臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)九十二年度訴字第五○號

臺中高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　　九十二年度訴字第五○號

原告

鉅翁實業股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

戊○○

被告

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

乙○○

訴訟代理人

丁○○

　　　　　　　　丙○○

　　　　　　　　己○○

右當事人間因貨物稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十二月六日台財訴字第

○九一一三五六七九六號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

一、事實概要：原告為產製應課徵貨物稅貨物之廠商，於民國（下同）八十四年十二月至八十五年六月受託打造大客車車身，將車身與車內配備分別開立銷售發票，致短漏報貨物稅完稅價格新臺幣（下同）二、八三七、七六○元，短繳貨物稅四

二五、六六二元，經被告查獲，雖其於查獲後補繳貨物稅額四一○、四八二元，惟因未符合自動補報補繳免罰規定，被告除就尚未補繳稅額一五、一八○元發單補徵外，並就其短漏稅額四二五、六六二元處以五倍之罰鍰二、一二八、三○○元（計至百元止）。原告不服，就貨物稅及罰鍰申請復查及訴願結果，均未獲變更，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造之聲明：

㈠原告聲明：求為判決撤銷原處分及訴願決定。

㈡被告聲明：求為判決駁回原告之訴。

三、兩造之陳述及爭點：

㈠原告主張之理由：

⒈原告於八十四年十二月至八十五年六月受託打造冷氣坐臥兩用大客車車身，將應納貨物稅之車身開立發票，並完納貨物稅。而車上使用之物品，因非貨物稅課徵標的而另行開立發票。被告謂原告涉嫌將車身與車內配備分別開立銷售發票，致短漏報貨物稅完稅價格，核定補貨物稅及罰鍰。原告不服申請復查及提起訴願，卻以貨物稅條例第十二條、財政部八十二年九月二十日台財稅第八二一四九八一七一號函及六十九年三月三十一日台財稅第三二五八五號函謂⑴大客車為應貨物稅。⑵改（加）裝價格超過七千元以上應徵貨物稅。⑶本案音響、冷氣已納貨物稅貨物未併入大客車完稅價格內計算貨物稅。⑷本案三家委託打造車身客戶計九輛車另行增購窗簾材料等材料有違常情，且原告未提出有利證據以證明為客戶所購，不予採信等四理由予以駁回。

⒉按「車輛類之課稅項目及稅率如左：一、汽車：凡各種機動車輛、各種機動車輛之底盤及車身、牽引車及拖車均屬之。：：㈡貨車、大客車及其他車輛，從價徵收為百分之十五。」為貨物稅條例第十二條所明定。依此貨物稅課稅標的為大客車車身，被告以車上用品及非車身材料，例如：輪胎蓋、窗簾：：等補徵貨物稅，實已超越貨物稅條第十二條所定課稅標的範圍，另被告指函查委託人台西汽車客運股份有限公司等單位皆指稱「該貨品係客車上使用，亦由原告按裝於委託之客車上：：」而認定為車內配備補徵貨物稅，然依上述委託人所稱可證明該些貨品為車上使用，並非大客車車身。因委託人向原告購買故由原告放置裝於車上亦為正常合理情事，被告據以補徵貨物稅，不無商榷。

⒊次按「：：㈤一般車身局部改裝變更為型式車身，其改裝後變更為不同型式車身，其改裝後之完稅價格，高於改裝前完稅價格在五千元以上者，應補徵貨物稅。」為財政部六十七年六月八日台財稅第三三七一五號函釋，後經財政部八十二年九月二十五日台財稅第八二一四九八一七一號函將應稅改加裝價格調高為七千元以上，依此函釋須「局部改裝變更為不同型式之車身」方須補徵貨物稅，原告受託打造之車身並未局部改裝變更為不同型式之車身，被告據以補徵貨物稅似有違上述財政部函釋。

⒋被告謂本案音響、冷氣等已納貨物稅貨物未併入大客車完稅價格內計算貨物稅，然被告係將上述貨物以原告進貨成本金額由所開立的銷售發票總金額扣除後為貨物稅完稅價格計算補徵貨物稅而非以原告開立發票之金額（銷售金額）為扣除數，以致銷售金額與進貨成本之差額（毛利）計入了完稅價格，補徵貨物稅，如此即是對毛利課徵貨物稅，是否合理合法有待商榷。

⒌被告謂本案三家委託打造車身客戶計九輛車，另行增購窗簾等材料有違常情，且原告未提出有利證據以證明為客戶所購買而不予採信，然被告未查實情，即以推測來認定，實有違實質課稅之原則，依大客車業之習慣，窗簾係依車內之色彩、使用者喜好而搭配不同之窗簾，每輛大客車皆有屬於該車之窗簾，原告皆有開立發票給客戶證明。被告僅以有違常情不予詳查，即予推測認定不足採信，實有爭議之處。

⒍綜上結論：本件被告核課之貨物稅及罰鍰無理由，請求判決撤銷應補之貨物稅及罰鍰。

㈡被告答辯之理由：

⒈貨物稅部分：

⑴按「車輛類之課稅項目及稅率如左：一、汽車：凡各種機動車輛、各種機動車輛之底盤及車身、牽引車及拖車均屬之。... ㈡貨車、大客車及其他車輛，從價徵收百分之十五。」為貨物稅條例第十二條第一項第一款第二目所明定。次按「已稅車輛或底盤改（加）裝車身或加裝設備自本（八十二）年十月一日起，其改（加）裝價格超過七千元以上者，應予補徵貨物稅。」、「

二、關於裝有冷氣機之客車，應行課徵貨物稅事項，茲規定如次：㈠打造車身工廠接受客戶委託打造裝有冷氣機之客車，其冷氣機應於進口或出廠時完納貨物稅，打造車身完竣出廠時，稽徵機關僅就車身部分單獨核價課稅。..... 三、汽車所裝之應稅音響，應行課徵貨物稅事項，與裝置之冷氣機性質相同，應同時依照前項冷氣機課徵原則辦理。」為財政部八十二年九月二十日臺財稅第八二一四九八一七一號函及六十九年三月三十一日臺財稅第三二五八五號函所明釋。

⑵本件原告於八十四年十二月至八十五年六月間，接受案外人臺西汽車客運股份有限公司、彰化商業銀行股份有限公司、嘉義私立興華高級中學、雲林縣私立揚子國民中學等委託打造客車車身，將車身與車內配備分別開立發票，而僅以車身價格申報繳納貨物稅，以致短漏報貨物稅完稅價格二、八三七、七六○元，短繳貨物稅四二五、六六二元，經被告機關八十五年九月十日查獲後，原告始於八十五年十月二十八日自行補繳貨物稅四一○、四八二元，被告機關乃就尚未補繳稅額一五、一八○元，發單補徵。原告不服，主張被告機關以銷售予客戶之電視、冰箱、放影機等之銷售利益予以併入車身價格課徵貨物稅與法未合，又原告銷售予客戶之貨品並非車內裝潢亦非車身之一部分，法無明文規定須併課貨物稅云云，申經被告機關復查決定以，經被告機關於八十七年九月一日及同年十月十七日分別以中區國稅法字第八七○○四七九四五及八七○○六○○二八號函查委託人臺西汽車客運股份有限公司等單位皆指稱該貨品係客車上使用亦由原告安裝於該委託之客車上，此有卷附委託人函覆資料可稽（原處分卷第五五四頁），而原告卻於系爭客車出廠時將客車車身及其車內配備分別開立銷貨發票，查大客車為車輛類應課徵貨物稅之項目，其課徵稅率係依從價徵收百分之十五，此為前揭貨物稅條例第十二條所明定，而本件原告於接受客戶委託打造客車車身出廠時，既係將客車車身及其車內配備分別開立銷貨發票，僅以客車車身完納貨物稅，未依規定就其銷售價格以百分之十五稅率繳納稅賦，自於法未合，此有原查卷附銷貨發票、申報書、合約書附卷可稽（原處分卷第五三六頁），從而原核定依前揭規定除電視、冰箱、放影機等未併入計課外，就其他配備併計完稅價格計算應納貨物稅額並扣除原告已繳納之稅額後，以差額發單補徵，核無不合，復查及訴願遂均維持。

⑶原告訴訟意旨略謂：貨物稅課徵標的為大客車車身，被告機關以非車身之材料併入補徵貨物稅，已超越貨物稅條例規定課稅範圍，法無明文規定須併於車身課徵貨物稅，又其中窗簾等係於原車內已附配，此為客戶另行增購，以備替換使用，被告機關未詳查，即併計課稅，顯有不當云云。

⑷原告對於其出售系爭客車車身及車內配備並不爭執，惟對將與車身一併出售之車內配備，認應非屬貨物稅課徵範圍。惟查依前揭規定，系爭與車身一同出售車內配備，既與車身一同受託打造裝罝，當同為貨物稅之課徵標的，此參照前揭財政部八十二年九月二十日臺財稅第八二一四九八一七一號函釋自明。況貨物稅係屬銷售稅之性質，亦即銷售貨物時所課徵之稅賦，本件原告既一併銷售受託打造之車身及車內配備，依前揭規定，其銷售總額即為貨物稅課徵之基礎。至於銷售之配備中部分包括已納貨物稅之電視、冰箱及冷氣等，原核定已自銷售總額中扣除，並無重複課稅之問題 (原處分卷第一一九頁至第一二二頁)。

⒉罰鍰部分：

⑴按「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處五倍至十五倍罰鍰：：：八、短報或漏報出廠價格或完稅價格者。」、「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：‧‧‧二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」分別為行為時貨物稅條例第三十二條第八款及稅捐稽徵法第四十八條之一第一項第二款所明定。

⑵本件原告於八十四年十二月至八十五年六月間，受託打造客車車身，涉嫌短漏報完稅價格二、八三七、七六○元，致短繳貨物稅四二五、六六二元，經被告機關查獲後，始補繳貨物稅四一○、四八二元，已不符自動補報補繳免罰規定，被告機關初查乃就其短漏稅額處以五倍之罰鍰二、一二八、三○○元，原告不服，併本稅申請復查，申經被告機關復查決定以，查本件原告短漏報完稅價格二、八三七、七六○元，事證明確前已敘明，雖原告於八十一年十月二十八日自行補繳貨物稅額四一○、四八二元，惟查係初查調查基準日即八十五年九月十日後所為，此有卷附調查通知函可稽（原處分卷第四八一頁），則其未符合前揭稅捐稽徵法免罰規定甚明，是原核定依前揭貨物稅條例規定，按補徵稅額處以五倍之罰鍰二、一二八、三○○元，並無違誤，復查及訴願遂併予維持。

⑶原告訴訟意旨略謂：系爭車身配備並非貨物稅課徵範圍，被告機關未予詳查，即推測認定核課貨物稅及罰鍰，並無理由云云。

⑷原告於八十四年十二月至八十五年六月間，受託打造客車車身，涉嫌短漏報完稅價格二、八三七、七六○元，致短繳貨物稅四二五、六六二元，經被告機關查獲並就其短漏稅額處以五倍之罰鍰二、一二八、三○○元，揆諸前揭規定並無不合。原告雖主張系爭車身配備並非貨物稅課徵範圍，惟其無足採之理由已如前述。

⒊基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決。

理由

一、按本件被告代表人（局長）原為楊重華，業已變更為乙○○，被告陳明新代表人承受訴訟，於法無違，應予准許。

二、按「車輛類之課稅項目及稅率如左：一、汽車：凡各種機動車輛、各種機動車輛之底盤及車身、牽引車及拖車均屬之。：：：㈡貨車、大客車及其他車輛，從價徵收百分之十五。」、「納稅義務人有左列情形之一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處五倍至十五倍罰鍰：：：八、短報或漏報出廠價格或完稅價格者。」、「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：：：二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」為行為時貨物稅條例第十二條第一項第一款第二目、第三十二條第八款及稅捐稽徵法第四十八條之一第一項第二款所明定。又「已稅車輛或底盤改（加）裝車身或加裝設備自本（八十二）年十月一日起，其改（加）裝價格超過七千元以上者，應予補徵貨物稅。」、「二、關於裝有冷氣機之客車，應行課徵貨物稅事項，茲規定如次：㈠打造車身工廠接受客戶委託打造裝有冷氣機之客車，其冷氣機應於進口或出廠時完納貨物稅，打造車身完竣出廠時，稽徵機關僅就車身部分單獨核價課稅。：：：三、汽車所裝之應稅音響，應行課徵貨物稅事項，與裝置之冷氣機性質相同，應同時依照前項冷氣機課徵原則辦理。」亦為財政部八十二年九月二十日臺財稅第八二一四九八一七一號函及六十九年三月三十一日臺財稅第三二五八五號函釋在案，上開函釋為主管機關就其職掌公務所為職務上解釋，既與上開貨物稅條例不相抵觸，自可採用。

三、本件原告於八十四年十二月至八十五年六月間，接受訴外人臺西汽車客運股份有限公司、彰化商業銀行股份有限公司、嘉義私立興華高級中學、雲林縣私立揚子國民中學等委託打造客車車身，將車身與車內配備分別開立發票，僅以車身價格申報繳納貨物稅，致有短漏報貨物稅完稅價格二、八三七、七六○元，短繳貨物稅四二五、六六二元之情事，經被告於八十五年九月十日查獲後，原告始於八十五年十月二十八日自行補繳貨物稅四一○、四八二元，因其補繳貨物稅係在查獲日期之後，已不符自動補報補繳免罰規定，被告乃就尚未補繳稅額一五、一八○元，發單補徵並就其所短漏稅額處以五倍之罰鍰二、一二八、三○○元。原告不服，申請復查主張被告機關以銷售予客戶之電視、冰箱、放影機等之銷售利益予以併入車身價格課徵貨物稅與法未合，又原告銷售予客戶之貨品並非車內裝潢亦非車身之一部分，法無明文規定須併課貨物稅等情，被告以被告於八十七年九月一日及同年十月十七日分別以中區國稅法字第八七○○四七九四五及八七○○六○○二八號函查臺西汽車客運股份有限公司等單位委託人皆指稱該貨品係客車上使用亦由原告安裝於該委託之客車上，而原告卻於系爭客車出廠時將客車車身及其車內配備分別開立銷貨發票，而大客車為車輛類應課徵貨物稅之項目，其課徵稅率係依從價徵收百分之十五，此為貨物稅條例第十二條所明定，本件原告於接受客戶委託打造客車車身出廠時，既係將客車車身及其車內配備分別開立銷貨發票，僅以客車車身完納貨物稅，未依規定就其銷售價格以百分之十五稅率繳納稅賦，自於法未合，此有卷附委託人函覆資料、銷貨發票、申報書、合約書附原處分卷可稽（原處分卷第五三六頁、第五五四頁），被告除電視、冰箱、放影機等未併入計課外，就其他配備併計完稅價格計算應納貨物稅額並扣除原告已繳納之稅額後，以差額發單補徵，又本件原告短漏報完稅價格二、八三七、七六○元，事證明確，雖原告於八十一年十月二十八日自行補繳貨物稅額四一○、四八二元，惟係調查基準日即八十五年九月十日後所為，未符合稅捐稽徵法四十八條之一免罰規定甚明，乃依前揭貨物稅條例規定，按補徵稅額處以五倍之罰鍰二、一二

八、三○○元，依上揭規定及函釋意旨，原處分及復查決定並無違誤。

四、原告起訴主張：被告以銷售予客戶之電視、冰箱、放影機等之銷售利益予以併入車身價格課徵貨物稅與法未合，又原告銷售予客戶之貨品並非車內裝潢亦非車身之一部分，法無明文規定須併課貨物稅，且被告係將系爭音響、冷氣等貨物以原告進貨成本金額由所開立的銷售發票總金額扣除後為貨物稅完稅價格計算補徵貨物稅而非以原告開立發票之金額（銷售金額）為扣除數，以致銷售金額與進貨成本之差額（毛利）計入了完稅價格，補徵貨物稅，如此即是對毛利課徵貨物稅云云。然查：

㈠原告以打造冷氣遊覽車等大客車車身為主，於八十四年十二月至八十五年六月間涉嫌短報應稅貨物出廠價格，經被告於八十七年九月一日及同年十月十七日分別以中區國稅法字第八七○○四七九四五及八七○○六○○二八號函查委託人臺西汽車客運股份有限公司、彰化商業銀行股份有限公司、嘉義私立興華高級中學及雲林縣私立揚子國民中學等單位皆指稱該貨品係客車上使用亦由原告安裝於該委託之客車上（見原處分卷第五二二頁至第五五四頁），又被告依原告開立之銷貨發票存根聯、總分類帳、原物料明細帳等帳證，及與彰化商業銀行所簽立之受託打造車身之合約書（見原處分卷第二一五至第二二○頁）等核對，發現原告除打造車身外，尚有高級座椅、冷氣設備、車用音響、車材、車內裝璜等裝修收入，惟開立發票時卻將車身及各項裝修收入分別開立銷貨發票，而大客車為車輛類應課徵貨物稅之項目，其課徵稅率係依從價徵收百分之十五，系爭與車身一同出售車內配備，既與車身一同受託打造裝罝，當同為貨物稅之課徵標的，此亦有財政部八十二年九月二十日臺財稅第八二一四九八一七一號函釋可參。

㈡況貨物稅係屬銷售稅之性質，亦即銷售貨物時所課徵之稅賦，本件原告既一併銷售受託打造之車身及車內配備，依前揭規定，其銷售總額即為貨物稅課徵之基礎。而本件原告於接受客戶委託打造客車車身出廠時，既係將客車車身及其車內配備分別開立銷貨發票，僅以客車車身完納貨物稅，未依規定就其銷售價格以百分之十五稅率繳納稅賦，計短漏貨物稅額四二五、六六二元，並於被告查獲後補繳貨物稅額四一○、四八二元，原告對此亦不否認。

㈢至於銷售之配備中部分包括已納貨物稅之電視、冰箱及冷氣等，被告已自銷售總額中扣除，並無重複課稅之問題（見原處分卷第一一九頁至一二二頁）。原告於八十五年十月二十八日補繳貨物稅四一○、四八二元（見原處分卷第四九二頁），己在被告八十五年九月十日查獲之後，此亦有調查通知函附原處分卷可稽（見原處分卷第四八一頁），並無稅捐稽徵法第四十八條之一免罰規定之適用，被告乃就其短漏稅額處以五倍之罰鍰二、一二八、三○○元，揆諸前揭規定並無不合，原告主張系爭車身配備並非貨物稅課徵範圍，並非可採。

五、綜上所述，原告上開主張，均不足採信，從而被告所為之處分，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不何，本件原告之訴為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 中 高 等 行 政 法 院 第 三 庭審 判 長 法 官　王　茂　修

法院書記官　林 宜 萱