臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)九十三年度訴字第五○號

臺中高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　　九十三年度訴字第五○號

原告

復新建設股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

蔡得謙 律師

訴訟代理人

楊國煜 律師

被告

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

許虞哲

訴訟代理人

庚○○

右當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服財政部中華民國九十二年十二月十一日台

財訴字第○九二○○五九○五二號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

甲、事實概要：緣原告自民國七十七年五月起至八十二年十月止未依規定取得實際交易對象開立之統一發票新台幣（下同）三七七、○○三、九二五元充作營業成本，經被告依稅捐稽徵法第四十四條規定處百分之五罰鍰一八、八五○、一九六元。原告不服，申經復查追減罰鍰五、五二七、四四八元，變更核定一三、三二二、七四八元，原告猶未甘服，循序提起訴願、再訴願，經行政院再訴願決定撤銷，嗣被告重核復查追減罰鍰四、九七六、○四六元，變更核定八、三四六、七○二元（就五年核課期間認定未取得憑證金額為一六六、九三四、○四五元）。原告仍表不服，復提起訴願，經財政部訴願決定原處分撤銷，被告重核復查未准變更，原告提起訴願惟遭駁回，乃提起行政訴訟，經本院九十一年度訴字第六六三號判決原處分（復查決定）及訴願決定均撤銷，由被告另為適法之處分。再經被告重行復查變更核定罰鍰八、三四六、七○二元，原告猶未甘服，提起訴願遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

乙、兩造聲明：

一、原告聲明求為判決：訴願決定及復查決定均撤銷。

二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。

丙、兩造之陳述：

壹、原告起訴意旨略以：

一、本件原告與新工營造有限公司、中峰營造工程有限公司及儷國營造有限公司（下稱新工公司、中峰公司、儷國公司）分別訂立承攬契約，由上開三公司承作工程，原告依約給付報酬，該三公司分別開立統一發票，並報繳營利事業所得稅在案；且原告就新工公司、中峰公司所訂之承攬契約，分別於七十九年四月四日及八十年十月八日，依規定繳納印花稅，有印花稅大額憑證應納稅額繳款書足核。

二、按新工公司等三家公司之負責人因涉嫌借牌，無實際從事營建業務，而出具不實交易之統一發票，交付業主作為進項扣抵申報所得，遭台灣台北地方法院檢察署八十一年度偵字第二二四七四號及八十二年度偵字第五六九二號偵辦，嗣經檢察官調查後認定新工等三家公司並無出具不實交易之統一發票，交付業主作為進項扣抵申報所得，而分別對三家公司之負責人為不起訴處分確定在案。本案既檢察官詳查各項相關事證後，認定新工等三家公司並無出具不實之統一發票之事實，足證其出具與原告之統一發票，均為屬實。

三、原告交付予新工等三家公司之工程款支票，分別於訴外人林國佐、曾美瑛、許文達、謝德雄等四人之金融帳戶內兌領，經被告向該四人函詢領取支票款之原因，其中林國佐、曾美瑛函覆：「從事建築設計之工作，與中峰公司股東為朋友關係，基於朋友情誼，故提供個人私人帳戶供該公司使用。」；另許文達、謝德雄則函覆：「因係工程履約保證人，為避免將來可能發生連帶賠償損失，故提供本人帳戶作為收付工程款之用。」。足見林國佐等四人之金融帳戶，均係供新工等三家公司所使用，是新工等三家公司將所得工程款支票，存於該四人帳戶內兌領，為其自由財務管理之行為；況支票屬流通證據，該三家公司於取得工程款支票後，另行將支票轉讓他人，亦非法之所禁，縱該三家公司將所得工程款支票轉讓予林國佐等四人，亦合常情，尚不得以工程款支票終非由該三家公司所兌領，即謂該三家公司必非領取工程款支票者。

四、次按原告於七十七年至八十一年間工程材料之點交、驗收、保管或領用等文件，屬內部會計憑證，原告已登載於購入該工程材料時之當年度會計帳中，並編製報表，於申報各年度營利事業所得稅時提供查核。被告於八十四年復查時，僅命原告提出工程合約書、工程承攬手冊、及支付工程價款之支票或資金流程，並無命原告提出上開各項工程材料之點交等文件，此觀被告八十四年十月十七日中區國稅法字第八四○○六九二○六號函即明，而原告業依被告上開通知函，提供工程合約書及支付工程價款之支票影本供核；至工程承攬手冊之部分，則屬新工等三家公司所保有，經原告向被告說明無法提供之原因。直至八十九年間，被告謂上開合約書及支票影本，不足認定新工等三家公司確為工程承攬人，始要求原告進一步提供上述工程材料之點交等文件。惟因上述七十七年至八十一年之各項會計憑證，均已逾稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十七條所定之五年保存期限而已銷毀，致原告無法提供。被告竟置此事證於不顧，並誤稱於上開八十四年十月十七日之函文中即已要求原告提供上開文件，並僅以原告未能提供，即謂原告與新工等三家公司間並無實際承攬關係，實屬率斷。

五、有關「復新大地住宅工程」及「復新藝術廣場大樓」之建物，其相關承造資料，依台中縣政府九十三年八月十六日府工建字第○九三○一九五一五五號函所檢附之該府工務局七八工建建字第二一一七至二一四五號建照變更設計案卷，其中建造執照（變更更改設計）申請書均記載承造人為「新工營造有限公司」，並經承購客戶及新工公司之負責人簽名用印；另依台中市政府都市發展局九十三年八月九日中都管字第○九三○○一二八二五號函所檢附之該局（七八）中工建建字第二九九五號案卷，其中「復新藝術廣場大樓」建物之地下室基礎至第十六樓頂版止，其各樓層之建築工程勘驗報告書，均經監造人丙○○建築師、承造人新工公司、主任技師王長安、及該府工務局技士廖弘毅之簽認。足見「復新大地住宅工程」及「復新藝術廣場大樓」之建物，確為新工公司所承造，原告與該公司就前開建物存有承攬關係無疑。

六、有關「復新逢甲公園廣場大樓」Ｂ棟建物及「青海公園特區」Ｂ區建物，其相關承造資料，依台中市政府都市發展局九十三年八月九日中都管字第○九三○○一二八二五號函所檢附之該局（八○）中工建建字第一○三四號案卷，其中「復新逢甲公園廣場大樓」Ｂ棟建物之放樣、地下室基礎乃至第十四樓頂板止，其各樓層之建築工程勘驗報告書，均經監造人戊○○建築師、承造人中峰公司、主任技師劉鎮邦、及該府工務局承辦員鄭瑞宗、紀良育之簽認；另依該府都市發展局九十三年八月九日中都管字第○九三○○一二八二五號函所檢附之該局（八○）中工建建字第二一四二號案卷，其中「青海公園特區」Ｂ區建物之放樣、地下室基礎乃至第八樓頂板止，其各樓層之建築工程勘驗報告書，均經監造人己○○建築師、承造人中峰公司、主任技師劉鎮邦、及該府工務局技士王泰雄、紀良育之簽認。足見上開「復新逢甲公園廣場大樓」之Ｂ棟建物及「青海公園特區」Ｂ區建物，確為中峰公司所承造，原告與該公司就前開建物存有承攬關係無疑。

貳、被告答辯意旨略以：

一、本件原告係經營不動產營建工程業，自七十七年五月起至八十二年十月止未依規定取得實際承包商開立之統一發票，而以新工公司、中峰公司、儷國公司等三家公司所開立之統一發票二○二張、金額合計三七七、○○三、九二五元充作營建成本，經被告依稅捐稽徵法第四十四條規定就其未依規定取得憑證經查明認定之總額處百分之五罰鍰一八、八五○、一九六元。原告申經復查追減罰鍰五、五二

七、四四八元，嗣經再訴願決定撤銷，被告重核復查再予追減罰鍰四、九七六、○四六元，原告仍表不服，再提起訴願，經財政部訴願決定撤銷，被告重核復查維持原核定，並經財政部訴願決定維持，原告乃提起行政訴訟，經本院九十一年度訴字第六六三號判決原處分（復查決定）及訴願決定均撤銷，由被告另為適法之處分。

二、被告依各次訴願、再訴願撤銷意旨，就原告提供資金流程予以查核後，就五年核課期間內未依規定取得合法憑證之金額一六六、九三四、○四五元處百分之五罰鍰八、三四六、七○二元，並無違誤。又上述各該工程所耗之工程材料，係原告自行購買進料，再行轉交承包營建廠商，原告主張確由該三家公司承包興建，自應提供雙方點交、驗收、領用、保管之證明文件供核，惟於原核定及行政救濟階段均無法提示供核，尚不足證明其為真實。是被告八十四年度財稅稽字第八四○○五三○六號處分書原處罰鍰一八、八五○、一九六元，遞經被告八十六年二月十九日中區國稅法字第八六○○○九一四七號復查決定追減罰鍰五、五二七、四四八元及被告八十七年八月十四日中區國稅法字第八七○○四六五四四號重核復查再予追減四、九七六、○四六元，合計追減罰鍰一○、五○三、四九四元，變更核定罰鍰八、三四六、七○二元，應無不合。

三、按新工公司承攬之「復新大地Ａ一–Ａ二九店住宅工程」、「復新大地Ａ三○–Ａ五九店住宅」、「復新大地Ａ一–Ａ三店住宅工程」、「復新藝術廣場大樓建築工程」等四項工程、儷國公司承攬之「青海兒童公園綠化工程」及中峰公司承攬之「青海公園特區Ａ區建築工程」、「青海公園特區Ａ區建築工程變更」、「復新逢甲公園廣場大樓建築工程」等三項工程，均於七十九至八十一年間完工，依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十七條之規定，會計憑證應自完工年度起至少保留五年，本案前經被告於八十四年十月十七日、八十五年四月十五日、八十九年一月十一日分別函請原告提示各項工程內部監造資料及工程承攬手冊等相關憑證，原告於八十四年五月二十六日申請復查時尚未逾會計憑證之保管期限，又原告對被告認定之承攬事實不服，於復查時即已提出，惟均無法提示相關憑證，是被告並非於保管期限屆滿後始要求原告提示足資證明確實委託該三家公司承攬工程之資料，原告自始無法提供該憑證供查，足證原告與上述三家公司並無承攬工程之事實。

四、次按本案承攬原告營建工程之新工公司等三家公司，違反稅捐稽徵法案件雖獲臺灣臺北地方法院檢察署檢察官不起訴處分在案，惟尚非就本案原告與該三家公司有無承包營建工程事實所為之處分，尚難據以為免罰之依據。另原告交付新工公司等三家公司之承建工程款，係由訴外人林國佐、曾美瑛、許文達、謝德雄等四人領取，而該四人均非該等公司員工、股東或董事，亦與新工公司等三家公司無業務關係，經函詢林國佐等四人及三家公司負責人均無法提示系爭資金有還予該三家公司之證明文件供參。且本案自八十四年查核迄今，原告雖主張實際承造者為新工公司等三家公司，惟均無法提示內部建造等資料，原告以建築登記之資料主張確為其所承建，仍不足採。

五、由新工公司負責人陳聖哲八十一年八月十一日於臺中市調查站調查筆錄所陳，足見新工公司非實際承建者，而係委託他人承造，其亦非以承攬工程而獲利，且既係由其友人僱用工地員工並負責建造業務，而臺中縣市政府登記資料均無法反映此一事實，足見建築登記資料及勘驗紀錄並非表彰實際承建者之憑證，僅能表示該承建之建物是否合乎建築圖說施作之依據。又原告「復新逢甲公園廣場大樓」之監造工程師戊○○亦於本院證稱「監造職務為監造業務，包括很多如結構體及整個建築興建的監造，或者監造是否有依照圖樣施工」，顯見勘驗紀錄表簽名係表示監造建築師為該建物品質負責，而非確認實際承建者，原告以監造工程師等人之簽名為由主張新工公司及中峰公司為實際承建人，應無可採。

理由

一、本件原告起訴後，被告代表人業已變更，其新代表人乙○○聲明承受本件訴訟，並無不合，應予准許。

二、按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」、「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另定之。」分別為稅捐稽徵法第四十四條及所得稅法第二十一條所明定。次按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」、「營利事業之各項會計憑證，除應永久保存或有關未結會計事項者外，應於會計年度決算程序終了後，至少保存五年。」亦各為行為時稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段及第二十七條第一項所規定。

三、本件被告以原告自七十九年四月廿五日起至八十二年十月止，未依規定取得實際交易對象開立之統一發票金額為一六六、九三四、○四五元（就五年核課期間之金額部分）充作營業成本，乃依稅捐稽徵法第四十四條規定處百分之五罰鍰八、

三四六、七○二元（其過程如事實概要欄所示），原告不服，循序提起本件行政訴訟。

四、原告訴稱：㈠原告與新工公司、中峰公司及儷國公司分別訂立承攬契約，由該等公司承作工程，原告依約給付報酬，該等公司分別開立統一發票並報繳營利事業所得稅，所訂立之承攬契約，亦依規定繳納印花稅。㈡有關原告委由新工公司承造之「復新大地住宅工程」之建物工程，依台中縣政府建照變更設計案卷，其中建造執照（變更更改設計）申請書均記載承造人為新工公司，並經承購客戶及新工公司之負責人簽名用印；另依台中市政府都市發展局檢附之該局案卷，原告委由該公司承造之「復新藝術廣場大樓」建物之地下室基礎至第十六樓頂板止，各樓層之建築工程勘驗報告書，均經監造人丙○○建築師、承造人新工公司、主任技師王長安、及該府工務局技士廖弘毅之簽認；原告委由中峰公司承造之其中「復新逢甲公園廣場大樓」Ｂ棟建物，依台中市政府都市發展局案卷，該建物之放樣、地下室基礎乃至第十四樓頂版止，其各樓層之建築工程勘驗報告書，均經監造人戊○○建築師、承造人中峰公司、主任技師劉鎮邦、及該府工務局承辦員鄭瑞宗、紀良育之簽認，另「青海公園特區」Ｂ區建物之放樣、地下室基礎乃至第八樓頂板止，其各樓層之建築工程勘驗報告書，均經監造人己○○建築師、承造人中峰公司、主任技師劉鎮邦、及該府工務局技士王泰雄、紀良育之簽認。是原告與該二公司就前開建物存有承攬關係無疑。㈢原告交付予新工等三家公司之工程款支票，分別於訴外人林國佐、曾美瑛、許文達、謝德雄等四人之金融帳戶內兌領，此四人之金融帳戶，均係供新工等三家公司所使用，該等公司將所得工程款支票，存於該四人帳戶內兌領，為其自由財務管理之行為，又該三家公司於取得工程款支票後，另行將支票轉讓他人，亦非法之所禁，縱該三家公司將所得工程款支票轉讓予林國佐等四人，亦合常情，尚不得以工程款支票終非由該三家公司所兌領，即謂該三家公司必非領取工程款支票者。㈣原告於七十七年至八十一年間工程材料之點交、驗收、保管或領用等文件，屬內部會計憑證，均已逾稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十七條所定之五年保存期限而已銷毀，致原告無法提供。被告於八十四年復查時，僅命原告提出工程合約書、工程承攬手冊、及支付工程價款之支票或資金流程，並無命原告提出上開各項工程材料之點交等文件，被告不得以原告未能提供此文件，即謂原告與新工等三家公司間並無實際承攬關係。㈤新工公司等三家公司之負責人因涉嫌借牌，無實際從事營建業務，而出具不實交易之統一發票，交付業主作為進項扣抵申報所得，遭台灣台北地方法院檢察署檢察官偵辦，經檢察官詳查各項相關事證後，認定新工等三家公司並無出具不實之統一發票之事實，而為不起訴處分確定在案，足證其出具與原告之統一發票，均為屬實等語。

五、經查，原告興建之「復新大地Ａ一–Ａ二九店住宅工程」、「復新大地Ａ三○–Ａ五九店住宅」、「復新大地Ａ一–Ａ三店住宅工程」、「復新藝術廣場大樓建築工程」等四項工程，「青海兒童公園綠化工程」，「青海公園特區Ａ區建築工程」、「青海公園特區Ａ區建築工程變更」及「復新逢甲公園廣場大樓建築工程」等三項工程，分別依序由新工公司、中峰公司及儷國公司等三家公司承攬，原告雖提出承攬契約書、變更工程合約書、建築工程發包應注意事項、工程發包須知及估價單等為證（分見原處分卷六○五、六四八、六三三、五四四、六一九、

五九四、六○九、五七八頁），惟依此承攬契約書及合約書，上開工程金額達三百餘萬至一億四千五百餘元，工程期間均有數月以上，又合約書上有原告提供建築材料，承攬人負責保管及使用之規定，是以此工程性質、工期、金額及規模，原告如由該三家公司承攬工程，衡情應有工程領料、點交、保管、驗收等相關資料文件，以求合約之權責分明。另被告於八十四年三月六日就原告公司取得新工公司等三家公司之進項發票，有無實際承包工程，而約談原告公司工務部經理潘守清，有談話紀錄在卷可稽（同卷三四二頁），是此時原告已得知被告進行調查本件原告取得該等公司開立之不實發票事宜，原告自應依上開行為時稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十七條第一項之規定，將其所保存之五年內前開相關資料提出被告供核，且被告於八十四年十月十七日及八十五年四月十五日亦分別函請原告提示各項工程內部監造資料及工程承攬手冊等相關憑證（同卷第五、一四六頁），而原告均無法提示相關憑證；又原告於本件核課期間，交付新工公司等三家公司之承建工程款一六六、九三四、○四五元（本件開徵期間八十四年四月廿四日至同年五月三日，核課期間往前溯及五年自七十九年四月廿五日起，同卷四三五、四三四之三至五頁），係分別由訴外人林國佐、曾美瑛、許文達、謝德雄等四人所領取（同卷一七六至二八二頁被告向金融機構查詢之函文、交易明細表、傳票及支票照片影本等），而該四人均非新工該等三家公司員工、股東或董事，亦與該等公司無業務關係，被告經函該等公司（同卷一七○至一七五頁）詢林國佐等四人及彼等間之資金往來，該等公司負責人亦無法提出林國佐等四人所領取之資金有返還予上開三家公司之事證；再者，經本院向台灣台北地方法院檢察署調取該署八十二年度偵字第五六九二號卷宗，新工公司負責人陳聖哲八十一年八月十一日於臺中市調查站調查筆錄中稱：「新工營造對外承攬業務，係由新工營造之牌照承包工程後，由友人負責工地業務，我負責請款即發票之請領等，其工程款之分配是：工程款扣除有關開支之發票後，友人分得管理費用，我分得牌照所需繳納之稅捐及總工程款之百分之二至三不等之利潤．．．新工營造工地員工係由領取管理費之友人直接僱用，公司本身只有我一人而已，會計部分係由林勝吉僱用之顏麗華負責，我並未支付薪水給顏麗華，僅偶而拿錢補貼而已。財務方面亦託顏麗華交由林勝吉之妻鄭美惠保管，並處理對外開支。」等語。依上，原告既無法提出系爭工程由新工等三家公司承攬之內部監造資料，又所支付之工程款一六六、九三四、○四五元亦未流向該等公司，且新工公司負責人陳聖哲亦承稱該公司有借牌之情事，是被告以原告於本件核課期間所取得該等公司開立之統一發票（同卷四一四至四三四頁），關於此部分工程款一六六、九三四、○四五元，新工等三家公司並未實際承包工程，而屬原告未依規定取得實際交易對象開立之統一發票，自屬有據。

六、至原告聲請傳訊之證人戊○○及丁○○等二人雖均到庭證述其為建築師，負責到工程現場監造建築是否有依圖施工，復新逢甲公園廣場大樓原告係委由中峰公司施工等語，惟渠等又稱建築師並非常駐在工地，現場有工地主任及工人，並未確認彼等身份，且依一般慣例建築師不會確認工地主任及工人確實係何公司人員等情。按得承造工程之營造廠商，依相關法令規定，視工程之規模大小而須符合一定資格之廠商方得承造，是有一定資格營造廠商借牌予他人使用，即名義上由其承造，但實際工程由他人施工之情形，即屬可能，如此則在建築登記資料及勘驗紀錄自仍顯示名義上之承造人，又縣市政府為建築管理機關，其核發之建築執照及建築工程勘驗報告書單，僅能表示該承建之建物是否合乎建築圖說施作之依據，並非可依此資認定實際承建造者係何人，是此二人之證言，又上開工程有關台中縣市政府之建管卷宗，雖有建造執照（變更更改設計）申請書均記載承造人為新工公司或中峰公司，各樓層之建築工程勘驗報告書均由該二公司主任技師簽認乙節，亦難謂原告該工程確係由新工公司及中峰公司實際承包，而均為原告有利之論據，併予敘明。另新工公司等三家公司之負責人因涉嫌借牌，而出具不實交易之統一發票，交付業主作為進項扣抵申報所得，經台灣台北地方法院檢察署檢察官偵辦，雖以八十一年度偵字第二二四七四號及八十二年度偵字第五六九二號不起訴處分確定在案，惟按刑事罰與行政罰之目的，性質不同，故兩者調查取證之方向亦不同，有無刑事責任，並不等同有無行政罰責任，且本院查閱該事件卷宗，該等公司負責人均未提出有實際承包工程之事證，檢察官係以被告於調查筆錄之自白有借牌情事不得作為犯罪之唯一證據，而為該不起訴處分，原告自難據此作為其避免其在公法上所應負行政罰責之論據。

七、綜上所陳，本件被告以原告於核課期間所取得新工等三家公司開立之統一發票，其中工程款一六六、九三四、○四五元部分，新工等三家公司並未實際承包工程，此部分屬原告未依規定取得實際交易對象開立之統一發票，而充作營業成本，，依稅捐稽徵法第四十四條之規定，處百分之五罰鍰八、三四六、七○二元，即無不合，原處分（復查決定）並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告請求均予撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 中 高 等 行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 法 官　沈　應　南