九十二年度訴字第七九一號｜行政：促進產業升級條例｜裁判日期：92 年 12 月 31 日

臺中高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十二年度訴字第七九一號原　　　告　永日化學工業股份有限公司代　表　人　甲○○ 訴訟代理人　吳紹貴律師被　　　告　財政部臺灣省中區國稅局代　表　人　乙○○ 訴訟代理人　丁○○ 丙○○ 右當事人間因促進產業升級條例事件，原告不服財政部中華民國九十二年七月十六日台財訴字第○九二○○三四七二○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰主文原處分及訴願決定均撤銷。被告應就原告民國八十八年間購置國內原料整廠工程自動化設備計新台幣一０一、三一四、七七五元及併同水電及消防工程金額新台幣一七、一五二、三七九元作成准予投資抵減之處分。訴訟費用由被告負擔。事實甲、事實概要：緣原告於民國八十八年間購置國內原料整廠工程自動化設備金額計新台幣（下同）一０一、三一四、七七五元，於九十年十二月三十一日安裝完成，並經經濟部工業局於九十一年五月二十二日以工證化字第０九一０二０八三四００號函核發投資抵減證明書，嗣被告所屬沙鹿稽徵所派員實地勘查時，原告另就水電及消防工程金額計一七、一五二、三七九元申請併同抵減，案經該所於九十二年四月十六日中區國稅沙鹿一字第０九二０００九五二四號函復，以本件投資抵減證明書所載設備訂購日期為八十八年三月九日，惟至九十年十二月三十一日始交貨安裝完成，核與行政院八十七年十二月三十日台八十七財字第六三九七六號令修正發布之「民營製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法」第五條第一項第一款規定「依本辦法規定適用投資抵減者，其購置之設備或技術應依左列期限及程序辦理：應於八十八年一月一日起至八十八年十二月三十一日之期間內訂購，並於八十九年十二月三十一日以前交貨。」不符；另水電消防工程部分，因其所依存之主設備既與規定不符，且本案係屬申請程序不符及未經經濟部工業局發證核可案件，實非其職權核准認定範圍，乃否准抵減營利事業所得稅。原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。乙、兩造之聲明：一、原告訴之聲明：（一）請求判決原處分及訴願決定均撤銷。（二）請求判令被告應准予原告就八十八年間購置國內原料整廠工程自動化設備計一０一、三一四、七七五元及併同水電及消防工程金額一七、一五二、三七九元申請投資抵減。二、被告答辯之聲明：請求判決駁回原告之訴。丙、兩造之陳述：一、原告起訴意旨及補充理由略以：（一）原告於八十八年間購置國內原料整廠工程自動化設備金額計一０一、三一四、七七五元，蒙經濟部工業局九十一年五月二十二日工證化字第０九一０二０八三四００號函核發抵減證明書在案，並確實按證明書所載安裝屬實，而依抵減證明書向被告申請投資抵減，經被告現場勘查亦確有該等設備安裝無訛，惟被告以設備訂購日期為八十八年三月九日，至九十年十二月三十一日始交貨安裝完成，核與行政院依據「促進產業升級條例」第六條第三項規定，及於八十七年十二月三十日行政院台八十七財字第六三九七六號令發布「民營製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法」第五條第一項第一款規定不符而駁回原告之申請，經原告提起訴願，竟經訴願機關以原告八十八年間購置國內原料整廠工程自動化設備暨附屬水電消防工程，未依規定事先申請整廠核備，除水電消防工程部分，因未與主設備同時提出申請，業經經濟部工業局檢還該項投資抵減申請，未予受理核發核可在案外，另就所請原料整廠工程自動化設備所核發之投資抵減證明書亦未依整廠案件認可發證云云，進而維持原處分而將原告之訴願駁回。惟查：１、本案係屬經濟部核發認可之『整廠』案件無訛：（１）原告以原料整廠工程向經濟部工業局申請投資於自動化生產設備或技術，業蒙經濟部工業局於九十一年五月二十二日工證化字第０九一０二０八三四００號函核發抵減證明書，是故本案核發投資抵減證明書係屬經濟部工業局之權限，經濟部工業局業經審核原告所提之投資抵減申請，認符合促進產業升級條例及民營製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法，而核發抵減證明書，實不容稅捐機關置喙，而為不同之認定。且本於行政分工之原則，稅捐機關所為之查核行為，睽其目的係在於針對投資抵減證明書上所載之事項進行實地勘查，以查核申請投資抵減之民營製造業者是否確有投資或申購設備之事實，並由稅捐機關依其憑證查核其數量、品名、單價、總價，並以其實際查核之結果核定可抵減之稅額。豈容稅捐機關又為不同之認定認本件不符投資抵減，而形成經濟部工業局與稅捐機關不同認定之結果，有損於人民對行政機關之信賴保護。且經原告再次函請經濟部工業局說明本案是否屬『整廠』案件，業蒙經濟部工業局於九十二年九月二日工化字第０九二００三一六九九０號函說明二中再次指出『貴公司於八十八年間訂購「原料整廠工程自動化設備」計四十九項，於九十年十二月二十五日交貨，係屬「整廠」申請案』。故被告對非其權責事項為不同之認定時已超越其行政裁量範疇。（２）至於原訴願決定又云『除水電消防工程部分，因未與主設備同時提出申請，業經經濟部工業局檢還該項投資抵減申請，未予受理核發核可在案外』云云，又係對事實之誤解，依經濟部工業局九十一年七月十一日工化組證字第０九一０二０九五九八０號函之說明二『本案屬水電消防工程請依投資抵減辦法第五條及其申請須知第四點之（三）規定，請逕洽稅捐機關辦理』，依上開函文之意旨應係指出直接向稅捐機關辦理投資抵減即可，而毋庸申請投資抵減證明書，原訴願決定機關卻曲解為經濟部工業局未予受理發證核可，以此為理由駁回原告之訴願，實係曲解經濟部工業局『請逕洽稅捐機關辦理』之意旨。經原告向主管機關經濟部工業局再次請求說明有關水電消防設備申請投資抵減乙事，經經濟部工業局再次說明『依投資抵減辦法申請須知規定，配合「整廠」「整批」申請案之水電消防設備，其水電部分應逕向稅捐機關辦理，至於有關消防設備部分，如屬前述整廠整批案件，本局可予同意核發投資抵減證明』，故原處分以本案係屬申請程序不符及未經經濟部工業局發證核可案件予以駁回，實有違誤。（３）再者，原告接獲經濟部工業局上開函令解釋後，依規定檢附各項資料向經濟部工業局申請原料整廠消防設備投資抵減證明，亦業蒙經濟部工業局以九十二年九月十日工證化字第０九二０二二三一八七０號核發抵減證明書在案，故退步言之，亦已無原訴願決定機關所云『未經經濟部工業局發證核可』之情，此項新事實新證據實足以令原處分機關為較有利益於原告之處分，參酌行政程序法第一百二十八條第一項第二款之規定，『行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。但相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限。‧‧ ‧二、發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限。』之立法精神，在行政處分於法定救濟期間經過後，得以新事實或發現新證據向行政機關申請撤銷、廢止或變更原處分，依舉重以明輕原則於法定救濟期間自當更能以新事實或發現新證據撤銷、廢止或變更原處分。２、原處分另以本案與行為時『促進產業升級條例』第六條第三項規定及於八十七年十二月三十日行政院台八十七財字第六三九七六號令發布『民營製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法』第五條第一項第一款規定不符，而駁回原告之申請，惟查：（１）按「為促進產業升級需要，公司得在下列用途項下支出金額百分之五至百分之二十限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額，‧‧‧第一項各款投資抵減之適用範圍、施行期限及抵減率，行政院定之，並每二年檢討乙次。」為行為時促進產業升級條例第六條所明定。進而被告援引八十七年十二月三十日行政院台八十七財字第六三九七六號令發布「民營製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法」第五條第一項第一款規定，謂『依本辦法規定適用投資抵減者，其購置之設備或技術應依左列期限及程序辦理：應於八十八年一月一日起至八十八年十二月三十一日之期間內訂購，並於八十九年十二月三十一日以前交貨。』而主張原告於九十年十二月三十一日始交貨安裝完成，核與上開行為時之法令規定不符而否准，然查：法規命令之內容應明列其法律授權之依據，並不得逾越法律授權之範圍與立法精神，此為行政程序法第一百五十條第二項所揭諸之法律保留原則，參酌促進產業升級條例之立法精神與目的在於促進產業升級、健全經濟發展、鼓勵企業從事投資、研發購買機器、設備提升產業競爭力，而予以租稅減免之措施，母法並未規定公司於購置設備或技術時非於一定期間內交貨完成否則不得抵減，其精神應在於公司是否有依促進產業升級條例所規定購買機器設備，故基於前述法律保留原則促進產業升級條例第六條第三項規定，既僅就同條「第一項各款投資抵減之適用範圍、施行期限及抵減率」，授權行政機關訂定命令定之，解釋上自僅係有關稅捐優惠之申請及執行程序之規定，無關於投資抵減構成要件之成立與否，上開規定逾越母法之授權，自不得援用。且依同條例施行細則第十四條第一項規定，由公司依行政院所定實施辦法逕向所屬目的事業主管機關申請核發投資抵減證明，於辦理年度營利事業所得稅結算申報時，檢附有關證明文件向管轄稽徵機關申請抵減所得稅。是故安裝完成與否之時間，充其量應僅在於何時可抵減當年度應納營利事業所得稅額，非謂公司確有投資設備，而因工程因素逾越安裝時限，即無法投資抵減，如此豈係鼓勵產業升級之舉？此見促進產業升級條例之主管機關經濟部工業局亦有鑒於業者以整廠設備申請投資抵減時，經常因耗日費時造成申辦設備投資抵減時逾越該辦法所定之交貨期間內完成之規定，確有讓業者窒礙難行之處，而認為應將『應於本辦法所定之交貨期間內完成交貨之規定』予以刪除，足見目前中央主管機關見解之趨勢亦係認為若確有依規定投資，而現場查核亦安裝屬實，應仍准予投資抵減始符合促進產業升級條例之立法目的。而依從新從優，適用較有利於行為人之原則，此為法律一般原理原則，依行政程序法第四條規定，行政行為應受法律及一般法律原則之拘束。基此，如於辦理年度營利事業所得稅結算申報時，符合投資抵減之要件，即應許其投資抵減應納稅額，原處分及訴願決定未見於此概以逾越完成安裝之期限而駁回原告之申請，實有未洽。上開見解於最高行政法院九十年度判字第二一九一號判決亦曾明確闡示『其投資於設備者，設備安裝所在地之稅捐稽徵機關應於投資抵減證明所載預定安裝完成日期後派員實地勘查，勘查結果與投資抵減證明所載事項不符者，以勘查結果為準。所以以勘查結果為準，蓋因其為設備之投資，必有實物，須已依法令規定購置安裝，並符合投資抵減證明所載足供抵減之內容始可。投資抵減證明所載事項，必關涉是否符合投資抵減之要件者，於實施勘查結果有所不符，乃以勘查結果為準。又勘查結果，無非在於便利稅捐稽徵機關審查公司檢證申請投資抵減案件，作為准否之依據。抵減之申請既於辦理年度營利事業所得稅結算申報時為之，僅須其時符合投資抵減之要件，即應許其投資抵減應納稅額，方符首開法文之意旨。是以公司投資於自動化設備，經稅捐稽徵機關於投資抵減證明所載預定安裝完成日期後派員實地勘查結果，尚未完成設備之安裝者，並非即失可享投資抵減之優惠，茍其於辦理該年度營利事業所得稅結算申報並申請抵減稅額時，能確實證明已經完成設備之安裝並檢附有關證明文件足供稽徵機關查驗，稽徵機關仍應許其抵減所得稅』，有相同之見解在卷可稽。（二）按「依本辦法適用投資抵減者，其購置設備或技術，應依下列期限及程序辦理：˙˙˙二、應於交貨日之次日起六個月內向經濟部工業局或其授權機關申請核發證明文件。˙˙˙三、應於辦理當年度營利事業所得稅結算申報時，憑前款之證明文件及購置成本之原始憑證影本，送請公司所在地之稅捐稽徵機關核定其可抵減稅額。」、「稅捐稽徵機關得於投資抵減證明所載預定安裝完成日期後查明或派員實地勘查。其結果與投資抵減證明所載事項不符者，以稅捐稽徵機關認定者為準。」分別為行政院八十七年十二月三十日台八十七財字第六三九七六號令修正發布之「民營製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法」（下稱本辦法）第五條第一項第二款、第三款及第七條第二項所規定。且依本辦法申請須知第二點之規定，公司購置國產設備而向工業局申請投資抵減證明時，必須檢附買賣契約書影本、交貨簽收單影本及統一發票影本等文件。綜上觀之，公司欲申請投資抵減時，必須先向工業局提出申請，而工業局即先依據公司所提出之文件，針對是否符合投資抵減之要件作一書面審查。若依審查結果認定係屬符合投資抵減之要件，即發給投資抵減證明，使該公司得憑該證明文件向稅捐稽徵機關辦理投資抵減事宜。故工業局所執掌之權責，乃就「是否符合投資抵減之要件」作書面審查；而稅捐稽徵機關僅就「實地勘查是否符合投資抵減證明所載事實」之部分具有審查權限。故稅捐稽徵機關之審查事項應僅止於對實物為勘查後，判斷是否與投資抵減證明所載事項相符，即該申請投資抵減之設備是否已依法律規定購置安裝之事項而言。本案件中，稅捐稽徵機關係以原告之「交貨日期」不符合本辦法之規定而否准原告投資抵減之申請，然「交貨日期」並非被告於實地勘查時所應審核之事項，況交貨簽收單影本既為申請投資抵減證明時所必須檢具之文件，而工業局亦業已就該交貨簽收單作一書面審查，並已核發投資抵減證明在案（經濟部工業局九十一年五月二十二日工證化字第０九一０二０八三四００號函），且該投資抵減證明所載之交貨日期亦與事實相符，則被告豈可任意否認工業局所發投資抵減證明之效力？故，被告對於本案件有關於「交貨日期」之認定，實無審查權限存在。否則若工業局所為之所有認定，均得被稅捐稽徵機關所推翻，則申請投資抵減又何須先經過工業局之審核程序？（三）再依行政程序法第九十二條第一項之規定：「本法所稱之行政處分，係指行政機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外直接發生法律效果之單方行政行為。」而本案件中工業局所核發之投資抵減證明，係由經濟部工業局依民營製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法之規定，針對原告之申請投資抵減事件，直接、對外發生確認（確認該申請案符合投資抵減之要件）之法律效果之單方行政行為。故經濟部工業局所核發之證明，自屬一行政處分無疑。因此被告於準備程序期日，謂其所為之否准決定係屬於多階段行政處分，即屬違誤。蓋多階段行政處分，係指行政處分之作成，須二個以上機關本於各自職權共同參與而言，此際直接對外發生效力之部分，即具有行政處分性質者，乃最後階段之行為，至於前階段之行為，則仍為內部意見之交換，故「多階段行政處分」僅存在單一處分，與本案件具備有二行政處分之情形，即有不同。（四）次查，本案件所涉者，乃行政處分之構成要件效力（Tatbestandswirkung）問題。按構成要件效力，於行政機關間，乃指行政處分對其他機關之拘束力而言，而行政處分對其他行政機關之所以具有構成要件效力，則是基於行政機關權限分配之秩序。無論行政處分之內容為下命、形成或確認，均有產生行政法上法律關係之可能，而應受到其他國家機關之尊重，倘上述行政處分之內容及事實嗣後成為其他機關裁決之既定構成要件，即具備有構成要件效力，而不容其他機關為相反之認定。而本案中工業局所發給之投資抵減證明，乃屬於一授益之行政處分，又人民既可「憑」工業局之行政處分申請投資抵減，則該行政處分之內容即應成為被告裁決之既定構成要件。故被告對於上述已發生效力之行政處分，即不得任意否認其效力，且應尊重該一既存之行政處分。故稅捐稽徵機關為准否投資抵減之決定之時，對於此一工業局之行政處分應當作構成要件事實之基礎而加以處理，除依法律規定得為實地勘查之部分外，並不得質疑經濟部工業局所做成行政處分之適當性。故於本案件中，「交貨日期」誠如上述理由中所言，並非實地勘查所能發現與投資抵減證明所載事實不符之事項，且投資抵減證明書上所記載之交貨日期亦非與事實不符，故工業局關於交貨日期之認定，實非稅捐稽徵機關所得否認。在民國七十九年以促進產業升級條例取代獎勵投資條例前，最高行政法院七十四年判字第一九六七號亦採取此等見解，該號判決認為：『˙˙˙獎勵投資條例第十條第一項規定：「為基於政策需要，行政院得准生產事業在不超過當年度投資生產設備金額百分之五至百分之二十限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額。當年度應納營利事業所得稅不足抵減者，得在以後五年度應納營利事業所得稅額中抵減之。」此項法律賦予生產事業機構之權利，在不違反其規定原則下，為顧及其趣旨，自應予以維護。且同條第三項規定：「第一項投資抵減之適用範圍，施行期限及抵減率，由行政院定之。」行政院依法授權，制頒「生產事業購置機器設備適用投資抵減辦法。」就該辦法之規定，關於生產事業購置機器設備適用投資抵減規定，似係授權經濟部工業局核准，發給證明文件，以憑向稅捐機關申請抵減營利事業所得稅（參照該辦法第四條規定）。本件原告購置之機器，既經經濟部工業局核准，並於七十三年四月十九日核發證明函，證明該機械之購買合於投資抵減辦法之規定，稅捐機關有無審查經濟部工業局所核發證明文件是否合法，進而以經濟部工業局核發之證明未敘核發依據為由而摒棄不採之權限，即非無研究餘地。』因此，本案件工業局所為之投資抵減證明既已屬一對外有效之授益性行政處分，且財政部台灣省中區國稅局沙鹿稽徵所對工業局所核發之投資抵減證明，就交貨日期是否符合投資抵減之要件，亦無實質審查權限，自不得為與工業局相反之認定。（五）按憲法第十九條之規定，人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率，納稅方法及租稅減免等項目，而負繳納義務或享受減免繳納之優惠，舉凡應以法律明定之租稅項目，自不得以命令為不同之規定，否則即屬違反租稅法律主義，而此等見解業已經大法官釋字第二一０號、第二一七號以及第三六七號所確認。雖法律之內容不能鉅細靡遺，而必須由立法機關授權行政機關發布命令為補充規定，然依行政程序法第一百五十條第二項之規定，該補充之規定亦必須符合法律授權之目的、範圍及內容。若於法條中已明定上述授權之目的、範圍及內容，則行政機關便必須依此訂定授權命令；若該授權之目的、範圍及內容並未規定於條文之中，則必須就授權條款與該法律其他條文之關聯性，以及從制訂過程中所表現之整體追求目的，運用通常法學解釋原則，探求上述授權之目的、範圍及內容。因此授權命令之內容即必須符合法律之立法目的、不得牴觸母法、或對人民之權利增加法律所無之限制。按促進產業升級條例第一條第一項之規定：「為促進產業升級，健全經濟發展，特制定本條例。」再依同條例第六條第四項規定：「第一項及第二項投資抵減之適用範圍、核定機關、申請程序、施行期限、抵減率及其他相關事項，由行政院定之。」由上述條文觀之，促進產業升級之立法目的，係針對產業升級之最直接相關活動，藉由租稅減免優惠措施，提高產品之附加價值，尋求新的競爭優勢，以達到加速產業升級，健全經濟發展之目標。然本辦法第五條第一項第一款卻謂：「依本辦法適用投資抵減者，其購置設備或技術，應依下列期限及程序辦理：應於八十八年一月一日起至八十八年十二月三十一日之期間內訂購，並於八十九年十二月三十一日以前交貨。」惟綜觀該條例之規定及相關條文之整體解釋，就租稅減免之項目，並未有授權行政機關就訂購及交貨期間，本其行政上考量，以訂定法規命令意旨；且依促進產業升級條例之立法目的言之，凡依該條例第六條第一項之規定投資於自動化設備或技術，即應給予租稅減免，以提高廠商投資之意願，並提升國家之經濟競爭力，可見此條例係為促進國家經濟發展而放寬人民徵納之規定，故皆立於對投資人有利之論點而制定。按就實際情況言，業者通常於訂購整廠或整批設備時，一併興建廠房，然經常因建廠耗日費時，而造成無法於本辦法所訂定之交貨期間內完成交貨。若執意執行此項交貨期間規定，則豈不強求廠商均必須等待廠房興建完成，始得開始訂購設備？而此又係促進產業升級，健全經濟發展之舉？而本辦法又如何能以授權命令之形式而為較母法更嚴厲之規範？故，本辦法第五條第一項第一款規定之交貨期間，實屬窒礙難行，且顯已增設母法所無之額外要件，限縮母法之適用，對人民之權利增加法律所無之限制，有違依法行政原則及憲法第十九條租稅法律主義，應不予援用。被告機關逕以原告不符合本辦法第五條第一項第一款之規定，而否准原告投資抵減之申請，即屬違誤。（六）綜上所陳，原處分及原訴願決定並未審究其審查權限範圍，而逕自否認經濟部工業局所發之投資抵減證明之效力，且亦未詳究本辦法第五條第一項第一款之規定實係對人民權利增加法律所無之限制，而逕依該規定否准原告之申請，實屬違誤。為此，請鈞院鑒核，賜判如聲明所示，將原訴願決定及原處分撤銷，並課予被告應另為處分准予原告投資抵減之判決等語。二、被告答辯意旨略以：（一）按「為促進產業升級需要，公司得在下列用途項下支出金額百分之五至百分之二十限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額˙˙˙第一項各款投資抵減之適用範圍、施行期限及抵減率，由行政院定之，並每二年檢討一次。」、「各業別適用本條例第六條第一項第一款自動化設備或技術，第二款資源回收、防治污染設備或技術及第四款工業用水再利用設備或技術之投資抵減，其適用範圍、施行期限及抵減率由各中央目的事業主管機關會同財政部擬訂實施辦法報請行政院定之。」為行為時促進產業升級條例第六條及同法施行細則第十三條第一項所明定。次按「依本辦法規定適用投資抵減者，其購置之設備或技術，應依左列期限及程序辦理：一、應於八十八年一月一日起至八十八年十二月三十一日之期間內訂購，並於八十九年十二月三十一日以前交貨。」「民營製造業及技術服務業購置設備或技術，申請抵減所得稅，適用訂購當時之規定。」為行政院八十七年十二月三十日台八十七財字第六三九七六號令修正發布之「民營製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法」第五條第一項第一款及第十條所規定。又「公司向國內外訂購整廠或整批設備，其交貨日期之認定˙˙˙經認定係屬整廠或整批設備，仍可按最後一批交貨日期為準，惟應於本辦法所規定之交貨期間內完成交貨。」、「水電、消防及工安設備：限新設工廠或舊廠址內新建廠房之水電、消防及工安設備，方由本局（經濟部工業局）受理發證，其申請程序：①已事先經本局核備之整廠案件，其水電、消防及工安設備在其原定之完成時間內，可依原核備項目分批申請投資抵減。②未經事先核備之整廠案件，其水電、消防及工安設備需與整廠設備同時申請投資抵減，方予受理。」、「安裝設備所需之水電及土木工程屬安裝費用應直接向稅捐稽徵單位申請認定。」為八十七年十二月三十日修訂「民營製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法申請須知」第五｜（一）｜２點及第五｜（一）｜４｜（２）點及第五｜（一）｜４｜（４）點所規定。（二）原告於八十八年間購置國內原料整廠工程自動化設備金額計一０一、三一四、七七五元，於九十年十二月三十一日安裝完成，經濟部工業局於九十一年五月二十二日核發工證化字第０九一０二０八三四００號投資抵減證明書，嗣被告所屬沙鹿稽徵所派員實地勘查時，原告另就水電及消防工程金額計一七、一五二、三七九元申請併同抵減，案經該所於九十二年四月十六日中區國稅沙鹿一字第０九二０００九五二四號函復，以本件投資抵減證明書所載設備訂購日期為八十八年三月九日，惟至九十年十二月三十一日始交貨安裝完成，核與前揭「民營製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法」第五條第一項第一款規定不符；另水電消防工程部分，因其所依存之主設備既與規定不符，且本案係屬申請程序不符及未經經濟部工業局發證核可案件，實非其職權核准認定範圍，乃否准抵減營利事業所得稅。嗣原告不服，提起訴願，財政部亦持與被告機關相同之論見予以駁回。（三）查原告於八十八年間購置國內原料整廠工程自動化設備金額計一０一、三一四、七七五元，於九十年十二月三十一日安裝完成，經經濟部工業局於九十一年五月二十二日核發工證化字第０九一０二０八三四００號投資抵減證明書，嗣被告機關所屬沙鹿稽徵所派員實地勘查時，原告另就水電及消防工程金額計一七、一五二、三七九元申請併同抵減，惟查前開投資抵減證明書所載設備訂購日期為八十八年三月九日，交貨日期為九十年十二月二十五日，安裝完成或預定安裝完成日期為九十年十二月三十一日（原卷第三十三頁），其交貨日已逾首揭「民營製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法」第五條第一項第一款規定之最後交貨期限八十九年十二月三十一日，又原告原料廠所屬水電消防工程與原料廠自動化設備均未事先申請整廠核備，亦未與主設備同時提出申請，此有經濟部工業局九十一年六月六日工化組證字第０九一０二０八八六六０號函檢還該項投資抵減申請，未予受理發證核可之公文可稽（原卷第十頁），又該新設工廠之水電及消防工程並非首揭申請須知第五｜（一）｜４｜（４）所稱安裝設備所需之水電及土木工程等安裝費用，故應由中央事業主管機關專責發證，非由稽徵機關職權所能核准認定範圍。嗣該所否准投資抵減處分後，經濟部工業局雖於九十二年九月二日工化字第０九二００三一六九九０號函稱原告所購系爭原料廠自動化設備係屬「整廠」申請案，並於九十二年九月十日就消防設備部分追認核發工證化字第０九二０二二三一八七０號投資抵減證明書（原卷第六頁），惟仍無礙原告「未經事先核備整廠案件」之事實，且其新設原料廠水電消防工程未依規定與整廠設備向經濟部工業局「併同」申請，核與首揭規定未合，該所於實質審查後否准其投資抵減並無不合。至原告主張前揭抵減辦法限制最後交貨期限，逾越母法規定乙節，查稅法所規範對象之經濟活動極為複雜多樣，欲以法律之形式完全的加以把握規定，本有其困難，而有必要就其具體之決定委由命令規定，並配合情事變更以機動修廢其規定，是有關課稅上基本的重要事項，自應以法律形式加以規定，而有關具體的、細目的事項則得以法律授權委由行政法令予以規定，此種命令在不牴觸租稅法定主義的原則下，即構成有效的稅法法源。查「民營製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法」即屬前述之法規命令，由行政院依據行為時促進產業升級條例第六條第三項授權訂定，該抵減辦法係規定執行該條例第六條第一項各款投資抵減之適用範圍、施行期限、抵減率及其他細節性、技術性等事項，並無逾越母法規定之限度。另原告所舉最高行政法院判決並未核定為判例，僅對該個案具有拘束力，且該判決與本案案情並不相同自不得援引比附，原告主張核不足採。（四）基上論結，本件原處分及訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決等語。理由一、本件原告於八十八年三月九日購置國內原料整廠工程自動化設備一批，金額計一０一、三一四、七七五元，於九十年十二月三十一日交貨安裝完畢，經原告檢具相關文件向主管機關申請核發投資抵減證明書，經經濟部工業局於九十一年五月二十二日以工證化字第０九一０二０八三四００號函核發抵減證明書﹔原告另以九十一年六月二十日永日字第０七二號申請書、九十一年七月四日永日第０四七號函及九十一年七月九日就水電消防工程設備，金額計一七、一五二、三七九元，向主管機關申請發給投資抵減證明書，經經濟部工業局以九十一年七月十一日工化組證字第０九一０二０九五九八０號函復以，本案屬水電消防工程，請依投資抵減辦法第五條及其申請須知第四點之（三）規定，請逕洽稅捐機關辦理，嗣因被告就系爭水電消防工程設備部分，是否業經主管機關發給抵減證明書有所爭議，經原告再次檢具相關文件向主管機關申請，經經濟部工業局以九十二年九月十日工證化字第０九二０二二三一八七０號函核發抵減證明書，該等事實有經濟部工業局九十一年五月二十二日工證化字第０九一０二０八三四００號函、九十一年七月十一日工化組證字第０九一０二０九五九八０號函、九十二年九月十日工證化字第０九二０二二三一八七０號函及九十二年九月二日工化字第０九二００三一六九九０號函影本附於本院卷內可稽，洵堪認定。又本件申請投資抵減之設備，並經被告現場勘查確有該等設備安裝無訛，且對原告申請投資抵減之金額（包括自動化設備及水電、消防工程部分）並無意見，亦經被告訴訟代理人於本院九十二年十二月二日行準備程序時陳述在案。二、被告否准原告系爭申請案，無非係以本件投資抵減證明書所載設備訂購日期為八十八年三月九日，惟至九十年十二月三十一日始交貨安裝完成，核與「民營製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法」第五條第一項第一款規定之最後交貨期限八十九年十二月三十一日不符；另水電消防工程部分，因其所依存之主設備既與規定不符，且本案係屬申請程序不符及未經經濟部工業局發證核可案件，實非其職權核准認定範圍為由，遂否准抵減營利事業所得稅。從而，本件之爭點即在於被告可否拒絕承認工業局證明文件所認定之事實，而不同意減稅？三、按「為促進產業升級需要，公司得在下列用途項下支出金額百分之五至百分之二十限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後四年度內抵減之︰一、投資於自動化設備或技術。˙˙˙」為行為時促進產業升級條例第六條第一項第一款所明定。其投資抵減之適用範圍、施行期限及抵減率，依同條第三項及同條例施行細則第十三條第一項規定，係由中央目的事業主管機關會同財政部擬訂實施辦法報請行政院定之。其抵減程序，依同細則第十四條第一項規定，由公司依行政院所定實施辦法逕向所屬目的事業主管機關申請核發投資抵減證明，於辦理年度營利事業所得稅結算申報時，檢附有關證明文件向管轄稽徵機關申請抵減所得稅。其投資於設備者，設備安裝所在地之稅捐稽徵機關應於投資抵減證明所載預定安裝完成日期後派員實地勘查，勘查結果與投資抵減證明所載事項不符者，以勘查結果為準。所以以勘查結果為準，蓋因其為設備之投資，必有實物，須已依法令規定購置安裝，並符合投資抵減證明所載足供抵減之內容始可。投資抵減證明所載事項，必關涉是否符合投資抵減之要件者，於實施勘查結果有所不符，乃以勘查結果為準。又勘查結果，無非在於便利稅捐稽徵機關審查公司檢證申請投資抵減案件，作為准否之依據。抵減之申請既於辦理年度營利事業所得稅結算申報時為之，僅須其時符合投資抵減之要件，即應許其投資抵減應納稅額，方符首開法文之意旨（最高行政法院七十四年判字第一九六七號判決、九十年判字第二一九一號判決參照）。四、本件原告投資國內原料整廠工程自動化設備一批，金額計一０一、三一四、七七五元及水電消防工程設備，金額計一七、一五二、三七九元，經目的事業主管機關經濟部工業局先後以九十一年五月二十二日工證化字第０九一０二０八三四００號函及九十二年九月十日工證化字第０九二０二二三一八七０號函核發抵減證明書，載明系爭設備於九十年十二月三十一日完成安裝於台中縣大甲鎮○○里○ ○路五九號，則工業局該證明文件既已對於原告是否購置自動化設備，作成具有法拘束力之確認，並已對外表示，自屬一已生效之確認處分，被告並非促進產業升級條例施行細則第三條所指之目的事業主管機關，又依法規所賦予之職權僅為對原告申請投資抵減之機器設備，有隨時檢查其使用情況，以查明是否繼續使用在與投資抵減之生產活動，揆諸前揭法條規定及最高行政法院見解，被告自應受前揭工業局確認處分之拘束，而無權審查工業局所核發證明文件是否符合法令規定，進而拒絕承認工業局證明文件所認定之事實。再者，縱認本案工業局所核發之抵減證明，並非行政處分，僅為多階段行政處分中參與機關之見解，惟查工業局為促進產業升級條例之主管機關，且依該條例施行細則明定，公司向稽徵機關申請減稅必備文件包括「目的事業主管機關之證明文件」，則基於行政機關間管轄權尊重之法理，稅捐稽徵機關（即被告）依法亦應受參與機關（即工業局）認定事實之拘束，不得拒絕承認工業局證明文件所認定之事實而不同意減稅。故關於生產事業購置機器設備適用投資抵減規定，應係授權經濟部工業局核准，發給證明文件，以憑向稅捐機關申請抵減。此經濟部工業局發給之核准抵減證明，即成為稅捐機關裁決之既定構成要件，即具備有構成要件效力，而不容稅捐機關為相反之認定。從而本件原告投資於自動化生產設備，既經目的事業主管機關本於職權認定符合促進產業升級條例等相關規定，發給投資抵減證明，並經原告持以向被告申請抵減營利事業所得稅，被告以系爭設備於九十年十二月三十一日始交貨安裝完成，核與「民營製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法」第五條第一項第一款規定之最後交貨期限八十九年十二月三十一日不符，而否准原告申請，揆諸上揭說明，自非有理。另本件關於申請抵減水電消防工程設備部分，前經原告分別於九十一年六月二十日、九十一年七月四日、九十一年七月九日及九十二年間，向經濟部工業局申請發給投資抵減證明書，復於本院言詞辯論前提出經濟部工業局九十二年九月十日就消防設備追認核發工證化字第０九二０二二三一八七０號投資抵減證明書，則該投資抵減證明自亦產生拘束被告之效力，核屬當然。至被告所援引之改制前行政法院八十八年度判字第三八五四號判決，其被告機關為經濟部工業局，其於發給核准抵減證明，自有權審酌申請人之申請是否逾越行政院所頒「民營製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法」第五條第一項第一款規定之最後交貨期限，與本件被告為稅捐稽徵機關不同，自無適用該判決之餘地。五、綜上，本件原告於八十八年三月九日購置國內原料整廠工程自動化設備一批、金額計一０一、三一四、七七五元及水電消防工程設備，金額計一七、一五二、三七九元，於九十年十二月三十一日交貨安裝完畢，經經濟部工業局分別發給九十一年五月二十二日工證化字第０九一０二０八三四００號及九十二年九月十日工證化字第０九二０二二三一八七０號抵減證明書，並經被告現場勘查確有該等設備之安裝。則原告投資於自動化設備，既經符合投資抵減之要件，依前開行為時促進產業升級條例規定，得於投資當年度起四年內抵減之。被告以本件投資抵減證明書所載設備訂購日期為八十八年三月九日，惟至九十年十二月三十一日始交貨安裝完成，核與「民營製造業及技術服務業購置設備或技術適用投資抵減辦法」第五條第一項第一款規定之最後交貨期限八十九年十二月三十一日不符云云，否准原告抵減營利事業所得稅之申請，自有未洽，訴願決定遞予維持，亦有未合，原告訴請撤銷，並請求判命被告應就原告八十八年間購置國內原料整廠工程自動化設備計一０一、三一四、七七五元及併同水電及消防工程金額一七、一五二、三七九元作成准予投資抵減之處分，為有理由，應予准許。據上論結，原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　九十二　　　年　　　十二　　　月　　三十一　　　日臺中高等行政法院第四庭審判長法官　沈　應　南法官　許　武　峰法官　黃　淑　玲右正本證明與原本無異。如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。中　　華　　民　　國　　九十二　　　年　　　十二　　　月　　三十一　　　日法院書記官　許巧慧

臺中高等行政法院高等庭(含改制前臺中高等行政法院)九十二年度訴字第七九一號

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