臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)九十二年度訴字第六八四號

臺中高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十二年度訴字第六八四號

原告

愛佛勒實業股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

丁○○會計師

被告

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

乙○○

訴訟代理人

丙○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年五月三十日台

財訴字第○九二○○二一三二八號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

甲、事實概要：緣原告於民國八十六年四月三十日解散並依法辦理決算申報，另於同年八月二十日辦理清算，其中當期決算申報經被告核定全年所得額新台幣（下同）一、五九六、○六八元，應納稅額三九五、六八三元，清算申報核定所得額虧損四四、五五○、九二二元。原告逾期未繳納決算申報之核定稅額，經被告移送法院強制執行，原告於九十一年十二月十八日以向被告申請更正八十六年度營利事業所得稅應納稅額為零，經被告以九十二年一月六日中區國稅一字第○九一○○八一二四七號函否准所請，原告不服，循序提起訴願亦遭駁回，遂提起行政訴訟。

乙、兩造聲明：

一、原告聲明求為判決：㈠訴願決定及原處分均撤銷。㈡被告應核准原告申請更正應納稅額（八十六年度營利事業所得稅）為零。

二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。

丙、兩造之陳述：

壹、原告起訴意旨略以：

一、按所得稅之申報係採年度結算，在一課稅年度如有課稅所得額始有繳納稅捐之義務，若當年度無課稅所得，即無繳納稅捐之義務，此乃符合依其經濟給付能力負擔租稅債務之原理。原告於八十六年度依法辦理解散，其當年度之結算申報亦己如期辦理完竣，被告對於結算申報核定課稅所得額為一、五九六、○六八，核定稅額為三九五，六八三元，惟對清算申報核定為虧損四四、五五○、九二二元。由於清算所得與結算所得就當年度之課稅基準係相關連，故須將當年度之核定課稅所得額與核定虧損合併計算，經合併後，原告於八十六年度共虧損四二、九五

四、八五四元，應無稅捐債務可言，如此始符合量能課稅之立法意旨。

二、所得稅法第三十九條但書之規定，僅在限制不同年度之所得虧損得做盈虧互抵之情形，於當年度之所得並無盈虧互抵之規定，易言之，依當然解釋及舉輕以明重之法理，當年度之盈虧當可互抵。而本案之情形係結算所得與清算所得屬同一年度，與所得稅法第三十九條規範之態樣並不一致，依前述說明，自不應受其限制，而得主張盈虧互抵，故被告認為原告無法適用盈虧互抵規定，係對所得稅法第三十九條之認定適用有誤。

三、退步言，今原告因不堪長期虧損而結束營業，此有清算所得虧損四四、五五○、九二二元可證，即便被告認結算所得與清算所得並非立於同一計算基礎，然若認原告於結算課稅所得額有一、五九六、○六八元便須課稅，而不論於同年度清算所得虧損四四、五五○、九二二元之事實，不僅有違所得稅法第二十四條計算營利事業所得虧損時應以全年度所得額為準之立法意旨，亦使原告行解散、清算以求減少虧損之目的蕩然無存。

四、綜上，被告依所得稅法第三十九條之規定函覆否准原告所請，顯係適用法令有誤。又稅捐稽徵法第四十條之立法理由在於俾使行政與司法能相互配合，確保民眾權益，而本條中有關強制執行不當或原處分不當，得予撤回停止執行之規定意旨乃在於維護具體案件之妥當性，以實現稅法上個別案件的正義。被告之稅捐徵收行為不當，欠缺個案正義，其稅捐之徵收自應依上開規定停止執行。又原告依行政程序法第一百二十八條之規定，亦得請求被告應核准原告申請更正應納稅額八十六年度營利事業所得稅為零。

貳、被告答辯意旨略以：

一、按所得稅法第二十四條之規定，營利事業所得之計算，係以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額，其中之損失係指營業及非營業之損失，非指清算虧損。次按稅捐稽徵法第十七條規定係指核定稅額通知書之文字記載或查定項目之數字計算錯誤，納稅義務人於規定繳納期間內申請稅捐稽徵機關查對更正而言。原告既未於繳納期間（八十九年八月六日至八十九年八月十五日）內向被告申請更正，且其主張之情事核屬對查定之事實或法令之適用有所異議，自非屬查對更正範疇。又決算期間所得係指該公司會計年度始日至解散日期間因營業行為所產生之損益；而清算申報之實質內容則為存貨資產變現損益、非存貨資產變現損益、償還負債收益、收取債權損失及剩餘資產估價損益等之執行清算事務之結果，且清算所得之計算與稅率之適用，亦為所得稅法施行細則第六十四條與六十五條所明定，是以決算申報與清算申報不論就其事務性質、內容及損益計算方式皆不相同，其損益並無關聯，是原告訴稱清算所得與決算所得就當年度之課稅基準係相關連等語，並無法令依據，被告否准原告更正之申請，尚無不妥。

二、原告於八十六年四月三十日解散並依法辦理決算申報，另於同年八月二十日辦理清算，其中當期決算申報經被告機關核定所得額一、五九六、○六八元，應納稅額三九五、六八三元；清算申報核定虧損四四、五五○、九二二元。經查原告本年度決算及清算申報，均非使用所得稅法第七十七條所稱之藍色申報書或經會計師查核簽證案件，已無所得稅法第三十九條盈虧互抵規定之適用。又據前揭該法條立法理由「以往年度虧損原則上不得列入本年度計算，但以年度為期限，計算營利事業之所得，常使變動性大之所得，負荷過重。外國法例有將以往年度虧損後轉或前轉等方法，惟前轉使以往年度稅負不確定，且退稅手續繁瑣，殊非所宜，故本法採後轉辦法，並為建立藍色申報制度，對帳冊齊全，申報正確者，予以優待。」則我國對於以往年度虧損之扣除既係採後轉辦法，是被告函覆略以所得稅法第七十五條第一項及第二項規定之決算與清算申報時點、計算內容及方式不同為由，否准其所請，尚無不合。原告執詞主張其決算申報核定所得額一、五九

六、○六八元，應以其核定在後之清算虧損四四、五五○、九二二元抵減之，於法自有未合，訴訟主張，殊無足採。

理由

一、本件原告於八十六年四月三十日解散並依法辦理決算申報，另於同年八月二十日辦理清算，其中當期決算申報經被告核定全年所得額一、五九六、○六八元，應納稅額三九五、六八三元，清算申報核定所得額虧損四四、五五○、九二二元。原告逾期未繳納決算申報之核定稅額，經被告移送法院強制執行，原告於九十一年十二月十八日以向被告申請更正應納稅額為零，經被告函否准所請，原告不服，循序提起本件行政訴訟。

二、原告訴稱：所得稅之申報係採年度結算，在一課稅年度如有課稅所得額始有繳納稅捐之義務，若當年度無課稅所得，即無繳納稅捐之義務，此乃符合依其經濟給付能力負擔租稅債務之原理。由於清算所得與結算所得就當年度之課稅基準係相關連，故須將當年度之核定課稅所得額與核定虧損合併計算，經合併後，原告於八十六年度共虧損四二、九五四、八五四元，應無稅捐債務可言。原告自得依稅捐稽徵法第四十條立法意旨及行政程序法第一百二十八條之規定，亦得請求被告應核准原告申請更正應納稅額八十六年度營利事業所得稅為零。又所得稅法第三十九條但書之規定僅在限制不同年度之所得虧損得做盈虧互抵之情形，當年度之盈虧當可互抵。被告依所得稅第三十九條之規定否准原告所請，不僅有違所得稅法第二十四條計算營利事業所得虧損時應以全年度所得額為準之立法意旨，亦使原告行解散、清算以求減少虧損之目的蕩然無存。

三、按所得稅法第二十四條第一項規定：「營利事業所得之計算，係以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」，而此規定之損失係指營業及非營業之損失而言，並非清算虧損。再同法第三十九條規定：「以往年度營業之虧損，不得列入本年度計算。但公司組織之營利事業，會計帳冊簿據完備，虧損及申報扣除年度均使用第七十七條所稱藍色申報書或經會計師查核簽證，並如期申報者，得將經該管稽徵機關核定之前五年內各期虧損，自本年純益額中扣除後，再行核課。」，是我國稅法對於營利事業所得稅往年虧損之扣除採後轉為原則。又決算期間所得，係指該公司會計年度始日至解散日期間因營業行為所產生之損益；而清算申報之實質內容則為存貨資產變現損益、非存貨資產變現損益、償還負債收益、收取債權損失及剩餘資產估價損益等之執行清算事務之結果，再清算所得之計算與稅率之適用，所得稅法施行細則第六十四條與六十五條亦有特別規定，是決算申報與清算申報不論就其事務性質、內容及損益計算方式皆不相同，其損益並無關聯，原告主張依所得稅法第三十九條之規定，其當年度關於清算所得與決算所得二者課稅基準係相關連，盈虧應合併計算等云，自屬無據。

四、從而，本件原告於八十六年四月三十日解散並依法辦理決算申報，另於同年八月二十日辦理清算，其中當期決算申報經被告核定全年所得額一、五九六、○六八元，應納稅額三九五、六八三元，清算申報核定所得額虧損四四、五五○、九二二元。原告於九十一年十二月十八日以其清算申報核定為虧損四四、五五○、九二二元，當年度之核定課稅所得額與核定虧損合併計算，共虧損四二、九五四、八五四元，向被告申請更正應納稅額為零，經被告依上開規定及說明以原處分否准其請，並無違誤，訴願決定予維持，亦無不合。本件亦非屬原告所稱之稅捐稽徵法第四十條規定之立法意旨（稅捐稽徵機關認為移送法院強制執行不當，主動向法院撤回執行或聲請停止執行）或行政程序法第一百二十八條所規定（符合一定之要件，申請撤銷、廢止或變更已確定之行政處分）之情形，是原告請求撤銷原處分及訴願決定暨被告應核准原告申請更正應納稅額（八十六年度營利事業所得稅）為零，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 法 官　沈　應　南

法院書記官 王 永 慶