所開立及記載是否屬實，經該基金會於九十年十月十八日以（九○）癌財字第九六一三號函復被告稱，該等收據與該會所開具之收據不符（原處分卷六十三頁）。再者，本院亦檢具上開原告提出之各捐款收據九紙分別函天帝教及陶聲洋防癌基金會詢原告夫妻二人於八十五年度有否該捐款事宜，此二法人分別函覆均稱於八十五年間均無收到原告夫妻二人之上開捐款，所檢附之收據亦非其等所製之收據，亦有該二法人之函件附卷可稽。又原告雖提示存摺影本以證明其所提出之捐款收據所載之日有領款事實，惟依各收據所載之金額為五萬至二十萬元之多，原告於本院審理中稱其於捐款時均未以轉帳、開立支票等方式而均以現款為之，由受捐單位派員至原告任職公司收款，當時亦未注意收款人員之身份即交付現金等語，按依原處分卷所附之原告八十五年度所得稅結算申報書，原告任職中信局人壽保險處，所得額高出一般人（詳細數字如該申報書所示），衡情為具辨別事理之人，其以鉅款未在受捐單位並交付不知身份之人，實違常情。再依首開規定，納稅義務人如對於公益、慈善機構或團體捐贈，自應舉證證明其有將此捐款交付受捐機構，完成捐贈行為，方得主張為該年度所得稅申報之扣除額，被告因九二一地震存放綜合所得稅資料庫倒塌毀損，雖遺失原告所提出之系爭捐款原本收據九紙，惟原告對於卷附之收據影本九紙與原告其前所提出被告之原本相符並不爭執，且所指受捐贈機構天帝教及陶聲洋防癌基金二法人均函稱八十五年間均無收到原告夫妻二人之上開捐款，所檢附之收據亦非其等所製之收據，已如上所述，是原告所提出之系爭捐款收據原本縱然未經被告因九二一震災遺失，亦無法證明其有夫妻捐款予該二法人之事實，再縱使原告有將捐款交付該二私法人之會計人員之事實，如該人員未將該款交付予該二私法人，原告仍未完成將捐款交付受捐機構之行為，亦不得依首開規定主張此款為本年度所得額之扣除額，是原告主張被告應將其當初申報所憑之捐款收據原本，送往法務部調查局或刑事警察局等機關鑑定，自無必要，是被告以原告未能舉證證明其夫妻二人該年度有系爭捐款之事實，否准認列原告此部分之扣除額，並無不合。

乙、罰鍰部分：

一、按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」，為所得稅法第一百十條第一項所明定。次按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」，為司法院大法官會議釋字第二七五號解釋意旨所明示。

二、此部分原告訴稱：原告未申報其本人取自第一銀行之利息所得一、○九三元及配偶取自燁興公司之營利所得三、七二三元，乃係因未收到第一銀行及燁興公司之扣繳憑單，致無從申報所致，原告自身並無任何過失，依司法院大法官會議釋字第二七五號解釋及改制前行政法院八十五年判字第一○五二號判決及三十九年判字第二號、六十一年判字第七○號、六十二年判字第四○二號等判例意旨，被告逕認原告過失漏報該所得並裁處罰鍰，有所違誤。

三、按此部分依原告主張其未收到本年度第一銀行及燁興公司之扣繳憑單之事實縱然實在，惟納稅義務人有應課稅之所得即應依法申報納稅，並不以收到所得來源扣繳憑單為其申報義務要件，原告夫妻二人於該年度既於此二公司有所得，按資產管理為個人重要事項，衡情自應為原告所得知，自應依規定於法定期間申報，如該二公司有漏寄原告夫妻二人之所得扣繳憑單，原告仍應向之查詢或要求補發扣繳憑單，是原告縱非故意漏報系爭所得，惟既已違反所得稅法規定應申報之義務，再依原告所主張之事實，其並不能舉證證明其此部分無過失，難謂原告就此部分無過失可言，被告以此部分與上開所述原告虛列捐贈扣除額一百十萬元，應補稅四三○、六六六元，並按所漏稅額三四三、五○○元，依首開規定裁處罰鍰三

四三、五○○元（計至百元止），並無違司法院大法官會議釋字第二七五號解釋意旨，自無不合。又原告所舉改制前行政法院八十五年判字第一○五二號判決及三十九年判字第二號、六十一年判字第七○號、六十二年判字第四○二號等判例意旨，與本件情形並不相同，原告以資比附援引，亦屬無據。

丙、是綜上所陳，原復查決定並無違誤，訴願決定予維持，亦無不合，原告請求撤銷原處分、復查決定及訴願決定，為無理由，其訴應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 法 官　沈　應　南

法院書記官 詹 靜 宜