臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)九十二年度訴字第七七七號

臺中高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　九十二年度訴字第七七七號

原告

協泰汽門工業股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

曾慶崇律師

被告

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

乙○○

訴訟代理人

丁○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年五月三十日台

財訴字第○九二○○一一八一三號（案號：第00000000號）訴願決定，提起

行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

甲、事實概要：原告於民國八十六年度銷售資產未開立統一發票及虛列費用等，致該年度營利事業所得稅結算申報漏報非營業收入新臺幣（下同）六、一一七、六０一元，經臺中縣稅捐稽徵處查獲，通報被告所屬沙鹿稽徵所查核結果，核定全年所得額二、八六三、四二二元，應補稅額七０五、八五五元，並以其漏報所得額

六、一二五、五三二元，漏報所得稅額七０五、六０三元，處一倍罰鍰七０五、六００元（計至百元止）。原告不服，申經復查結果未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

乙、兩造爭點及陳述：

壹、原告方面：

一、聲明：求為判決：㈠訴願決定及原處分均撤銷。㈡由原處分機關另為適法之處分。

二、陳述：

㈠本件原處分及訴願決定認原告應補八十六年度營利事業所得稅七○五、六○三元及科以一倍之罰鍰。要係以：⒈原告公司於八十六年六月二十三日出售資產未開立發票，致漏報營業外收入。⒉依原告提出之不動產買賣契約書據以核定土地、房屋之售價據以核課營利事業所得稅。

㈡然查：原告公司於八十六年六月二十三日出售系爭房地，係由董事長許昭豐出售。而甲○○、林素焄僅為董事身分，不知當時出售及前購買房地之情事，而許昭豐於86.9.26亡故，合先敘明。

㈢本件訴願決定當事人欄列原告公司之代表人為陳田惟，然陳田惟非董事，亦非監察人，何以列為代表人，不得而知，然對於法人為送達者，應向其代表人為之，為行政程序法第六十九條第二項定有明文。又行政處分之作成，應載明法人代表人之姓名、住居所，為同法第九十六條第一款定有明文。本件訴願決定將代表人載為陳田惟，然陳田惟係何人？不得而知，揆之上開法條說明，本件之訴願決定顯有未洽，自應撤銷，另為適法之處分。

㈣又原處分及訴願決定所稱八十六年之營利事業所得稅有漏稅情事，然稅捐之核課期間，依稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款規定依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期限申報，且無以故意或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。本件至今已六年，是否已逾課期間，請一併查明，如逾核課期間，亦應撤銷重課。

㈤本件原告不知許昭豐如何買受系爭房地，然就公司資料查得係向鐘隆塑膠有限公司陳將鐘（按應為丙○○）買受價金為二千零五十萬元，為此請通知丙○○（臺中縣大肚鄉○○路二三五號），令其說明原告之取得價，據以從實認定原告公司是否有原處分所稱之營利所得之情事。

㈥本件證人丙○○於92.12.4訊問時稱將系爭土地及廠房確以二千零五十萬元出售予訴外人許昭豐。

㈦被告依查核準則第二十二條規定計算房屋價格六、九七八、七五六元〔計算方式：房屋八十六年度評定標準價格二、二五二、○○○元除以（土地八十六年七月公告現值二、三三一、三○○元加房屋八十六年度評定標準價格）乘以出售資產價格二三、五○○、○○○元〕，減除房屋計至八十六年八月之累計折舊八六四、四八○元，核定出售資產增益六、一一四、二七六元云云，然本件訴外人許昭豐之取得價即為二千零五十萬元，縱依86.6.23出售價為二三、五○○、○○○元，其增益亦僅三百萬元，被告核定出售財產增益為六百一十萬餘元，其所為之處分，自有未洽。

㈧況系爭土地許昭豐於取得系爭土地後，未辦竣移轉登記，隨即移轉予原告協泰公司取得，有土地登記簿謄本乙份可稽，因而，於八十一年當時原告協泰公司係以何成本取得，就此，因年代久遠，無資料可稽，許昭豐復已亡故，原告於八十二年申報營利事業所得稅所附之財產目錄，其取得價如何，就此，如調取被告保存之資料，應可了解原告公司之取得成本價再據以核實計算本件之財產交易增益。

㈨又依據卷內八十六年度原告申報營利事業所得稅所附之財產目錄，內載土地為二

五、○○○、○○○元，房屋為九七五、五一四元（財產目錄第十一、二十二頁參見）合計為二五、九七五、五一四元，而86.6.23之出售價僅為二三、五○○、○○○元，依此，原告處分系爭資產，應已虧損二、四七五、五一四元，被告稱原告出售資產增益六、一一四、二七六元，其認事用法，尚有未洽。

㈩又若未對稅法有相當之專精，一般人於出售不動產之際，均以總價予以核算，鮮少區分土地與房屋分別售價為若干，被告以查核準則第三十二條計算原告出售資產之增益，除與上開說明有所不合外，復與社會一般之經驗法則有所違背，自難遽採，併此敘明。為此，求為判決如訴之聲明所示。

貳、被告方面：

一、聲明：求為判決駁回原告之訴。

二、陳述：

㈠全年所得額部分：

⒈按「前條第一項核課期間之起算，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報者，自申報日起算。」「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」分別為稅捐稽徵法第二十二條第一項及所得稅法第二十四條第一項、第八十三條第一項所明定。次按「出售或交換資產利益：一、出售資產之售價，大於資產之未折減餘額部分，應列為出售資產收益課稅……三、自七十五年一月一日起，營利事業與地主合建分成、合建分售土地及房屋或自行以土地及房屋合併銷售時，其房屋款及土地款未予劃分或房屋款經查明顯較市價為低者，其房屋價格應依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例計算。」為營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第三十二條所規定。又「納稅義務人因同一漏稅事實，涉嫌分別逃漏營業稅及營利事業所得稅，經稽徵機關調查核定應補徵營業稅及營利事業所得稅者，納稅義務人於收到補徵稅款繳款書後，如對核定之營業稅額不服，其提起行政救濟及稽徵機關處理程序。說明：二、就前述情形，納稅義務人如對核定之營業稅及營利事業所得稅不服，應分別依照稅捐稽徵法第三十五條規定申請復查。但稽徵機關對有關營利事業所得稅部分復查之申請，可暫緩依稅捐稽徵法第三十五條第二項規定作成決定，並通知納稅義務人俟營業稅部分經復查、訴願或行政訴訟終結決定或判決應補徵或退還稅款後，再依營業稅部分確定之事實，作為營利事業所得稅復查決定之參考。」為財政部八十年八月八日台財稅第八００六九五六００號函所明釋。

⒉原告係經營汽車專用零件業，本年度列報營業收入淨額一五、０七八、六七七元，全年所得額虧損三、二六二、一一０元，經被告所屬沙鹿稽徵所核定營業收入淨額一五、０七八、六七七元，營業淨利虧損二、一八七、九五五元，加計非營業收入總額二、五六五元，減除非營業損失及費用總額一、０七四、一五五元，核定全年所得額虧損三、二五九、五四五元；嗣經臺中縣稅捐稽徵處查獲原告於本年八月八日銷售土地及房屋計二三、五００、０００元，其中房屋款部分銷售額六、九七八、七五六元未依法開立統一發票，漏報銷售額六、九七八、七五六元，並移由被告所屬沙鹿稽徵所核定其房屋部分之出售增益六、一一四、二七六元（計算如下：房屋銷售額六、九七八、七五六元減除該房屋未折減餘額八六四、四八０元）；另查核該房屋折舊提列至十二月，九月至十二月超提部分七、九三一元應予剔除，又依課稅資料歸戶清單，漏報利息收入二、五六五元及菸酒收入七六０元，乃核定全年所得額二、八六三、四二二元，漏報所得額六、一二五、五三二元，原告主張不知被告認定財產交易增益之事實及理由，且該出售資產行為是否有增益至今已數年，該等資料均難取得云云，經查系爭漏報非營業收入

六、一一四、二七六元，據臺中縣稅捐稽徵處九十一年十一月十三日中縣稅法字第０九一一九一三九六００號函稱，本件同一漏稅事實營業稅部分，經該處復查決定駁回及遞經訴願亦遭駁回，原告未再提起行政訴訟，該案已告確定在案，是原告同一漏稅事實營業稅部分，既經確定，有關營利事業所得稅部分，依首揭部函規定，應依營業稅確定事實認定，本件原核定全年所得額二、八六三、四二二元並無不合。原告仍表不服，遂向財政部提起訴願，訴經財政部訴願決定亦持與被告機關相同論見，予以駁回。

⒊訴訟意旨略謂：本件訴願決定將代表人載為陳田惟，非原告之代表人，訴願決定顯有未洽，自應撤銷；及稅捐之核課期間，依稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款規定依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間申報，且無以故意或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年，本件至今六年，請查明如逾核課期間亦應撤銷重核；又原告於八十六年六月二十三日出售系爭房地，係由董事長許昭豐出售，而許君於八十六年九月二十六日死亡，甲○○及林素焄僅為董事身分，不知當時出售及前購買房地之情事，然就公司資料查得係向鐘隆塑膠有限公司購買，買受價金為二千零五十萬元云云。

⒋本件訴願決定書嗣經財政部以九十二年七月十六日台財訴字第０九二一三五０七０五號函示該訴願決定書第一頁第三行即代表人陳田惟應訂正為甲○○（詳卷第０一二五頁），該函亦另送達原告，並無原告所稱送達不合法情事。原告於八十七年五月十五日辦理本年度營利事業所得稅結算申報，依首揭稅捐稽徵法規定核課期間之起算，應自申報日起算，則本件核課期間為九十二年五月十五日，而該營利事業所得稅繳款書及違章案件罰鍰繳款書，限繳日為九十一年八月十五日，原告於九十一年九月九日申請復查，並未逾核課期間。而系爭出售資產損益係依據原告八十六年六月二十三日「不動產買賣契約書」（詳卷第００四六至００四八頁）記載買賣價款二三、五００、０００元，及出售標示包括土地和房屋，但未區分土地和房屋價格，經被告於九十一年十月三日中區國稅法字第０九一００六０一八０號函（詳卷第００七八頁）請原告提示足以證明區分土地和房屋售價帳簿憑證及相關文據供核，原告迄未提示，乃依首揭查核準則第三十二條規定計算房屋價格六、九七八、七五六元【計算方式：房屋八十六年度評定標準價格二、二五二、０００元除以（土地八十六年七月公告現值五、三三一、三００元加房屋八十六年度評定標準價格）乘以出售資產價格二三、五００、０００元】，減除房屋計至八十六年八月之累計折舊八六四、四八０元，核定出售資產增益六、一一四、二七六元並無不合，應予維持，原告復執前詞主張，又無提出新事證，應不足採信。

㈡罰鍰部分：

⒈按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為所得稅法第一百十條第一項所明定。

⒉原告本年度漏報非營業收入六、一一七、六０一元及虛列費用七、九三一元，經被告沙鹿稽徵所核定漏報所得額六、一二五、五三二元，逃漏所得稅額七０五、六０三元，處罰鍰七０五、六００元。原告持與全年所得額項目相同主張該出售資產行為是否有增益至今已數年，該等資料均難取得云云，惟經前項復查結果，原告確有漏報系爭營業收入六、一一七、六０一元及虛列費用七、九三一元之事實，原核定按漏報所得稅額七０五、六０三元處一倍罰鍰七０五、六００元，並無違誤，復查後遂予維持，原告不服，經財政部訴願決定，亦持與被告相同論見予以駁回。

⒊訴訟意旨略謂：原告不知當時許昭豐君如何買受系爭房地，且原處分及訴願決定所稱本年度之營利事業所得稅有漏稅情事，已逾核課期間云云。

⒋原告經被告認定確有漏報系爭非營業收入六、一一七、六０一元及虛列費用七、九三一元之事實，原核定處罰鍰七０五、六００元，並無違誤。基上論結，原處分及所為復查及訴願決定並無違誤，請判准如訴之聲明。

理由

一、按「前條第一項核課期間之起算，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報者，自申報日起算。」、「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」分別為稅捐稽徵法第二十二條第一項第一款及所得稅法第二十四條第一項、第八十三條第一項所明定。次按「出售或交換資產利益：一、出售資產之售價，大於資產之未折減餘額部分，應列為出售資產收益課稅……三、自七十五年一月一日起，營利事業與地主合建分成、合建分售土地及房屋或自行以土地及房屋合併銷售時，其房屋款及土地款未予劃分或房屋款經查明顯較市價為低者，其房屋價格應依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例計算。」為營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第三十二條所規定。又「納稅義務人因同一漏稅事實，涉嫌分別逃漏營業稅及營利事業所得稅，經稽徵機關調查核定應補徵營業稅及營利事業所得稅者，納稅義務人於收到補徵稅款繳款書後，如對核定之營業稅額不服，其提起行政救濟及稽徵機關處理程序。說明：

二、就前述情形，納稅義務人如對核定之營業稅及營利事業所得稅不服，應分別依照稅捐稽徵法第三十五條規定申請復查。但稽徵機關對有關營利事業所得稅部分復查之申請，可暫緩依稅捐稽徵法第三十五條第二項規定作成決定，並通知納稅義務人俟營業稅部分經復查、訴願或行政訴訟終結決定或判決應補徵或退還稅款後，再依營業稅部分確定之事實，作為營利事業所得稅復查決定之參考。」財政部八十年八月八日台財稅第八００六九五六００號函釋在案。又「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」亦為所得稅法第一百十條第一項所明定。

二、本件原告係經營汽車專用零件業，本（八十六）年度列報營業收入淨額一五、０

七八、六七七元，全年所得額虧損三、二六二、一一０元，經被告所屬沙鹿稽徵所核定營業收入淨額一五、０七八、六七七元，營業淨利虧損二、一八七、九五五元，加計非營業收入總額二、五六五元，減除非營業損失及費用總額一、０七

四、一五五元，核定全年所得額虧損三、二五九、五四五元；嗣經臺中縣稅捐稽徵處查獲原告於本年八月八日銷售土地及房屋計二三、五００、０００元，其中房屋款部分銷售額六、九七八、七五六元未依法開立統一發票，漏報銷售額六、

九七八、七五六元，並移由被告所屬沙鹿稽徵所核定其房屋部分之出售增益六、

一一四、二七六元（計算如下：房屋銷售額六、九七八、七五六元減除該房屋未折減餘額八六四、四八０元）；另查核該房屋折舊提列至十二月，九月至十二月超提部分七、九三一元應予剔除，又依課稅資料歸戶清單，漏報利息收入二、五六五元及菸酒收入七六０元，乃核定全年所得額二、八六三、四二二元，漏報所得額六、一二五、五三二元；及系爭漏報非營業收入六、一一四、二七六元，亦據臺中縣稅捐稽徵處九十一年十一月十三日中縣稅法字第０九一一九一三九六００號函稱，本件同一漏稅事實營業稅部分，經該處復查決定駁回及訴願亦遭駁回，原告未再提起行政訴訟，該案已告確定在案等各情，分別有申報書、更正核定通知書、臺中縣稅捐稽徵處函等附原處分卷可稽，堪信為真實。

三、原告雖主張：本件訴願決定將代表人載為陳田惟，非原告之代表人，訴願決定顯有未洽，自應撤銷；及稅捐之核課期間，依稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款規定依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間申報，且無以故意或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年，本件至今六年，請查明如逾核課期間亦應撤銷重核；又原告於八十六年六月二十三日出售系爭房地，係由董事長許昭豐出售，而許君於八十六年九月二十六日死亡，甲○○及林素焄僅為董事身分，不知當時出售及前購買房地之情事，依證人丙○○證稱將系爭土地及廠房確以二千零五十萬元出售予訴外人許昭豐，依此事實，縱出售價為二三、五○○、○○○元，其增益亦僅三百萬元，被告核定出售財產增益為六百一十萬餘元，其所為之處分，自有未洽。況系爭土地許昭豐於取得系爭土地後，未辦竣移轉登記，隨即移轉予原告協泰公司取得，有土地登記簿謄本可稽，又依據卷內八十六年度原告申報營利事業所得稅所附之財產目錄，內載土地為二五、○○○、○○○元，房屋為九七五、五一四元合計為二五、九七五、五一四元，而出售價僅為二

三、五○○、○○○元，依此，原告處分系爭資產，應已虧損二、四七五、五一四元，被告稱原告出售資產增益六、一一四、二七六元，其認事用法，尚有未洽。又若未對稅法有相當之專精，一般人於出售不動產之際，均以總價予以核算，鮮少區分土地與房屋分別售價為若干，被告以查核準則第三十二條計算原告出售資產之增益，除與上開說明有所不合外，復與社會一般之經驗法則有所違背，自難遽採云云。

四、惟查本件訴願決定書嗣經財政部以九十二年七月十六日台財訴字第０九二一三五０七０五號函示該訴願決定書第一頁第三行即代表人陳田惟應訂正為甲○○（見原處分卷第０一二五頁），該函亦另送達原告，並無原告所稱送達不合法情事。原告於八十七年五月十五日辦理本年度營利事業所得稅結算申報，有申報書附原處分卷可稽（見原處分卷第三三頁），依首揭稅捐稽徵法第二十二條第一項第一款規定核課期間之起算，應自申報日起算，則本件核課期間為九十二年五月十五日，而該營利事業所得稅繳款書及違章案件罰鍰繳款書，限繳日為九十一年八月十五日，原告於九十一年九月九日申請復查，並未逾核課期間。

五、關於系爭出售資產損益，原告雖主張證人丙○○曾到庭證稱確將系爭土地及廠房以二千零五十萬元出售予訴外人即原告前董事長許昭豐。至少應以該價格計算原告出售系爭資產之損益云云，惟原告已自陳嗣由原告前董事長許昭豐轉售與原告，但其買賣契約書已不存在，許昭豐又已亡故，則原告取得系爭資產之價自非鐘隆塑膠有限公司售與許昭豐之價甚明，究竟若干，原告不能舉證證明，被告以卷附原告申報八十六年度營利事業所得稅所附之財產目錄，內載土地為二五、○○○、○○○元，房屋為九七五、五一四元為憑，難謂無據。因此被告依原告八十六年六月二十三日「不動產買賣契約書」（見原處分卷第００四六至００四八頁）記載買賣價款二三、五００、０００元，及出售標示包括土地和房屋，但未區分土地和房屋價格，經被告以九十一年十月三日中區國稅法字第０九一００六０一八０號函（見原處分卷第００七八頁）請原告提示足以證明區分土地和房屋售價帳簿憑證及相關文據供核，原告迄未提示，乃依首揭查核準則第三十二條規定計算房屋價格六、九七八、七五六元【計算方式：房屋八十六年度評定標準價格

二、二五二、０００元除以（土地八十六年七月公告現值五、三三一、三００元加房屋八十六年度評定標準價格）乘以出售資產價格二三、五００、０００元】，減除房屋計至八十六年八月之累計折舊八六四、四八０元，核定出售資產增益

六、一一四、二七六元，其計算房屋價格，即難指為無據。原告雖主張依其八十六年度申報營利事業所得稅所附之財產目錄，所載土地為二五、○○○、○○○元，房屋為九七五、五一四元合計為二五、九七五、五一四元，而出售價僅為二

三、五○○、○○○元，依此，原告處分系爭資產，應已虧損二、四七五、五一四元云云，惟其將房屋及土地不分合併計算，與查核準則第三十二條規定不合，尚非可採。雖原告又云一般人若未對稅法有相當之專精，於出售不動產之際，均以總價予以核算，鮮少區分土地與房屋分別售價為若干，被告以查核準則第三十二條計算原告出售資產之增益，復與社會一般之經驗法則有所違背云云，惟查查核準則第三十二條規定「……其房屋價格應依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例計算」，其以「房屋評定標準價格」及「土地公告現值」為計價標準，再依「比例計算」，已儘量客觀，難指不公，況本件原告於其財產目錄已知將房、地分別計價申報，何可謂不知出售時分開計價？其主張自非可取。從而本件原處分依首揭規定核定出售資產增益六、一一四、二七六元，據以核定全年所得額二、八六三、四二二元，應補稅額七０五、八五五元，並以其漏報所得額六、一二五、五三二元，漏報所得稅額七０五、六０三元，處一倍罰鍰七０五、六００元（計至百元止），核無違誤，復查及訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請予以撤銷，核無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 中 高 等 行 政 法 院 第 三 庭審 判 長 法 官 王 茂 修

法院書記官 朱 敏 諄