臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)九十一年度簡字第一九二號

臺中高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十一年度簡字第一九二號

原告

長祺興業股份有限公司

代表人

甲○○

被告

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

乙○○

訴訟代理人

丙○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年九月二十日台

財訴字第○九○○○六七一六六號訴願決定（案號：第00000000號），提起

行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

壹、事實概要：原告民國（以下同）八十七年度營利事業所得稅結算申報，係屬會計師查核簽證申報案件，原列報全年所得額新台幣（以下同）一一○、○○四元，扣除前五年核定虧損未扣除餘額後，列報課稅所得額為○元，應退稅額二、六四七元，並經被告依電腦審核暫行按申報數核定在案。嗣被告經調帳查核結果，重行核定全年所得額為三四八、五五七元，扣除前五年核定虧損後，核定課稅所得額為○元，應退稅額仍為二、六四七元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

貳、兩造之陳述及爭點：

一、原告部分：

㈠聲明：訴願決定及原處分均撤銷。

㈡陳述：

⒈對於已確定案件再調帳查核，改變原核定為違法。原告八十七年度營利事業所得稅結算申報，經被告台中市分局書面審查核定，且原告未申請復查，依據稅捐稽徵法第三十四條第三項第一款規定，應屬確定案件。確定案件應對稅捐稽徵機關有拘束之效力。因原告既經會計師查核申報，申報內容應係合於法令規定，除非因另有違法情事，否則被告應不能隨時利用行政權，未受法律約束，對原告隨時任意調帳查核，對確定案件再依其行政職權調整數字，否則人民對政府之信賴，將蕩然無存。被告及訴願決定機關，僅一再引用位階低於法律之解釋函作出其行為正當性之理由。

⒉違反行政命令不得牴觸法令原則。依據憲法第一百七十二條規定，行政命令牴觸法令者無效。租稅法令之適用，亦應受此保障，被告僅依各項解釋令如「營利事業所得稅結算申報書面審查案件抽查辦法」行事，而無視「稅捐稽徵法第三十四條第三項第一款」之存在，明顯違反行政命令不得牴觸法律之規定。請判決如訴之聲明。

二、被告部分：

㈠聲明：原告之訴駁回。

㈡陳述：

⒈按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或併予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」為稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款及第二項所明定。次按「經稽徵機關書面審核核定之營利事業所得稅結算申報案件，均應列入抽查，其範圍如左：一、會計師查核簽證申報案件，經書面審核核定者。‧‧。」為財政部六十六年十一月二十九日台財稅第三八○六三號令修正發布之營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法第三條所明定。又「依所得稅法規定辦理結算申報而經該管稅捐稽徵機關調查核定之案件，如經過法定期間而納稅義務人未申請復查或行政爭訟，其查定處分，固具有形式上之確定力，惟稽徵機關如發現原處分確有錯誤短徵，為維持課稅公平之原則，基於公益上之理由，要非不可自行變更原查定處分，而補徵其應繳之稅額。」復為最高行政法院五十八年度判字第三十一號著有判例可稽。

⒉原告係從事衣櫥零件買賣，八十七年度營利事業所得稅結算申報，經被告關於八十八年九月十三日依電腦審核暫行核定全年所得額一一○、○○四元，嗣後被告初查依首揭法令規定調帳查核，核定全年所得額為三四八、五五七元。原告不服，主張書面審查核定後，即告確定，不得重新調帳查核，作更不利於公司之決定云云。復查時，經查原告八十七年度營利事業所得稅結算申報案件係屬會計師查核簽證申報案件，雖經被告書面審核核定，惟依首揭法令規定，列入抽查變更原處分而補徵其應繳之稅額，並無不合，復查後乃維持原核定。訴願決定亦持與被告相同論見，駁回其訴願。

⒊按稅捐稽徵法第三十四條第一、三項規定：「財政部或經其指定之稅捐稽徵機關，對重大欠稅案件或重大逃漏稅捐案件經確定後，得公告其欠稅人或逃漏稅捐人姓名或名稱與內容，不受前條第一項限制。‧‧第一項所稱確定，係指左列各種情形：一、經稅捐稽徵機關核定之案件，納稅義務人未依法申請復查者。二、經復查決定，納稅義務人未依法提起訴願者。三、經訴願決定，納稅義務人未依法提起再訴願者。四、經再訴願決定，納稅義務人未依法提起行政訴訟者。五、經行政訴訟判決者。」所稱確定乃指稽徵機關之課稅處分已確定，即該處分調整事項增列之所得額徵納雙方已無爭議，至稽徵機關如發現納稅義務人有原核定課稅事實以外之其他課稅事實，自應依稅捐稽徵法第二十一條規定核定補徵，而稅捐之核課因採書面審查，抑或重點查核，或採全面查核而有不同之結果，究採何種查核方式應屬財政部授予主管稽徵機關之稽徵權，自無違背法律行事之可言。原告對被告抽查調整其所得額，迄未對課稅事實有違背所得稅法相關規定之指摘，顯見被告之處分無所違誤，所訴核無足採。基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決。

理由

一、按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或併予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」為稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款及第二項所明定。次按「經稽徵機關書面審核核定之營利事業所得稅結算申報案件，均應列入抽查，其範圍如左：一、會計師查核簽證申報案件，經書面審核核定者。‧‧。」為營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法第三條第一款所規定。又「經稽徵機關書面審查核定之營利事業所得稅結算申報案件，依照營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法第二條（註：現行辦法第三條）之規定，均屬應抽查範圍；至是否已申請復查，並不影響上項抽查辦法之適用。」亦經財政部六十四年二月七日台財稅第三○九九三號函釋在案。

二、次按「違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得依職權為全部或一部之撤銷；其上級機關，亦得為之。但有下列各款情形之一者，不得撤銷︰一、撤銷對公益有重大危害者。二、受益人無第一百十九條所列信賴不值得保護之情形，而信賴授予利益之行政處分，其信賴利益顯然大於撤銷所欲維護之公益者。」為行政程序法第一百一十七條所明定。又「依所得稅法規定辦理結算申報而經該管稅捐稽徵機關調查核定之案件，如經過法定期間而納稅義務人未申請復查或行政爭訟，其查定處分，固具有形式上之確定力，惟稽徵機關如發現原處分確有錯誤短徵，為維持課稅公平之原則，基於公益上之理由，要非不可自行變更原查定處分，而補徵其應繳之稅額。」（最高行政法院五十八年度判字第三十一號判例參照）

三、本件原告係從事衣櫥零件買賣，其八十七年度營利事業所得稅結算申報，係屬會計師查核簽證申報案件，原列報全年所得額一一○、○○四元，扣除前五年核定虧損未扣除餘額後，列報課稅所得額為○元，並經被告依電腦審核暫行按申報數核定在案。嗣被告經調帳查核結果，重行核定全年所得額為三四八、五五七元，扣除前五年核定虧損後，核定課稅所得額為○元，有原告該年度之綜合所得稅申報書及被告核定通知書附原處分卷可稽，自屬實在。

四、原告雖主張其八十七年度營利事業所得稅結算申報，業經被告書面審查核定，原告並未申請復查，依據稅捐稽徵法第三十四條第三項第一款規定，係屬已確定案件，對被告已生拘束力，被告依「營利事業所得稅結算申報書面審查案件抽查辦法」，對於已確定案件再調帳查核變更原核定，惟該辦法為行政命令，不得牴觸上開稅捐稽徵法第三十四條第三項第一款規定，原處分重行核定原告八十七年度營利事業所得稅自屬違法云云。

五、查原告八十七年度營利事業所得稅結算申報，係屬會計師查核簽證申報案件，雖原經被告依電腦審核暫行按申報數核定有案，且未申請復查，本件課稅核定固已具存續力（確定力），惟依首揭說明，被告為稅捐稽徵之正確及稅負之公平，基於公益上之理由，要非不可自行變更原查定處分，本件原告對被告抽查調整其所得額，迄未對該課稅事實提出「違背所得稅法相關規定」等之指摘，顯見被告重行核定之處分並無違誤。此外，原課稅核定並非授益處分，原告亦未陳明其對原課稅核定有何信賴表現存在，自無信賴保護原則之適用。另本件亦核無行政程序法第一百十七條但書規定之情形存在，從而原處分變更原告八十七年度全年所得額為三四八、五五七元，扣除前五年核定虧損後，核定課稅所得額為○元，經核並無違誤，訴願決定予以維持亦無不合，原告訴請撤銷為無理由，應予駁回。本件為簡易案件，爰不經言詞辯論逕行判決。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 中 高 等 行 政 法 院 第 三 庭

法院書記官　蔡逸媚