臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)九十一年度訴字第七三九號

臺中高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十一年度訴字第七三九號

原告

振蕭機械工業有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

丙○○會計師

被告

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

乙○○

訴訟代理人

丁○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年八月二十三日

台財訴字第○九一○○一八八八六號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

甲、事實概要：緣原告民國八十七年度營利事業所得稅結算申報建立國際品牌形象支出新台幣（下同）五、八二七、四二九元，可抵減稅額二○五、七○八元。經被告初查時以原告建立國際品牌形象之支出，未符合行政院八十六年五月二十八日台八十六財字第二一四六六號函發布之「公司研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法」（下稱研發投資抵減辦法）及財政部訂頒「公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法審查要點」（下稱研發投資抵減辦法審查要點）規定，遂予以全數否准認列，核定其建立國際品牌形象支出投資抵減稅額為零元，並核定其全年所得額為一、六八五、六六四元，應補稅額二○五、七○八元。原告不服，就建立國際品牌形象支出投資抵減稅額項目，申經復查及提起訴願結果，未獲變更，遂提起行政訴訟。

乙、兩造聲明：

一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分即復查決定均撤銷。

二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。

丙、兩造之陳述：

壹、原告起訴意旨略以：

一、按本件原告針對系爭八十七年度營利事業所得稅結算申報列報適用投資抵減之國際品牌形象支出，業已依行政院八十六年五月二十八日台八十六財字第二一四六六號函及行為時研發投資抵減辦法第四條、第九條第一項第三款及第十一條規定之範圍及當期結算申報書格式，並檢附經濟部中央標準局商標註冊證、國際品牌形象推廣計劃、經濟部國際貿易局廠商在大陸地區參加商品展覽審核書、國際商展之攤位費收據及匯款水單、參加國際商展活動人員出差報告單據、刊登國際雜誌之收據及雜誌樣張、展覽主辦單位出具國際展覽會之證明及雜誌社出具國際發行之證明書等有關證明文件之影本，適用投資抵減並無不符。又原告檢附之有關證明文件已清楚列示國際展覽會地點包括大陸地區、東南亞及歐美等地，與原告主要消費市場相符，可見參加國際性展覽會之必要性，而相關憑證單據更足資證明各該展覽會具國際性。

二、次按行政院八十八年三月十七日台八十八財字第○九九七七號函發布之研發投資抵減辦法第四條增列第四項「第二項第四款及第五款所稱國際會議，應符合國際組織之規範；國際商展，應符合國際展覽聯盟所認證之標準。」、第十二條則規定本辦法施行期間，自八十八年一月一日起至八十八年十二月三十一日止。上開增列之規定，依實體從舊程序從新之原則，只能適用於八十八年一月一日起至八十八年十二月三十一日止之案件。嗣財政部於八十九年四月二十一日台財稅第○八九○四五三一○二號函發布之研發投資抵減辦法審查要點，始進一步解釋國際組織之規範及國際展覽聯盟所認證之標準，故該函令自應依前開行政院八十八年三月十七日台八十八財字第○九九七七號函示第十二條之規定，僅能適用於八十八年度之案件。另按稅捐稽徵法第一條之一規定可知，原則應依行為時法令，但事後之法令有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件亦可適用，惟被告將尚未核課確定之案件一律適用事後發布不利於納稅義務人之函令，顯曲解法令。

貳、被告答辯意旨略以：

一、按本件原告原申報建立國際品牌形象支出五、八二七、四二九元，可抵減稅額二○五、七○八元，其支出事項包括外國雜誌刊登費用及參加商展之支出，被告以其所提示之參加北京國際展等資料，僅係大陸地區及台灣廠商參加，無法證明該國際商展符合國際展覽聯盟認證標準，外國雜誌刊登廣告費用，亦未提示其刊登之雜誌具誇國性或其影響屬全球性之國際媒體之證明文件及支付憑證影本供核，未符合行政院八十六年五月二十八日台八十六財字第二一四六六號函發布之研發投資抵減辦法第四條及財政部八十九年四月二十一日台財稅第○八九○四五三一○二號函所發布之研發投資抵減辦法審查要點之規定，遂予全部否准認列，核定建立國際品牌形象支出抵減稅額○元。

二、又本件係屬未確定案件，原告未依前揭財政部函頒研發投資抵減辦法審查要點規定，就外國雜誌刊登廣告費用，提示其刊登之雜誌具跨國性或其影響屬全球性之國際媒體之證明文件供核，且其所提示之北京參展等相關資料，亦無法證明所參加之展覽符合國際展覽聯盟認證標準，既不符合前揭審查要點之認定原則規定，自無前揭建立國際品牌形象支出抵減稅額規定之適用，原處分否准其支出抵減應納營利事業所得稅額，並無不合。

三、再按行為時促進產業升級條例第六條第一項規定，投資於自動化設備或技術、資源回收與防治污染、研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出等等稅捐之減免，於同法條第三項授權行政院就第一項各款投資抵減之適用範圍、施行期限及抵減率訂定法規命令；行政院訂定研發投資抵減辦法，乃立法機關之授權由行政機關以命令定之。是促進產業升級條例第六條規定之「建立國際品牌形象支出」，藉由授權訂定之投資抵減辦法明定其適用範圍，以建立國際品牌形象為目的，符合立法意旨且未逾越母法規定。本件原告所提示之參加北京國際展等資料，僅係大陸地區及台灣廠商暨少數日商參加，無法證明各該國際商展符合國際展覽聯盟認證標準，外國雜誌刊登廣告費用亦未提示其刊登之雜誌據跨國性或其影響屬全球性之國際媒體之證明文件及支付憑證供核，核與首揭研發投資抵減辦法審查要點規定不合，所訴委不足採。

理由

一、本件被告代表人業已變換，被告聲明由新代表人乙○○承受本件訴訟，核無不合先予敘明。

二、按「為促進產業升級需要，公司得在下列用途項下支出金額百分之五至百分之二十限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後四年度內抵減之：．．．投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出．．．。第一項各款投資抵減之適用範圍、施行期限及抵減率，由行政院定之，並每二年檢討一次。」，為行為時促進產業升級條例第六條第一項第三款及第二項所明定。又「本辦法依促進產業升級條例第六條第三項規定訂定之」、「本辦法所稱建立國際品牌形象之支出，指公司在國際市場為推廣其自創並依法向經濟部智慧財產局請准註冊之商標、服務標章或證明標章所需之費用。前項費用之範圍，包括以下各款：．．．刊登國際性媒體、報章雜誌之廣告費。繳交國際組織、國際會議或國際商展單位之支出。參加前款國際組織、國際會議或國際商展活動人員之出差旅費。」、「公司投資於第四條所稱建立國際品牌形象之支出，在同一課稅年度內支出總金額達新台幣三百萬元者，得按百分之十抵減當年度應納營利事業所得稅額」、「公司依本辦法規定投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出，應於辦理當年度營利事業所得稅結算申報時依規定格式填報，並依下列規定檢附有關證明文件，送請公司所在地之稅捐稽徵機關核定其數額：．．．三、建立國際品牌形象支出：㈠經濟部智慧財產局註冊之證明文件。㈡國際品牌推廣計畫及執行情形。㈢其他有關證明文件。前項申報表格之格式，由財政部定之」，復為行政院八十六年五月二十八日台八十六財字第二一四六六號函發布之研究與發展投資抵減辦法第一條、第四條第一項、第七條前段暨第九條第一項第三款所明定。

三、再上開行政院發布之研究與發展投資抵減辦法，並未對行為時促進產業升級條例第六條第一項第三款所規定之公司為建立國際品牌形象支出，而參與國際商展之定義予以明確規範，經財政部函請經濟部就行政院八十六年五月二十八日台八十六財字第二一四六六號函發布之研究與發展投資抵減辦法第四條第二項所稱「國際商展」表示意見，經濟部八十六年七月二十三日以經（八六）工字第八六○二二三八八號函復稱：「依中華民國對外貿易發展協會台北世界貿易中心展覽大樓一樓展覽外借辦法中，所謂『國際展』之規定係所主辦之展覽須有六個以上國家或地區之外商或代理商參展，始得稱之為國際展。」。

四、本件原告訴稱：關於原告公司之八十七年度營利事業所得稅結算申報列報適用投資抵減之國際品牌形象支出部分，業依據行為時研發投資抵減辦法第四條、第九條第一項第三款及第十一條規定之範圍及當期結算申報書格式，並檢附經濟部中央標準局商標註冊證、國際品牌形象推廣計劃、經濟部國際貿易局廠商在大陸地區參加商品展覽審核書、國際商展之攤位費收據及匯款水單、參加國際商展活動人員出差報告單據、刊登國際雜誌之收據及雜誌樣張、展覽主辦單位出具國際展覽會之證明及雜誌社出具國際發行之證明書等有關證明文件之影本，又檢附之有關證明文件已清楚列示國際展覽會地點包括大陸地區、東南亞及歐美等地，與原告主要消費市場相符，而相關憑證單據更足資證明各該展覽會具國際性。被告自應認列本期其申報建立國際品牌形象支出五、八二七、四二九元，可抵減稅額二○五、七○八元。至被告所引之行政院八十八年三月十七日台八十八財字第○九九七七號函發布之研發投資抵減辦法審查要點第四條增列第四項及財政部於八十九年四月二十一日台財稅第○八九○四五三一○二號函發布之研發投資抵減辦法審查要點之有關國際商展之定義，依稅捐稽徵法第一條之一規定，原則應依行為時法令，被告不得以此事後之不利原告之函釋適用於本件原告之此部分支出。

五、經查，依原告提出卷附之其公司八十七年度報建立國際品牌形象支出明細及可抵稅額計算表，其中原告參加中國大陸北京第七屆國際木工及家具機械設備展覽會部分，原告僅提出參展廠商平面位置圖，參展廠商名錄僅有大陸及台灣廠商，原告雖另提出雅式展覽服務有限公司信函一件及展出報告，內容說明該次展覽會參展國家包括中國大陸、台灣、美國、法國、義大利、西班牙、日本及奧地利等國家，但此為一家香港公司之信函，另展出報告為機器公會楊廣立之個人報告，並非展覽單位所出具公開發行之參展會刊或資料，按如有六個國家以上參與展覽之國際性展覽會，衡情應具有一定之規模及相關之文件刊物，如展覽會刊及全部參展廠商之名錄，用以宣傳大眾及供參觀者、業者閱覽，而原告均無法提出，或所提出之廠商名錄僅為台灣及大陸地區，又泰國國際木工機械展僅有台灣機器工業同業公計畫成果報告，亞特蘭大之展覽無相關資料，成都國際家具工業展覽會及大連國際家暨本工機械展覽會之部分依參展廠商名錄均為台港及大陸地區廠商（參與大連展之廠商另有馬來西亞），至中國（北京）國際家具及木工機械展覽會之參展廠商有一義大利貝薩羅省地區參展，但其他仍為大陸及台灣廠商外，雖有大陸廠商代理其他國家之產品，但所謂國際性之展覽應指外國廠商或代理商以其產品參展，以資行銷推廣該外國廠商之產品，而非指參展主辦國之某一廠商有代理他國之數種或多個國家產品，而利用展覽會場同時展覽其所生產商品及其代理之國外商品，或國外多家廠商之產品。如國內常見之各國名車展覽，有相當數量國家生產汽車參展，但大多僅為國內代理商提供所代理之汽車展售，而非國外汽車生產廠商直接參展，或經國內代理商另有約定，由該代理商於此次展覽代理展覽其產品，自難謂為國際性汽車商品展覽。而依此次展覽之廠商名錄所參展之外國商品，係大陸廠商代理多家其他外國品牌而展覽其所代理商品，並非某一外國廠商透過該代理商於展覽會場而專為行銷推廣其產品之目的，自難憑此認定為多家外國廠商直接展覽其產品，而屬國際性之展覽。是依原告所提上開事證，無法證明其所參與之展覽，與經濟部函復財政部所稱有六個以上國家或地區之外商或代理商參展方為國際展覽之意旨，自與行為時促進產業升級條例第六條第一項第三款所規定建立國際品牌形象之支出要件不合。

六、至原告另行主張其本期有刊登國際性雜誌部分，其中原告所提出之ＤＩＲＥＣＴＯＲＹ刊物僅為名冊，並非國際發行之雜誌，又台灣家具雜誌為台灣地區發行，ＦＤＭ雜誌為新加坡發行，有台灣、日本、美國及澳洲地區之廣告代理，但依卷附該雜誌並無註明有跨國性之發行地區，至木工家具及海外參展機械雜誌雖各有雜誌社所出具之證明書，以示此二雜誌有發行多國地區，但原告並未提出此二雜誌於國外地區發行之資料，如於何國每期發行數量等，又此二雜誌僅木工家具有馬來西亞分社外，均無其他國家代理銷售或發行之記載，再原告此部分主張縱然屬實，但此部分原告出具之單據為一、五八九、○○四元，未達三百萬元，依上開研究與發展投資抵減辦法第七條前段之規定，原告亦不得以此支出抵減本期之營利事業所得稅。

七、是原告本期原申報建立國際品牌形象支出五、八二七、四二九元，可抵減稅額二○五、七○八元，被告引行政院八十八年三月十七日台八十八財字第○九九七七號函發布之研發投資抵減辦法第四條增列第四項及財政部於八十九年四月二十一日台財稅第○八九○四五三一○二號函發布之研發投資抵減辦法審查要點之有關國際商展之定義，認不符行為時促進產業升級條例第六條第一項第三款所規定建立國際品牌形象之支出要件，被告以上述原告行為後之行政院及財政部相關函釋對於該規定予以限縮解釋，又該函說明二雖載明該函發布日前未核課確定之案件，適用該審查要點辦理等語資為答辯，雖有未洽，然依前述，原告此部分支出，依其所提事證，亦無法證明符合經濟部上述函復財政部所謂國際展之意義釋及行為時促進產業升級條例第六條第一項第三款所規定建立國際品牌形象之支出要件，原處分（復查決定）予以全數否准認列，仍應予以維持，訴願決定駁回原告之訴願，亦無不合，是原告訴請均予撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

中華民國九十二年二月廿六日臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 法 官　沈　應　南