臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)94年度訴更一字第00007號

• 裁判案由: 營業稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)
• 裁判日期: 94 年 05 月 25 日

臺中高等行政法院判決
94年度訴更一字第00007號
原　　　告　黃金展即金展工業社
訴訟代理人　乙○○
被　　　告　財政部臺灣省中區國稅局
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　丙○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國91年10月17日台財訴字第0900040697號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決後，經最高行政法部分廢棄發回，本院判決如下︰
主 文
訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於違反稅捐稽徵法第四十四條處罰鍰新台幣貳拾壹萬壹仟壹佰伍拾元部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
本審及發回前上訴審之訴訟費用除確定部分外，由原告負擔二分之一，其餘由被告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告於民國84年11月至87年3月間銷售貨物，
涉有未依規定開立發票予實際買受人台福塑膠有限公司（下稱台福公司），而跳開發票予台福公司之下游貿易商「理捷企業股份有限公司」等十九家營業人，銷售額計新台幣（下同）17,758,296元，稅額887,915元；又於84年11月至85年7月間向義成工業社等營業人進貨時，未依規定取得進項憑證金額計4,222,998元，稅額211,150元；且於同年月間，銷售予台福公司，漏開發票及漏報銷售金額計4,222,998元，稅
額211,150元。案經法務部調查局台中市調查站（下稱台中
市調查站）查獲，並通報彰化縣稅捐稽徵處（下稱原處分機關），經審理認違章成立，乃就其未依規定給與憑證（跳開）及未依規定取得憑證（漏進）部分，分別處5%罰鍰各為
887,915元及211,150元。另漏開發票部分，除核定補徵營業稅額211,150元外（未補報繳），並按所漏稅額211,150元處五倍罰鍰計1,055,700元（計至百元止），惟同時涉及行為
罰（未依規定給與憑證）及漏稅罰部分，依財政部85年4月
26日台財稅第851903313號函釋意旨，擇一從重處罰。原告
不服，申請復查結果，未獲變更，循序提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。經本院判決後，原告不服，提起上訴，經最高行政法院判決將違反稅捐稽徵法第44條罰鍰部分廢棄，發回本院更為審理。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分關於違反稅捐稽徵法第44條處罰鍰887,915元及211,150元部分均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：
㈠原告主張之理由：
⒈原告為一殷實工人，銷售與各買受人時，均依規定開立發票與直接買受人，當時之買受人有驗收程序及開立貨款支票與原告，如此應無任何違章漏稅情事。又原告與義成工業社乙○○為姊夫妹婿關係；與東瑩工業社林坤達為姐夫內弟關係，基於親屬及家鄉團體精神，黃金展至台福公司領貨款時，常代替乙○○、林坤達領回其貨款，故將由其代領貨款全列為原告漏進漏銷實與事實不符，又不明瞭鄉下人代領錢之經驗原則。
⒉原告因遭限制出境，已就211,150元部分向法務部行政執
行署台中行政執行處辦理分期繳納。
⒊原告雖介紹義成工義社至台福公司承包工作，但與上開公司代表人具親戚關係，且原告先前因義成工業社提攜而進入塑膠射出代工行業，原告為回報義成工業社，並不會賺取差價。義成工業社僅透過原告向台福取得訂單而已，不應被裁罰。
⒋跳開發票部分應從一重裁罰，分開處罰，原告無法繳納。㈡被告答辯之理由：
⒈按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得．．．應就其未給與憑證、未取得憑證．．．經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第44條所明定。又按「關於營業人進貨未依規定取得進貨憑證，並於銷貨時漏開統一發票之漏進漏銷案件，其銷貨漏開統一發票，同時觸犯稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第五十一條第三款規定部分，應依本部八十五年四月二十六日台財稅第八五一九○三三一三號函釋採擇一從重處罰。至其進貨未依規定取得進貨憑證部分，仍應依稅捐稽徵法第四十四條規定處罰。」財政部85年6月19日
台財稅第850290814號函釋在案。
⒉有關跳開發票部分：原告於84年11月至87年3月間銷售貨
物，涉嫌跳開發票予實際買受人台福公司之下游貿易商「理捷企業股份有限公司」等十九家營業人，銷售額計
17,758,296元，案經台中市調查站查獲，並通報原處分機關，經審理違章成立，初查乃就查明未依規定給與憑證金額17,758,296元，處百分之五罰鍰為887,915元。原告不
服，申經原行政處分機關復查決定以，據原告89年4月12
日於台中市調查站談話筆錄陳稱：「．．．83年底經朋友介紹，開始接受台福公司下單．．．主要客戶有台福、群福．．．其中以台福為最大客戶。本工業社向台福公司請款．．．每個月初匯整前一個月的成品驗交單，核算出金額，並將本工業社的空白統一發票交付給台福公司會計小姐．．．而統一發票則委由該公司會計小姐開立．．．該清單中屬於『台福公司』下單出貨廠商，並利用本工業社跳開或溢開發票之廠商計有：理捷企業股份有限公司、順賢有限公司、緯承股份有限公司、雙越國際股份有限公司、速必樂有限公司、得順運動器材有份公司、泉威貿易有限公司、敘豐國際有限公司、唐儀實業有限公司、鈺銓企業有限公司、海王星興業股份有限公司、晨嵐股份有限公司、台灣墩腳有限公司、聯新開發股份有限公司、統輪企業有限公司、嘉圳企業有限公司、頂緯實業有限公司、營祐企業有限公司及均康有限公司等公司，經核算台福公司利用我工業社統一發票跳開發票總金額為二千四百四十二萬六千一百三十九元．．．台福公司均以支票付款．．．而我收取支票後，即由我在彰化區漁會信用部的帳戶。」又據原告於89年11月14日在原處分機關所作談話筆錄稱：「年代久遠，資料均已遺失，無法提供資料供貴處查核。法務部台中調查站核認之本公司跳開發票銷售額．．．有部分係．．．與台福塑膠公司下游廠商直接交易，並非跳開，我將．．．於八十九年十一月二十三日前提供貴處憑辦．．．。」並同意如未依限提供相關資料，則由原處分機關依案關資料逕行核認。又其於同年12月8日所作之談
話筆錄：「金展工業社八十四年八、九、十、十一月份及八十五年三、四、五、七月份之廠商帳款簡表所記載之發票金額大於本社實際開立發票金額，係因台福塑膠有限公司下單給本社之訂單，部分實為本工業社介紹義成工業社等商號與台福公司交易，接受台福委託從事塑膠製品加工，而該部分，因義成工業社等商號均委託我向台福公司請款，所以廠商帳款簡表記載之發票金額，實際上係包括義成工業社等商號代工而開立給台福公司之發票金額，因該等商號均為本人之親戚所開設，所以均未收取佣金及從中賺取差額．．．帳載款金額及發票金額均無誤，惟其中金額之誤差是屬不良品扣款。」及起訴書附件台福公司─跳開發票金額統計表編號18載明：廠商名稱金展工業社，跳開發票金額24,426,139元，且前揭台福公司負責人李丁福、員工何月梅等人，業經台灣台中地方法院檢察署以89年度偵字第11614號起訴書依法提起公訴在案。證諸所陳，
原告並無直接銷售貨物與「理捷企業股份有限公司」等十九家營業人之事實，卻開立發票予該等八家營業人，顯已違法，原告稱無違章情事，應不足採。原處分機關依前揭違章證物暨獲案資料查核原告跳開發票部分，因84年1月
至10月合計金額6,558,360元，已逾五年核課期間，未予
裁罰，餘自84年11月至87年3月止，未依規定給與憑證（
跳開發票）金額為17,758,296元，按稅捐稽徵法第44條規定，處罰鍰887,915元，並無違誤。
⒊有關未依規定取得進項憑證部分：原告於84年11月至85年7月間向義成工業社等營業人進貨，金額計4,222,998元，未依規定取得進項憑證，案經台中市調查站查獲，並通報原行政處分機關，經審理違章成立，初查乃就查明未依規定取得進項憑證銷售額計4,222,998元，處百分之五罰鍰
為211,150元，復查及訴願遞予維持，並無不當。
理 由
一、按本件原告原以彰化縣稅捐稽徵處為被告，而行政院89年6
月16日台89財17557號函，將原財政部各地區國稅局委託各
直轄市及縣（市）政府所屬稅捐稽徵處代徵之營業稅，自92年1月1日起，由各該國稅局自行稽徵，本件業務已由被告財政部台灣省中區國稅局承接；又被告之原代表人為許虞哲，於93年8月3日變更為甲○○，並具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許，合先敘明。
二、按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得．．．，應就其未給與憑證、未取得憑證．．．，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第44條所明定。次按「稅捐稽徵法第四十四條規定係屬行為罰，營業稅法第五十一條第三款及第五款之規定係屬漏稅罰。兩者處罰之條件固不盡相同，惟稅捐稽徵法第四十四條與營業稅法第五十一條第三款之情形，通常以『漏開或短開統一發票』致生短報或漏報銷售額之結果，又稅捐稽徵法第四十四條與營業稅法第五十一條第五款之情形，亦皆以『應自他人取得統一發票而未取得』致以不實發票生虛報進項稅額之結果，稅捐稽徵法第四十四條係就未達漏稅階段之違規為處罰，營業稅法第五十一條第三款或第五款則係對已達漏稅階段之違規為處罰，祗依營業稅法第五十一條第三款或第五款規定處罰鍰已足達成行政上之目的，勿庸二者併罰。」亦經改制前行政法院84年9月份第1次庭長評事聯席會議決議在案。又按「納稅義務人違反作為義務而被處行為罰，僅須其有違反作為義務之行為即應受處罰；而逃漏稅捐之被處漏稅罰者，則須具有處罰法定要件之漏稅事實方得為之。二者處罰目的及處罰要件雖不相同，惟其行為如同時符合行為罰及漏稅罰之處罰要件時，除處罰之性質與種類不同，必須採用不同之處罰方法或手段，以達行政目的所必要者外，不得重複處罰，乃現代民主法治國家之基本原則。是違反作為義務之行為，同時構成漏稅行為之一部或係漏稅行為之方法而處罰種類相同者，如從其一重處罰已足達成行政目的時，即不得再就其他行為併予處罰，始符憲法保障人民權利之意旨。本院釋字第三五六號解釋，應予補充。」復為司法院釋字第503號解釋在案。
三、關於未依規定取得進項憑證部分：
㈠本件原告於84年11月至85年7月間向義成工業社等營業人進
貨，涉有未依規定取得進貨憑證，同期間銷售貨物予台福公司，漏開發票及漏報銷售額計4,222,998元，稅額211,150元，案經台中市調查站查獲，並通報原處分機關，經審理違章成立，乃核定補徵營業稅211,150元，並就查明未依規定取
得進項憑證銷售額計4,222,998元，處百分之五罰鍰211,150元。原告雖為上開主張，然原告所稱與義成工業社乙○○及東瑩工業社林坤達係親屬關係，常代替乙○○、林坤達至台福公司領取其貨款，故將代領貨款全列為原告漏進漏銷實與事實不符，又不明瞭代領貨款之經驗原則乙節。查義成工業社負責人乙○○分別於台中市調查站之調查筆錄及彰化縣稅捐稽徵處消費稅課之談話筆錄，已自承台福公司向其下單，均透過原告，台福公司以傳真出貨單的方式下單給「金展工業社」委託代工，原告再以電話通知其生產（見原處分卷第98頁，89年4月20日台中市調查站調查筆錄），訂單均透過
金展工業社黃金展接洽，而貨品則是本人親自送往台福公司指定之場所，有跳開發票（見原處分卷第94頁彰化縣稅捐稽徵處消費稅課查緝股談話筆錄），足見本案原告將台福公司部分交易，轉由義成工業社等代工，確未依規定取得進項憑證，且同期間同額銷售與實際買受人台福公司時，漏未開立發票，違章事證明確。另原告於原處分機關查核時所檢附之明細表及義成工業社、東瑩工業社84年11月至85年7月之發
票影本並稱委託黃金展代為向台福公司請款部分。查原告提供之前揭發票金額與原告漏開發票金額並不相符，又東瑩工業社之貨款請領，據其負責人林坤達分別於台中市調查站之調查筆錄及原處分機關消費稅課之談話筆錄認諾，該工業社之貨款，係由台福公司開立支票支付貨款，無委由原告代收貨款之情事，且據查獲有關資料中之扣押物編號：玖─六五、玖─一０一、玖─五六、玖─二五、玖─七六廠商帳款簡表中，由原告所請領之貨款金額除經原告簽收外，並經確認無誤，而該等扣押證物中，並無任何註記代收義成工業社等營業人貨款之字樣。而台福公司向原告下單，並委託原告向義成工業社等營業人訂貨，且台福公司亦將貨款交付原告，縱然所稱未賺取差價，但依獲案資料及行為時營業稅法第3
條第3項第3款規定，營業人以自己名義代為購買貨物交付與委託人者，視為銷售貨物。故原告有漏銷之違章情事，亦足以認定。綜上所述，原告此部分主張，尚非可採。原告未依規定取得進貨憑證，同期間銷售貨物予台福公司，漏開發票及漏報銷售額計4,222,998元之事實，堪以認定。
㈡本件原告於84年11月至85年7月向義成工業社等人進貨，金
額計4,222,998元，未依規定取得進項憑證，且同期間同額
銷售與台福公司，漏開發票及漏報銷售額計4,222,998元，
稅額211,150元，原處分機關乃按所漏稅額擇一從重處罰按
所漏稅額依行為時營業稅法第51條第3款規定處5倍罰鍰計
1,055,700 元外，並就上開同一未依規定取得進項憑證銷售額計4,222,998元部分，復依稅捐稽徵法第44條規定處百分
之五罰鍰計211,150元，雖非無見。惟查本件原告於84年11
月至85年7月向義成工業社等人進貨，金額計4,222,998元，未依規定取得進項憑證，且同期間同額銷售與台福公司，漏開發票及漏報銷售額計4,222,998元，既係符合行為時營業
稅法第3條第3項第3款所規定營業人以自己名義代為購買貨
物交付與委託人之情形，則就此部分整體觀察，原告之行為同時違反稅捐稽徵法第44條規定未依規定取得進項憑證，及未依規定給與他人憑證，與行為時營業稅法第51條第3款漏
報銷售額之規定，無法加以分割看待，依改制前行政法院84年9月份第一次庭長評事聯席會議決議及司法院釋字第503號解釋意旨，僅須擇一從重處罰，已足達成行政之目的，即不得再就其他行為併予處罰。至被告援引財政部85年6月19日
台財稅第850290814號函釋，認應予併罰，惟該函釋係指營
業人進貨與銷貨之行為不同時，有其適用，本件原告之上開行為已如前述，並無該函釋之適用。從而，原處分機關除對原告處漏稅罰外，另就未依規定取得進項憑證部分予以併罰，核有違誤，復查決定及訴願決定未予詳查，遞予維持，亦有未合，原告執此指摘，為有理由，本院自應將此部分之訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷，以資適法。
三、關於跳開發票部分：
㈠原告於84年11月至87年3月間銷售貨物，涉嫌跳開發票予實
際買受人台福公司之下游貿易商理捷企業股份有限公司等十九家營業人，銷售額計17,758,296元，案經台中市調查站查獲，並通報原處分機關，經審理違章成立，被告乃就查明未依規定給與憑証金額17,758,296元，處百分之五罰鍰為
887,915元。原告雖為前開主張，惟據原告89年4月12日於台中市調查站談話筆錄陳稱：「．．．八十三年底經朋友介紹，開始接受台福公司下單．．．主要客戶有台福、群福．．．，其中以台福為最大客戶。本工業社向台福公司請款，．．．每個月初匯整前一個月的成品驗交單，核算出金額，並將本工業社的空白統一發票交付給台福公司會計小姐，．．．而統一發票則委由該公司會計小姐開立，．．．該清單中屬於『台福公司』下單出貨廠商，並利用本工業社跳開或溢開發票之廠商計有：理捷企業股份有限公司、順賢有限公司、緯承股份有限公司、雙越國際股份有限公司、速必樂有限公司、得順運動器材有份公司、泉威貿易有限公司、敘豐國際有限公司、唐儀實業有限公司、鈺銓企業有限公司、海王星興業股份有限公司、晨嵐股份有限公司、台灣墩腳有限公司、聯新開發股份有限公司、統輪企業有限公司、嘉圳企業有限公司、頂緯實業有限公司、營祐企業有限公司及均康有限公司等公司，經核算台福公司利用我工業社統一發票跳開發票總金額為二千四百四十二萬六千一百三十九元。．．．台福公司均以支票付款，．．．而我收取支票後，即由我在彰化區漁會信用部的帳戶。」（見原處分卷第79頁），又據原告於89年11月14日在原處分機關所作談話筆錄稱：「年代久遠，資料均已遺失，無法提供資料供貴處查核。法務部台中調查站核認之本公司跳開發票銷售額，．．．有部分係．．．與台福塑膠公司下游廠商直接交易，並非跳開，我將．．．於八十九年十一月二十三日前提供貴處憑辦，．．．。」並同意如未依限提供相關資料，則由原處分機關依案關資料逕行核認（見原處分卷第102頁）。又其於同年12月8日所作之談話筆錄：「金展工業社八十四年八、九、十、十一月份及八十五年三、四、五、七月份之廠商帳款簡表所記載之發票金額大於本社實際開立發票金額，係因台福塑膠有限公司下單給本社之訂單，部分實為本工業社介紹義成工業社等商號與台福公司交易，接受台福委託從事塑膠製品加工，而該部分，因義成工業社等商號均委託我向台福公司請款，所以廠商帳款簡表記載之發票金額，實際上係包括義成工業社等商號代工而開立給台福公司之發票金額，因該等商號均為本人之親戚所開設，所以均未收取佣金及從中賺取差額。．．．帳載款金額及發票金額均無誤，惟其中金額之誤差是屬不良品扣款。」（見原處分卷第101頁），而台灣台中地方
法院檢察署89年度偵字第11614號起訴書附件台福公司─跳
開發票金額統計表編號18載明：廠商名稱金展工業社，跳開發票金額24,426,139元（見原處分卷第138頁），且前揭台
福公司代表人李丁福、員工何月梅等人，業經台灣台中地方法院檢察署檢察官以89年度偵字第11614號起訴書依法提起
公訴在案（見原處分卷第139頁至第142頁）。足證原告並無直接銷售貨物與「理捷企業股份有限公司」等19家營業人之事實，卻開立發票予該等8家營業人，顯已違法，原告所主
張無違章情事，應不足採。原處分機關依前揭違章證物暨獲案資料查核原告跳開發票部分，因84年1月至10月合計金額
6,558,360元，已逾五年核課期間，未予裁罰，其餘自84年
11月至87年3月止，未依規定給與憑證（跳開發票）金額為
17,758,296元，依稅捐稽徵法第四十四條規定，處罰鍰
887,915元，並無不合。
㈡又原告跳開發票並未因逃漏營業稅而被依行為時營業稅法裁處漏稅罰，業據兩造陳明在卷。又此部分與前開裁處
1,055,700元之罰鍰不相關聯，此部分並無擇一從重處罰之
問題。原處分機關就原告跳開發票部分，依稅捐稽徵法第44條處罰鍰887,915元，核無違誤，復查決定及訴願決定遞予
維持，亦無不合，原告仍執前詞就此部分訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
四、據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第195條第1項、第104條，民事訴訟法第79條，判
決如主文。
中　　華　　民　　國　　94　　年　　5　　 月　　25　 日
第三庭審判長法 官　沈　應　南
法 官　許　武　峰
法 官　林　秋　華
中　　華　　民　　國　　94　　年　　5　　 月　　25　 日
書記官　王　百　全