臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)96年度訴字第00439號

• 裁判案由: 營利事業所得稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)
• 裁判日期: 96 年 12 月 20 日

臺中高等行政法院判決
96年度訴字第00439號
原　　　告　舜鵬科技股份有限公司
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　林思寧　會計師
被　　　告　財政部臺灣省中區國稅局
代　表　人　乙○○
訴訟代理人　丙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年8月2日台財訴字第09600285710號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告民國（下同）92年度營利事業所得稅結算申報，原列報研究與發展之支出--研究發展單位專門從事研究發展工作全職人員之薪資新台幣（下同）5,903,122元及
可抵減稅額1,770,937元，經被告初查以其與公司研究與發
展及人才培訓支出適用投資抵減辦法第2條第1項第1款規定
不符，乃分別核定0元，應補稅額1,770,937元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造之聲明：
㈠原告聲明：求為判決：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：求為判決駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：
㈠原告部分：
⒈原告是專門製造也是全球第三個能生產線切割機與CNC
放電加工機所需要之心臟--PC-Base控制器。國內之生
產其他工具機如切削中心機、研磨機、車床機等公司所採用之數值控制器，皆是向日本於我國台中工業區所設立之台灣發那科股份有限公司購買，少部份是日本三菱公司、德國西門子公司，國內無廠商生產提供。而線切割機所需之數值控制器，瑞士與日本廠商除了自用外決不銷售第三國，所以全世界之線切割機市場向來由瑞士與日本品牌所瓜分。國內廠商因無法取得數值控制器，而不能生產線切割機也失去國際競爭機會。原告代表人甲○○於64年創立關係企業慶鴻機電工業股份有限公司（以下簡稱慶鴻公司），從事傳統放電加工機之製造，有感線切割機之數值控制器一直無法取得，於是從72年與工研院合作開發控制器（以13塊主機版組成），開發控制器有三要項即各電路版之設計與操作機械之軟體系統，再與關係企業慶鴻公司製造之機械本體整合使機電相容。慶鴻公司76年便使用原告開發之PC-Base控制器
，也推出國內第一台線切割機而榮獲外貿協會優良產品設計獎。但因體積龐大，諸多相關技術無法克服如切割之精密度、速度與研發人才難尋，而暫停後續研發計畫而無法商品化。近年由於放電加工機市場同業削價競爭激烈，原告思考未來發展與市場產品需求，逐於83年成立舜鵬科技股份有限公司，繼續研發PC-Base控制器，
歷經5年心血從零到雛型到商品化，從13塊主機版研發
成3塊，而被市場接受有所成就，為維持此一競爭優勢
原告唯有長期而持續投入研發經費，是而原告92年度營利事業所得稅結算申報，所列報研究與發展支出台幣5,903,122元，確實為原告所投入研發人員之薪資費用，
應予全額認定。
⒉被告以原告係從事其他金屬加工用機械製造業務（此分類是主管機關分類並不適合原告產品）而以計畫中字號E000000-0、E881202、E910752等3案，並非92年度之研究發展項目，又E910752係配合慶鴻公司修改功能，另E890401為舊產品衹重新修改軟體，另依原告所提示之研究計畫書及部分研發人員之研究紀錄所載而論定原告其研究目標及重點不符合規定，及依研發人員職位說明書所載某些涉及從事設變既有產品，協助現場製造問題之處理。改良既有產品技術之教導，硬體改善，IC更改設計變更，硬體測試修改，支援現場改善不良率，圖面及技術資料管理等，而片面論定原告研發人員非屬全職研發人員，否准抵減。公司是以營利為目的，今之市場趨勢是以客戶為導向，研發之商品如不為市場所接受，公司就必須退出市場，是也失去研發意義。原告是依公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法第2條所
支出之下列費用：
⑴研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。原告已依法令申報並依規定檢附有關證明文件，送請主管機關核定其數額，主管機關如對原告申報之支出內容或相關事項有疑義，可洽各中央目的事業主管機關協助認定，另促進產業升級條例第6條第4項規定投資抵減適用範圍應考慮各產業實際能力水準，但被告未依上述規定辦理，而核定原告可抵減稅額為零，已違背行政程序法第8條及第10條規定。
⑵被告以計畫中案號E000000-0、E881202及E910752等3案，並非92年度之研究發展項目，否准抵減。惟原告研發計畫書之開發日期是預計之日期，實務上可能因技術無法突破或開發其他案件，而延後中斷或開發失敗而無成果，所以原告92年度所提報之3件研發案，
是以研發成果報告書之產出時點來認定，如該研究發展案無成果，便無報告書，至於案號E890401，非祇
是修改軟體，而是配合工研院之EPCIO大幅度新增加
所提供之軟體技術。
⑶原告研發人員皆為全職之研發人員，沒有從事與研發作業無關之工作，研發人員之培養，原告從完全付出到可回饋公司，短者二年長者五年，因而職務內容說明書所示，是居於此職位之研發人員所必須負起之責任。也唯有如此才可能培養出可用之研發人員，勿因用辭與文字用法之不同而否准抵減，此可參閱李賢良94年度與95年度取得之專利證書。
⑷職位說明書上所謂A、設變既有產品，協助現場製造
問題之處理，支援現場改善不良率，是符合研究與發展及人才培訓支出，適用投資抵減辦法第2條，所謂
研究與發展支出包括改善制程所支費用。B、改良既
有產品，技術之教導，IC更改設計變更，硬體測試修改，修改設變圖面，亦符合研發人才抵減第2條所謂
研究新產品或新技術（軟體系統與IC元件），改進提供勞務技術（軟體系統與IC元件）及改善製程所支出費用。C、修改設變圖面與圖面及技術資料管理，亦
符合規定，而鄭雅箕是從事原型機（數值控制器）之開發與電路版之設計，改進缺失，變更改良與保管所有機密圖面，本是其工作之一，非是祇從事圖面資料管理。原告所申報研發人員李賢良、陳棟樑、趙仁成、鄭雅箕、陳文賢等人是編置於研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員，並無從事其他非關研究發展之工作，研發部門之工作可分長期性目標與經常性之工作，經常性之工作成果如92年度發文記錄，將日常研發成果行文備查。長期性目標如研究紀錄簿，，此為研發人員陳棟樑、李賢良、鄭雅箕、趙仁成、陳文賢等人92年度研究記錄簿全部資料，此是佐證原告研發人員之工作範圍廣泛，互有關聯，非祇是上述之工作。
⑸原告歷年來能有高度成長與維持高毛利率與獲利能力皆因擁有優秀之研發團隊，時時提昇數值控制器之技術能力，方能獨占國內市場能與國外品牌分庭抗禮。⒊總之，促進產業升級條例中，有關研發投資抵減的獎勵是政府要鼓勵企業研究基礎生產技術，以便邁向技術密集產業，所以研發工作是長期性、持續性，基礎的工作，有時不一定會有研發成果或即時產生利潤，但企業如不投入研發經費，勢必無法存活於此全球化之競爭市場，偉大發明家愛迪生之燈炮商品化後亦歷經無數次之改良設變始趨於實用，微軟公司亦持續創新改良其軟體版本，INTEL公司之CPU亦持續演進，原告數值控制器也需時時改良，創新其系統軟體與IC元件，不斷提昇機械之切割速度，精密度使機械操作人性化，也唯有如此才能享有優渥利潤與競爭優勢，繳納更多稅捐，回饋國家、社會。原告一向秉持誠信原則，不吝投入研發經費經營事業，請主管機關依事實客觀認定企業有無真正從事研發工作，非是形式上之認定，而要原告一再提供極詳細或機密之資料供查核，後又否准抵減，使原告賴以競爭之技術優勢暴露而承擔極大風險；又花費重大人力、物力於復查、訴願、行政救濟上。
㈡被告部分：
⒈按「公司得在投資於研究與發展及人才培訓支出金額35﹪限度內，自當年度起5年內抵減各年度應納營利事業
所得稅額。」、「本辦法所稱研究發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。」分別為促進產業升級條例第6條第2項及公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法第2條第1項第1款所明定。
又「公司依88年12月31日修正促進產業升級條例第6條
第2項及公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減
辦法相關規定，適用投資抵減之支出內容、認列原則及應檢附之文件，如附表。
項目：
壹、研究與發展支出：
認定原則：
一、研究與發展支出係指公司為研究新產品、新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之費用。
二、公司從事研究與發展需研提具體研究計畫，稅捐稽徵機關於查核時，應就公司檢附之證明文件，核實認定是否屬研究與發展之範圍，尚不以有無研發成果為認定之依據。
……
應檢附之證明文件
一、研究與發展計畫書與報告或紀錄、研發流程圖、參與研究人員完整之工時紀錄、研發費用申報明細表及研發項目列示領料及用料之有關紀錄等相關資料。
……
項目：
一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資認定原則：
一、研究發展單位係指專門從事研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程之單位而言，其名稱、組織層級及數量不限。查核時應就公司申報所檢附之證明文件，查明是否屬研究與發展之範圍，作為認定之依據。
二、專門從事研究發展工作之全職人員，係指配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，包括研究發展單位之主管及該單位內直接參與研發專案進行之各階主管在內。但研究發展單位之其他行政、助理、市場調查、統計及管制人員及其主管，則非屬專門從事研究發展工作全職人員之範圍。應檢附之證明文件：
一、公司之組織系統圖、研究單位配置平面圖及研究人員名冊（應註明姓名、部門別、學經歷、職稱、職掌、擔任工作細項、在職期間、全年薪資總額），年度研究計畫及報告或研究計畫及紀錄等相關資料。」為公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法審查要點第1點及附表項目壹所規定。
⒉原告係從事其他金屬加工用機械製造業務，92年度列報研究與發展之支出5,903,122元係研究發展單位專業研
究人員之薪資，被告初查以其所附研究發展案（共4案
分別為E000000-0、E881202、E910752、E890401）之研究計畫其中案號E000000-0、E881202、E910752等3案，其並非於92年度進行研究，又E910752係配合慶鴻公司
修改功能，另E890401為舊產品E890401修改軟體，另依其提示之研究計畫書、研發成果報告書及部分研發人員之研究紀錄所載，其研究目標及重點為設變既有程式及應客戶要求而改良或修改功能，其研發部門之工作內容係開發市場必要之例行性工作，核與前揭辦法規定不合，否准抵減。原告主張所列報適用投資抵減之研究發展支出均符合前揭辦法規定，並檢附組織圖、研發室配置圖、職位說明書、學歷證明、研究開發計畫書與紀錄及研發進度表等資料申請重核云云。查原告92年度列報研究發展單位李賢良等5名專門研究人員薪資5,903,122元，依首揭投資抵減辦法規定，應由原告提示各項研究計畫、研究紀錄或報告，以憑認定實際擔任研發工作人員及確有從事研發之事實。經就原告提示之資料查核，查研究開發計畫書僅填載案號、參與人員、起訖日期、費用預算及工作項目；而其內容係就既有程式及應客戶要求而改良或修改功能，為開發市場必要之例行性工作，並無具體及通盤性之研究內容、計畫及目標。另查所提示上開人員之職位說明書，其職務除新產品之軟硬體開發外，其餘職務尚包括李賢良從事設變既有產品、協助現場製造問題之處理；陳棟樑改良既有產品、技術之教導、顧客功能需求設計及問題處理；陳文賢硬體改善、IC更改設計變更、硬體測試修改、支援現場及改善不良率；鄭雅箕圖面及技術資料管理、修改設變圖面等。又查提示之研究紀錄簿僅為幾日或幾個月片段時間之紀錄，而非持續之研究紀錄；且依所提示研發成果表所載，僅E890401案其工作起訖日期有延續至92年7月20日外，其餘並均非於92年度進行研究。按促進產業升級條例有關研究發展適用投資抵減之立法精神，旨在鼓勵企業對生產技術之基礎研究與發展，以突破我國產業再邁向現代化技術密集產業之瓶頸，係指為開發新產品或新技術或對現有產品生產技術作重大突破所從事之研究工作，故對現有產品或技術之經常性改良、變更、補強等程序，以迎合客戶需求，並非研究發展獎勵範圍。又研究發展單位專門從事研究發展人員薪資，係指支付專門從事研究發展工作之全職人員薪資，惟所提示資料無法證明其從事人員確為專門從事研究發展工作之全職人員，本件原告並無確有符合促進產業升級條例所規定之研究發展事實，原核定否准抵減稅額，並無不合，復查乃予維持。財政部訴願決定亦持與被告相同之論見予以駁回。⒊原告訴訟意旨略謂：⑴公司是以營利為目的，市場趨勢是以客戶為導向，研發之商品如不為市場所接受，公司就必須退出市場，也失去研發意義。主管機關如對申報之支出內容或相關事項有疑義，可洽各中央目的事業主管機關協助認定，另促進產業升級條例第6條第4項規定投資抵減適用範圍應考慮各產業實際能力水準，但被告未依上述規定辦理，已違背行政程序法第8條及第10條
規定。⑵被告以計畫中案號E000000-0、E881202及E910752等3案，並非本年度之研究發展項目，否准抵減。惟原告研發計畫書之開發日期是預計之日期，實務上可能因技術無法突破或開發其他案件，而延後中斷或開發失敗而無成果，所以原告92年度所提報之3件研發案，是
以研發成果報告書之產出時點來認定，如該研究發展案無成果，便無報告書，至於案號E890401，非祇是修改
軟體，而是配合工研院之EPCIO大幅度新增加所提供之
軟體技術。⑶原告研發人員皆為全職之研發人員，沒有從事與研發作業無關之工作，因而職務內容說明書所示，係規範研發人員所必須負起之責任，勿因用辭與文字用法之不同而否准抵減，另請參閱李賢良之專利證書。⑷職位說明書上所謂設變既有產品，協助現場製造問題之處理，支援現場改善不良率，研究與發展支出包括改善制程所支費用、改良既有產品、技術之教導、IC更改設計變更、硬體測試修改、修改設變圖面，亦符合研究發展人才培訓投資抵減辦法第2條所謂研究新產品或新
技術，改進提供勞務技術及改善製程所支出費用，修改設變圖面與圖面及技術資料管理，而鄭雅箕是從事原型機之開發與電路版之設計，改進缺失，變更改良與保管所有機密圖面，本是其工作之一，非是祇從事圖面資料管理。原告所申報研發人員李賢良、陳棟樑、趙仁成、鄭雅箕、陳文賢等人是編置於研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員，並無從事其他非關研究發展之工作。95年12月工商時報內容指工研院號召業界投入更高階線切割之開發，乃原告代表人呼籲國內同業應保護數值控制器之技術擴散。為使容易瞭解原告產品，另附上慶鴻公司與原告之產品型錄。原告能有高成長及維持高毛利率與獲利能力皆因擁有優秀之研發團隊。促進產業升級條例中，有關研發投資抵減的獎勵是政府要鼓勵企業研究基礎生產技術，以便邁向技術密集產業，所以研發工作是長期性持續性基礎的工作，有時不一定會有研發成果或即時產生利潤，但企業如不投入研發經費，勢必無法存活於此全球化之競爭市場，原告數值控制器需時時改良，創新其系統軟體與IC元件，不斷提昇機械之切割速度，經密度使機械操作人性化，也唯有如此才能享有優渥利潤與競爭優勢。請撤銷原處分復查決定及訴願決定云云。
⒋按所得稅之稽徵係採量能課稅原則，惟為鼓勵企業對生產技術之基礎研究與發展，以突破我國產業再邁向現代化技術密集產業之瓶頸，方予訂定促進產業升級條例，以促使國內產業從事開發新產品或新技術或對現有產品生產技術作重大突破所從事之研究工作，故促進產業升級條例就研究發展所重視者係其研究發展之過程，不在於有無成果，而就其研究發展過程須有相關之事證以資佐證，故依首揭投資抵減辦法規定，應由原告提示各項研究計畫、研究紀錄或報告，以憑認定實際擔任研發工作人員及確有從事研發之事實。而公司係以客戶要求或是營業收入之增加為導向，尚非所過問之事項。故對現有產品或技術之經常性改良、變更、補強等程序，以迎合客戶需求，並非研究發展獎勵範圍。又促進產業升級條例第6條第4項所規定，應考慮各產業實際能力水準，係指公司所從事之研究發展有助於突破目前各產業之實際能力水準而言。就原告提示之資料，其中研究開發計畫書僅填載案號、參與人員、起訖日期、費用預算及工作項目；且其內容及職位說明書係就既有程式及應客戶要求而改良或修改功能，為開發市場之例行性工作，並無具體及通盤性之研究內容、計畫及目標。又所提示之研究紀錄簿僅為幾日或幾個月片段時間之紀錄，並非持續之研究紀錄，尚無法證明李賢良等5名確屬從事研究
發展工作之全職人員，亦無法證明確有符合促進產業升級條例所規定之研究發展事實，核與首揭抵減辦法規定不符，被告否准抵減亦無違背行政程序法第8條及第10
條規定，原核定否准抵減並無不合，原告復執前詞主張，並無新事證及新理由，核無足採。
理 由
一、按「公司得在投資於研究與發展及人才培訓支出金額百分之五至百分之二十五限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；公司當年度研究發展支出超過前二年度研發經費平均數，或當年度人才培訓支出超過前二年度人才培訓經費平均數者，超過部分得按百分之五十抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度不足抵減者，得在以後4年度內抵減之。」為
行為時促進產業升級條例第6條第2項所明定（91年1月30日
修正為：「公司得在投資於研究與發展及人才培訓支出金額百分之三十五限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；公司當年度研究發展支出超過前二年度研發經費平均數，或當年度人才培訓支出超過前二年度人才培訓經費平均數者，超過部分得按百分之五十抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度不足抵減者，得在以後4年度內抵減之。」另92年2月6日修正為：「公司得在投資於研究與發展及人才培訓支
出金額百分之三十五限度內，自當年度起5年內抵減各年度
應納營利事業所得稅額；公司當年度研究發展支出超過前二年度研發經費平均數，或當年度人才培訓支出超過前二年度人才培訓經費平均數者，超過部分得按百分之五十抵減之」）、「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。」為行為時公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法（以下簡稱投資抵減辦法）第2條
第1項第1款所明定。又「公司依88年12月31日修正促進產業升級條例第6條第2項及公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法相關規定，適用投資抵減之支出內容、認列原則及應檢附之文件，如附表。」而研究與發展支出及研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資之認定原則「一、研究發展單位係指專門從事研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程之單位而言，其名稱、組織層級及數量不限。查核時應就公司申報所檢附之證明文件，查明是否屬研究與發展之範圍，作為認定之依據。二、專門從事研究發展工作之全職人員，係指配置於研究發展單位之主管及該單位內直接參與研發專案進行之各階主管在內。但研究發展單位之其他行政、助理、市場調查、統計及管制人員及其主管，則非屬專門從事研究發展工作全職人員之範圍。」及應檢附之證明文件「研究與發展計畫書與報告或紀錄、研發流程圖、參與研究人員完整之工時紀錄、研發費用申報明細表及研發項目列示領料及用料之有關紀錄等相關資料。‧‧‧公司之組織系統圖、研究單位配置平面圖及研究人員名冊（應註明姓名、部門別、學經歷、職稱、職掌、擔任工作細項、在職期間、全年薪資總額），年度研究計畫及報告或研究計畫及紀錄等相關資料。」亦分別為投資抵減辦法審查要點第1點及附表項目壹所規定。
二、本件原告係從事其他金屬加工用機械製造業務，92年度營利事業所得稅結算申報，原列報研究與發展之支出--研究發展單位專門從事研究發展工作全職人員之薪資5,903,122元及
可抵減稅額1770,937元，經被告初查以其所附研究發展項目（共4案分別為E000000-0、E881202、E910752、E890401）
之研究計畫其中案號E000000-0、E881202、E910752等3案，其並非於92年度進行研究，又E910752係配合慶鴻公司修改
功能，另E890401為舊產品E890401修改軟體，另依其提示之研究計畫書、研發成果報告書及部分研發人員之研究紀錄所載，其研究目標及重點為設變既有程式及應客戶要求而改良或修改功能，其研發部門之工作內容係開發市場必要之例行性工作，核與前揭辦法規定不合，否准抵減。原告不服申請復查，主張所列報適用投資抵減之研究發展支出均符合前揭辦法規定，並檢附組織圖、研發室配置圖、職位說明書、學歷證明、研究開發計畫書與紀錄及研發進度表等資料申請重核云云，經被告復查決定以，原告92年度列報研究發展單位李賢良等5名專門研究人員薪資5,903,122元，依首揭投資抵減辦法規定，應由原告提示各項研究計畫、研究紀錄或報告，以憑認定實際擔任研發工作人員及確有從事研發之事實。經就原告提示之資料查核，查研究開發計畫書僅填載案號、參與人員、起訖日期、費用預算及工作項目；而其內容係就既有程式及應客戶要求而改良或修改功能，為開發市場必要之例行性工作，並無具體及通盤性之研究內容、計畫及目標。另查所提示上開人員之職位說明書，其職務除新產品之軟硬體開發外，其餘職務尚包括李賢良從事設變既有產品、協助現場製造問題之處理；陳棟樑改良既有產品、技術之教導、顧客功能需求設計及問題處理；陳文賢硬體改善、IC更改設計變更、硬體測試修改、支援現場及改善不良率；鄭雅箕圖面及技術資料管理、修改設變圖面等。又查提示之研究紀錄簿僅為幾日或幾個月片段時間之紀錄，而非持續之研究紀錄；且依所提示研發成果表所載，僅E890401案其工作起訖
日期有延續至92年7月20日外，其餘並均非於92年度進行研
究。按促進產業升級條例有關研究發展適用投資抵減之立法精神，旨在鼓勵企業對生產技術之基礎研究與發展，以突破我國產業再邁向現代化技術密集產業之瓶頸，係指為開發新產品或新技術或對現有產品生產技術作重大突破所從事之研究工作，故對現有產品或技術之經常性改良、變更、補強等程序，以迎合客戶需求，並非研究發展獎勵範圍。又研究發展單位專門從事研究發展人員薪資，係指支付專門從事研究發展工作之全職人員薪資，惟所提示資料無法證明其從事人員確為專門從事研究發展工作之全職人員，本件原告並無確有符合促進產業升級條例所規定之研究發展事實，原核定否准抵減稅額，並無不合，駁回原告復查之申請。揆諸前揭規定，原處分及復查決定並無違誤。
三、原告起訴主張：原告92年度營利事業所得稅結算申報，所列報研究與發展支出台幣5, 903,122元，確實為原告所投入研發人員之薪資費用，應予全額認定。蓋公司是以營利為目的，今之市場趨勢是以客戶為導向，研發之商品如不為市場所接受，公司就必須退出市場，是也失去研發意義。原告是依公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法第2條所
支出之下列費用：
㈠研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。原告已依法令申報並依規定檢附有關證明文件，送請主管機關核定其數額，主管機關如對原告申報之支出內容或相關事項有疑義，可洽各中央目的事業主管機關協助認定，另促進產業升級條例第6條第4項規定投資抵減適用範圍應考慮各產業實際能力水準，但被告未依上述規定辦理，而核定原告可抵減稅額為零，已違背行政程序法第8條及第10條規定。
㈡被告以計畫中案號E000000-0、E881202及E910752等3案，並非92年度之研究發展項目，否准抵減。惟原告研發計畫書之開發日期是預計之日期，實務上可能因技術無法突破或開發其他案件，而延後中斷或開發失敗而無成果，所以原告92年度所提報之3件研發案，是以研發成果報告書之
產出時點來認定，如該研究發展案無成果，便無報告書，至於案號E890401，非祇是修改軟體，而是配合工研院之EPCIO大幅度新增加所提供之軟體技術。
㈢原告研發人員皆為全職之研發人員，沒有從事與研發作業無關之工作，研發人員之培養，原告從完全付出到可回饋公司，短者二年長者五年，因而職務內容說明書所示，是居於此職位之研發人員所必須負起之責任。也唯有如此才可能培養出可用之研發人員，勿因用辭與文字用法之不同而否准抵減，此可參閱李賢良94年度與95年度取得之專利證書。
㈣職位說明書上所謂A、設變既有產品，協助現場製造問題
之處理，支援現場改善不良率，是符合研究與發展及人才培訓支出，適用投資抵減辦法第2條，所謂研究與發展支
出包括改善制程所支費用。B、改良既有產品，技術之教
導，IC更改設計變更，硬體測試修改，修改設變圖面，亦符合研發人才抵減第2條所謂研究新產品或新技術（軟體
系統與IC元件），改進提供勞務技術（軟體系統與IC元件）及改善製程所支出費用。C、修改設變圖面與圖面及技
術資料管理，亦符合規定，而鄭雅箕是從事原型機（數值控制器）之開發與電路版之設計，改進缺失，變更改良與保管所有機密圖面，本是其工作之一，非是祇從事圖面資料管理。原告所申報研發人員李賢良、陳棟樑、趙仁成、鄭雅箕、陳文賢等人是編置於研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員，並無從事其他非關研究發展之工作，研發部門之工作可分長期性目標與經常性之工作，經常性之工作成果如92年度發文記錄，將日常研發成果行文備查。長期性目標如研究紀錄簿，此為研發人員陳棟樑、李賢良、鄭雅箕、趙仁成、陳文賢等人92年度研究記錄簿全部資料，此是佐證原告研發人員之工作範圍廣泛，互有關聯，非祇是上述之工作等語。
四、然查：
㈠按所得稅之稽徵係採量能課稅原則，惟為鼓勵企業對生產技術之基礎研究與發展，以突破我國產業再邁向現代化技術密集產業之瓶頸，方予訂定促進產業升級條例，以促使國內產業從事開發新產品或新技術或對現有產品生產技術作重大突破所從事之研究工作，故促進產業升級條例就研究發展所重視者係其研究發展之過程，不在於有無成果，而就其研究發展過程須有相關之事證以資佐證，故依上揭投資抵減辦法規定，應由原告提示各項研究計畫、研究紀錄或報告，以憑認定實際擔任研發工作人員及確有從事研發之事實。而公司係以客戶要求或是營業收入之增加為導向，尚非所過問之事項。故對現有產品或技術之經常性改良、變更、補強等程序，以迎合客戶需求，並非研究發展獎勵範圍。而稅捐優惠係就依稅法一般規定已成立之稅捐債務，因優惠之特別規定而例外減免其稅負金額，屬於權利發生後之權利解消事由，則此等優惠構成要件事實之證明責任，不論從證據掌控或利益歸屬之觀點言之，均應由納稅義務人負擔證明責任。因而，原告如主張其確有研究、發展之支出，得於92年度抵減稅額，自應就其符合投資抵減辦法相關規定要件，盡其舉證之責，始得享有上開之稅捐優惠。
㈡本件原告所列報之研究與發展研究人員李賢良等5名薪資5,903,122元，經被告依其所提之該5名人員之職位說明書
，其職務除新產品之軟硬體開發外，其餘職務尚包括李賢良從事設變既有產品、協助現場製造問題之處理，陳棟樑改良既有產品、技術之教導，陳文賢硬體改善、IC更改設計變更、硬體測試修改、支援現場改善不良率，鄭雅箕圖面及技術資料管理、修改設變圖面等，核非屬研究發展工作之全職人員。此亦可由原告提示之「92年度舜科發文記錄簿」中發文字號GR920102號研發聯繫函，係就已出廠機器之線切割控制器軟體版本（K8AC）因客戶發生嚴重錯誤，因此須更新正式版軟體版本軟體所為產品修正，乃屬產品之售後服務及改良，非屬研究與發展研究之範疇，足證系爭人員並非投資抵減辦法所稱之研究發展工作之全職人員。
㈢又原告所提之研究開發計畫書，均僅填載案號、參與人員、起訖日期、費用預算及工作項目；而其內容則係就既有程式及應客戶要求而改良或修改功能，並無具體及通盤性之研究內容、計畫及目標，核其性質僅屬開發市場之例行性工作。又原告提示之研究紀錄簿，亦僅為零星月、日之紀錄，並非持續之研究紀錄，尚難證明李賢良等5名員工
確屬從事研究發展工作之全職人員，亦無法證明原告確有符合促進產業升級條例所規定之研究發展事實。
五、綜上所述，本件依原告所提之文件，未能證明上揭原告之員工確屬從事研究發展工作之全職人員，亦無法證明原告確有符合促進產業升級條例所規定之研究發展事實，原告所訴，均無足採，本件被告原處分予以否准抵減，並無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘之陳述及舉證，不影響於本判決之認定，爰不一一論列。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　96　　年　　12　　月　　20　　日第三庭審判長法 官　王　茂　修
法 官　林 金 本
法 官　莊　金　昌
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中　　華　　民　　國　　96　　年 　12　　月　　25 日書記官　凌 雲 霄