臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)九十三年度訴字第三九七號

臺中高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　九十三年度訴字第三九七號

原告

宗信營造有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

廖文權會計師

被告

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

乙○○

訴訟代理人

丙○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國台財訴字第○九三○○

一五○九七號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決

如左︰

主文

事實

甲、事實概要：原告八十九年度營利事業所得稅結算申報，列報全年所得額新臺幣（下同）一、八九九、三０八元，經被告按同業利潤標準核定五、九八二、一七一元，應補稅額一、０二０、七一五元，並就其漏報所得額三、六五八、六００元，按所漏稅額九一四、六五０元處一倍罰鍰九一四、六００元（計至百元止）。原告不服，就全年所得額及罰鍰申請復查，未獲變更，提起訴願，仍遭駁回，乃就罰鍰部分提起本件行政訴訟。

乙、兩造爭點及陳述：

壹、原告方面：未於言詞辯論期日到場，據其在準備程序及所提書狀陳述略以：

一、聲明：求為判決：（一）訴願決定及原處分關於罰鍰部分均撤銷。（二）訴訟費用由被告負擔。

二、陳述：

（一）本案經稽徵機關以同業利潤標準核定所得額為五，九八二，一七一元，為兩造所不爭，故而依財政部六十六年七月五日台財稅第三四三三四號函（目前仍為財政部之所得稅法律彙編編列在案）明定：依同業利潤標準核定所得額後發見有虛列進貨成本情事應否處罰釋疑主旨：核復營利事業所得稅結算申報案件經稽徵機關核定所得額後，如發現有虛列進貨成本情事，應否依所得稅法第一一○條規定處罰疑義。說明：二、營利事業所得稅結算申報案件經稽徵機關依同業利潤標準核定所得額後，嗣後如發現有虛列進貨成本情事，如與原核定所得額比較尚無短漏所得額，應不適用所得稅法第一一○條規定處罰。三、茲例示如次：設某營利事業當年度結算申報自行申報收入一千萬元，成本六百萬元，費用三百萬元，所得額為一百萬元，經稽徵機關依同業利潤標準核定其所得額為二百四十萬元（成本為五百一十萬，費用為二百五十萬元）。如嗣後發現虛列成本一百萬元，將該項虛列成本剔除後，原申報之所得額為二百萬元，與原核定之所得額二百四十萬元比較，尚無短漏所得額。但如虛列成本二百萬元，則將項虛列成本剔除後，原申報所得額為三百萬元，與原核定所得額二百四十萬元比較，其超過原核定所得額部分六十萬元，應視為匿報所得額，依查核準則第一一二條規定計算其漏稅額，適用所得稅法第一一○之規處罰。（財政部66 、7、5台財稅三四三三四號函）故而本案不適用所得稅法第一一○條規之處罰，請詳究後罰鍰部分應予撤銷。

（二）按原告係誠實商人，只因夫妻經營營造工程業不懂會計原理更不懂稅法規定，但絕無逃漏稅捐之意圖，所以聘請記帳事務所代為整理帳務，而且在年度終了還聘請會計師為稅務代理人代為簽證申報營利事業所得稅，誰知原告要好確偏遇專業之干誤，反而造成帳務紊亂而連原告實際工作的工程成本皆遭剔除不認列，例如原告承作中寮鄉公所工程之投17線雙橋段及清水永農路支線鋪設工程，中寮鄉長因刑案而造成原告因無法驗收請領工程款而造成下包亦遲延付款所以會計分錄因記帳事務所不會做，而造成稽徵單位認定虛列成本，且其簽證會計師亦未發現，行使補救措施建議，或調整分錄，致使原告這非專業人需蒙受這不白的損失及及冤枉，試想兩個公家工程竟然完工、驗收、請款竟然連一點成本都沒有怎麼會合理，怪只能怪記帳事務所胡亂作帳，會計師查核簽證不嚴謹，未能及時告知原告，讓原告進行補救措施，蓋為原告係基於信任原則下受此災難，並非惡意，意謀逃漏稅捐，故而依大法官會議釋字第二七五號釋義略謂：行政罰應以故意或過失為責任要件，人民因違反法律上義務而應受之行政罰，係屬對人民之制裁，原則上行為人應有可歸責之原因，故於法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件……本案原告既因夫妻本身不懂會計學原理且不熟稅法規定，尤其明白營造工程業之稅法規定更繁什，所以付記帳費敦請記帳事務所湯小姐代為整理帳務，更且於年度結算申報時更付費聘請趙會計師為查核簽證申報代理原告公司之營利事業所得稅結算申報，蓋本案之罰則中之虛列本及費用情形，原告真無法知悉為何會如此，成本的歸列為何會錯？實為當時記帳人員不懂稅法規定及作業流程未告知原告之關係，否則怎會亂七八糟無法查核呢？蓋工程既可完工驗收為何全部成本皆遭剔除呢？這一定是錯誤而造成誤會才是，決非原告故意逃漏稅捐，懇請庭上詳究。另就被告指摘交際費及職工福利支出…本局於九十一年七月二十三日以中區國稅一字第○九一○○四二九五二號函請出具憑證之大北京北方餐館負責人黃耀輝及美惠服飾店負責人謝美惠至本局，均表示與訴願人（原告）無交易事實，本件虛列成本費用違章事實明確…。蓋原告之交際應酬並非全由負責人應付，有時是其先生有時是工地主管，所以該餐館負責人是否真能記憶是否有交易往來，實容爭議，另且為何原告能取得該餐館之憑證呢？既然無交易事實是否該餐館係虛設行號販賣憑證？懇請庭上訊問之以查明真偽。另美惠服飾店負責人亦同，為何該店之憑證會流入原告帳中，是否真無交易事實呢？亦懇請庭上詳究訊問之。由上可證原告並非意圖逃漏稅捐而造假，實因信賴專業而造成此窘境；懇請庭上仍憐恤原告之無辜及無奈，予以適法之處置，以維法制更維原告之權益。

貳、被告方面：

一、聲明：求為駁回原告之訴之判決。

二、陳述：

（一）按「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第七十一條第一項及第一百十條第一項所明定。次按「營利事業所得稅結算申報案件，經稽徵機關依同業利潤標準核定所得額後，嗣後如發現有虛列進貨成本情事，如與原核定所得額比較尚無短漏所得額，應不適用所得稅法第一百十條規定處罰。」為財政部六十六年七月五日台財稅第三四三三四號函釋示有案。

（二）原告係經營土木包工業，本年度營利事業所得稅虛列什項工程支出三、二八五、六００元、交際費三００、０００元及職工福利七三、０００元，合計漏報所得額三、六五八、六００元，漏報所得稅額九一四、六五０元，被告乃按所漏稅額處一倍罰鍰九一四、六００元。原告主張重新查核云云，申經被告復查決定以，經核其補提示之什項工程支出統一發票影本係九十年度支出憑證，金額、日期及品名均與帳載不符，且未提示支付證明，又交際費及職工福利之支出，本局於九十一年七月二十三日以中區國稅一字第０九一００四二九五二號函請出具憑證之大北京北方餐館負責人黃耀輝及美惠服飾店負責人謝美惠至被告機關說明，均表示與原告無交易事實，本件虛列成本費用違章事實明確，原處罰鍰並無違誤，復查乃予以維持原核定，原告不服，訴願主張１、期末帳列什項工程三、二八五、六００元，係應付外包已完工程款，故未付憑證，惟下（九十）年度取得憑證時沖銷應付款，並無虛列情事。２、其他費用九三九、九六七元以非關業務需要剔除列計違章，顯不合理云云。財政部訴願決定以１、虛列期末什項工程三、二八五、六００元部分，原告主張係應付外包已完工程款，經被告查核本年十二月三十一日其帳載借記：工程什支三、二八五、六００元、貸記：現金二、四六五、六００元及應付費用八二０、０００元，日記帳摘要欄並無任何註記（詳原卷四八九之一至四九二頁）；訴願時提示期末轉帳傳票影本經塗改為借記：工程什支三、二八五、０００元（摘要及金額欄為投１７號雙福橋一、八００、０００元，清水永農七三八、四００元，福盛村麻竹腳三七０、０００元及龍安組合屋三七六、六００元等外包未請款工程）、貸記：其他應付款二、四六五、０００元及應付費用八二０、０００元，經依原告全年帳載情形，其外包工程款皆帳列為工程款，而工程什支皆屬一般物料（如保麗龍、標線、塑膠布、五金等），迄至十二月三十一日單日工程什支進帳高達三、二八五、六００元，並列報於製造費用─其他製造費用項下；訴願經塗改傳票改主張外包工程未付款，顯有違其一貫會計作帳處理原則（詳原卷四九三至五０二頁）；次查其三十一項工程之外包工程細項均未詳予區分，並無法勾稽外包款有未付款之情事，又補提示之部分外包工程合約書亦與已完工程成本分析表所列外包工程金額不符或超出各工程外包工程成本之情（詳原卷四０八至四五四頁）；更者，原告本年度帳列現金、銀行存款、應付帳款及應付費用均經會計師查核簽證在案，未經提出具體合理之說明，擅自塗改重要會計科目，將與會計師查核簽證之內容不符；另原告提示九十年度總分類帳及一至十二月份傳票憑證主張九十年度取得憑證時沖銷應付款，並無重覆列報乙節。經查其九十年度帳列應付票據、其他應付款結餘數均與該年度申報之資產負債表上所列金額不符，帳列原料、工程款及工程什支亦與申報數不符；更者，經逐一查核其九十年度帳證，該年度列報原料八三八、０一一元、工程款

一八九、三四四元無憑證，而工程什支帳列九二、七０九元其中六五、九六四元無交易憑證而申報四三一、七０九元，另應付費用抵充二００、０００元勞務費無交易憑證（詳原卷五０三至五二三頁），原告主張無重覆列報成本費用，核不足採。２、剔除與業務無關各項費用九三九、九六七元部分，業經被告機關向出具普通收據商號查證其確無交易之事實虛列交際費三００、０００元及職工福利七三、０００元，有開立普通收據商號訪查筆錄附原處分機關卷可稽，違章事證至臻明確，核無違誤。另原處分機關剔除原告與業務無關之雜費、交際費、文具用品及修繕費等支出合計五六六、七六七元，原處分並未列計違章，原告誤解被告機關列入違章論處合予指明。訴願決定乃持與被告機關相同論見予以駁回。

（三）訴訟意旨略謂：營利事業所得稅結算申報案件，經稽徵機關依同業利潤標準核定所得額後，嗣後如發現有虛列進貨成本情事，如與原核定所得額比較尚無短漏所得額，應不適用所得稅法第一百十條規定處罰，有首揭財政部台財稅第三四三三四號函釋明文規定，本案經被告機關以同業利潤標準核定所得額，依上開函釋應無首揭所得稅法第一百一十條規定處罰之適用。又原告帳務事宜均委由記帳業者並敦聘會計師查核簽證，何以記帳業者胡亂作帳導致有虛報成本費用情形，原告實無法知悉，絕非故意逃漏稅捐。至被告指摘虛列交際費及職工福利部分，蓋原告之交際應酬有由負責人、職員或工地主管取得憑證，大北京北方餐館及美惠服飾店負責人能否記憶其確無交易往來，倘無往來原告何能取得該等商號交付之憑證等語。

（四）查原告本年十二月三十一日無成本憑證，虛列工程什支三、二八五、六００元，已逐一就其帳證查核論駁於復查及訴願決定；次查，經稽徵機關依同業利潤標準核定所得額後，嗣後發現虛列進貨成本，始有首揭財政部函釋與原核定所得額比較核算短漏報所得額之適用規定（即第二次核定之案件），核與本案查核時即已查獲其確有虛列成本之事實並無原核定所得額可資比較之情形不同，原告比附援引，自有不合；又行政罰雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件，原告應注意能注意，而不注意，縱由記帳業者亂作帳致有虛列成本費用之事實，依司法院大法官會議釋字第二七五號解釋仍需以過失為其責任條件，原告以非故意希圖免責，於法未合；末查，原告本年十二月三十一日帳載交際費三００、０００元、職工福利七三、０００元，原處分查核時並未附憑證（詳原卷一五六頁），事後經被告函請其說明（詳原卷一四四頁），始補提示美惠服飾店及大北京北方餐館等商號與帳載日期不合及補填載或無抬頭之免用統一發票或部分二聯式統一發票供查（詳原卷一四三頁至一三九頁），其中美惠服飾店負責人謝美惠至被告機關接受調查，筆錄第三問答「所賣服飾為女裝，沒有男裝，且以時裝居多」、第六問答「同一款式所陳列服飾最多存量一或二件」、第十問答「是本人的收據，但金額與品名不符，本服飾店沒有賣出那麼多的工作服」（註：每張收據上記載１００件工作服）、第十一問答「…記得廖小姐曾經向我要空白收據三張，因為是熟客，我不好意思拒絕」。另大北京北方餐館負責人黃耀輝至被告機關接受調查，筆錄第三問答「本小吃部係經營麵食類…」、第四問答「主要客戶是三五好友或零星客人」（註：每張收據上記載三至十二桌），第九問答「可能他來消費，但金額不多，向當時會計小姐索取空白收據」（詳原卷一一八至一二三頁）。按原告帳載費用日期及每張收據上記載數量與該等商號規模及經營常態以觀，美惠服飾店既以出售時裝為業，三張收據上載明銷售工作服一百件，顯不合常情；再按，大北京北方餐館係經營一般麵食餐館，四張收據上記載消費數量分別為三、八、十二、十二桌，縱該商號有足夠營業場所，其有實際消費行為應非負責人所無記憶，況原告帳列費用日期為本年十二月三十一日（營利事業年度結算日），被告查帳發現其帳載無憑證時，始補提示異於帳載日之普通收據或部分二聯式統一發票，其無交易事實至臻明確，原告執詞主張，仍屬卸責辯駁之詞，委無足採。基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請判決如訴之聲明。

理由

一、原告經合法通知，未於言詞辯論期日到庭，核無民事訴訟法第三百八十六條各款所列之情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。

二、按「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第七十一條第一項及第一百十條第一項所明定。次按「營利事業所得稅結算申報案件，經稽徵機關依同業利潤標準核定所得額後，嗣後如發現有虛列進貨成本情事，如與原核定所得額比較尚無短漏所得額，應不適用所得稅法第一百十條規定處罰。」為財政部六十六年七月五日台財稅第三四三三四號函釋在案。

三、本件原告八十九年度營利事業所得稅結算申報，列報全年所得額一、八九九、三０八元，經被告按同業利潤標準核定五、九八二、一七一元，應補稅額一、０二０、七一五元，並就其漏報所得額三、六五八、六００元，按所漏稅額九一四、六五０元處一倍罰鍰九一四、六００元（計至百元止）等情，有原告該年度結算申報書、處分書等附原處分卷可稽（見原處分卷第九八、九九頁、一一七頁），堪信為真實。

四、原告雖主張營利事業所得稅結算申報案件，經稽徵機關依同業利潤標準核定所得額後，嗣後如發現有虛列進貨成本情事，如與原核定所得額比較尚無短漏所得額，應不適用所得稅法第一百十條規定處罰，有首揭財政部台財稅第三四三三四號函釋明文規定，本案經被告機關以同業利潤標準核定所得額，依上開函釋應無首揭所得稅法第一百一十條規定處罰之適用。又原告帳務事宜均委由記帳業者並敦聘會計師查核簽證，何以記帳業者胡亂作帳導致有漏報成本費用情形，原告實無法知悉，絕非故意逃漏稅捐。至被告指摘虛列交際費及職工福利部分，蓋原告之交際應酬有由負責人、職員或工地主管取得憑證，大北京北方餐館及美惠服飾店負責人能否記憶其確無交易往來，倘無往來原告何能取得該等商號交付之憑證云云。

五、按財政部六十六年七月五日台財稅第三四三三四號函釋內容係謂：「營利事業所得稅結算申報案件，經稽徵機關依同業利潤標準核定所得額後，嗣後如發現有虛列進貨成本情事，如與原核定所得額比較尚無短漏所得額，應不適用所得稅法第一百十條規定處罰。」準此，經稽徵機關依同業利潤標準核定所得額，嗣後發現虛列進貨成本，始有上揭財政部函釋與原核定所得額比較核算短漏報所得額之適用規定（即第二次核定之案件）。惟查本件查核時即已查獲原告確有虛列成本之情事，自無原核定所得額可資比較之情形不同，原告比附援引，顯有誤會而非可取。次查行政罰並不以出於故意為必要，其有過失者仍具責任條件，此觀司法院釋字第二七五號解釋自明。又「債務人之代理人或使用人，關於債之履行有故意或過失時，債務人應與自已之故意或過失負同一責任。」（民法第二百二十四條第一項前段參照）。本件原告雖主張其帳務均委由記帳業者並敦聘會計師查核簽證，何以記帳業者胡亂作帳導致有虛報成本費用情形，原告實無法知悉，絕非故意逃漏稅捐云云，惟其成本費用有否虛列，原告為營利事業自應予注意，亦非不能注意，而不注意，縱係記帳業者亂作帳致有虛列成本費用之情事，要難謂無過失，依司法院釋字第二七五號解釋仍難免其責任，原告以非故意希圖免責，要非可取。另查，原告本年十二月三十一日帳載交際費三００、０００元、職工福利

七三、０００元，原處分查核時並未附憑證（見原處分卷第一五六頁），嗣經被告函請其說明（見原處分卷第一四四頁），始補提示美惠服飾店及大北京北方餐館等商號與帳載日期不合及補填載或無抬頭之免用統一發票或部分二聯式統一發票供查（見原處分卷第一四三頁至第一三九頁），其中美惠服飾店負責人謝美惠至被告機關接受調查，筆錄第三問答「所賣服飾為女裝，沒有男裝，且以時裝居多」、第六問答「同一款式所陳列服飾最多存量一或二件」、第十問答「是本人的收據，但金額與品名不符，本服飾店沒有賣出那麼多的工作服」（註：每張收據上記載１００件工作服）、第十一問答「…記得廖小姐曾經向我要空白收據三張，因為是熟客，我不好意思拒絕」。又大北京北方餐館負責人黃耀輝至被告機關接受調查，筆錄第三問答「本小吃部係經營麵食類…」、第四問答「主要客戶是三五好友或零星客人」（註：每張收據上記載三至十二桌），第九問答「可能他來消費，但金額不多，向當時會計小姐索取空白收據」（見原處分原卷第一一八至第一二三頁）。按原告帳載費用日期及每張收據上記載數量與該等商號規模及經營常態以觀，美惠服飾店既以出售時裝為業，三張收據上載明銷售工作服一百件，顯不合常情；再按，大北京北方餐館係經營一般麵食餐館，四張收據上記載消費數量分別為三、八、十二、十二桌，縱該商號有足夠營業場所，其有實際消費行為負責人要難無所記憶，況原告帳列費用日期為該年十二月三十一日（營利事業年度結算日），被告查帳發現其帳載無憑證時，始補提示異於帳載日之普通收據或部分二聯式統一發票，其無交易事實至臻明確，原告雖謂倘無往來原告何能取得該等商號交付之憑證云云，惟取得收據之原因甚夥，證人已證稱係索取空白收據已如上述，原告之主張，仍無足採。從而，原處分按同業利潤標準核定

五、九八二、一七一元，應補稅額一、０二０、七一五元，並就原告漏報所得額

三、六五八、六００元，按所漏稅額九一四、六五０元處一倍罰鍰九一四、六００元（計至百元止），核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告就罰鍰部分訴請予以撤銷，核無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百十八條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段、民事訴訟法第三百八十五條第一項前段，判決如主文。

臺 中 高 等 行 政 法 院 第 二 庭審 判 長 法 官 王 茂 修

法院書記官 朱 敏 諄