臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)97年度訴字第00002號

• 裁判案由: 營業稅罰鍰
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)
• 裁判日期: 97 年 04 月 15 日
• 法官: 胡國棟、莊金昌、林秋華
• 法定代理人: 甲○○
• 原告: 陳鴻振即尚宜塑膠商行法人
• 被告: 財政部臺灣省中區國稅局

臺中高等行政法院判決
97年度訴字第00002號
原　　　告　陳鴻振即尚宜塑膠商行
被　　　告　財政部臺灣省中區國稅局
代　表　人　甲○○
訴訟代理人　丙○○
乙○○
上列當事人間因營業稅罰鍰事件，原告不服財政部中華民國96年11月9日台財訴字第09600422970號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告民國（下同）92年7月至10月間進貨，取
具非實際交易對象虛設行號之合心興業有限公司（下稱合心公司）及宣穎實業有限公司（下稱宣穎公司）開立之統一發票銷售額合計新台幣（下同）3,459,900元，營業稅額172,995元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額172,995元，經財政部臺灣省南區國稅局臺南市分局（下稱臺南
市分局）通報被告所屬員林稽徵所查獲，補徵營業稅額172,995元，並經被告按所漏稅額172,995元處2倍罰鍰345,900元。原告不服，申經復查予以追減罰鍰86,500元，原告仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定）不利於原告部分均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：
㈠原告主張之理由：
1.按「違章漏稅案件之處分應以事實為依據，而事實應依據證據認定之」，此為審理行政處分案件應遵循之原則。行政機關對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不能證明其違法事實之存在，其處罰即不能認為合法（最高行政法院32年判字第16號判例），而認定事實須憑證據，不得出於臆測（61年判字第70號判例）。次按「財政部依本法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」、「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」分別為稅捐稽徵法第1條
之1、第48條之3所明定。又「85年7月30日修正公布之稅
捐稽徵法第48條之3，對於公布生效時尚未裁罰確定之案
件均有其適用。」復經財政部85年8月2日台財稅第851912487號函釋有案。
2.原告於92年間與合心公司及宣穎公司交易往來，有該公司出具之出貨單及發票可稽。原告並開立支票及部分付現予該公司。又因該公司職員李建緯要求，為求週轉方便，支票不須抬頭及禁止背書轉讓，此為廢棄物回收業者與再生工廠間習以為常之交易習慣，亦非商業會計法所不許之行為。復查及訴願決定以該支票兌領人均非實際銷貨人為由，否決了交易之事實，此種不查事實真相之苟且行為，原告不予茍同。
3.本案被告僅依台南市分局刑事案件移送書所載，即認定原告未依法取得憑證，而係以非實際交易對象所開立發票，申報扣抵銷項稅額，逕予補稅、處罰，有違一般處理違章漏稅案件應依據事實之原則。另依財政部95年5月23日台
財稅字第00000000000號函釋「如稅捐稽徵機關無法證明
取得虛設行號發票的企業沒有進貨事實，即不得開罰」意旨，原告既經原處分查明有進貨事實，亦應免予補稅處罰。
4.又原告與合心公司及宣穎公司之交易往來，相關業務接洽人為該公司職員李建緯，出貨單則由經辦黃雅如製作。黃小姐及李先生為該公司職員，原查時已取具該2人92年度
薪資所得扣繳憑單供佐證。又李建緯為合心公司登記負責人李明順先生之胞弟，原查時也提供其戶口名簿供查，足證該公司並非虛設行號。原告於交易過程中對於應注意事項已注意，依行政罰法第7條規定違反行政法上義務之行
為非出於故意或過失者，不予處罰。
5.本案原處分書內載原告違章事實：違反加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第19條第1項第1款．．．規定。依財政部96年3月28日最新修正發布稅務違章案件裁罰
金額或倍數表內載：違章情形有進貨事實者：㈠以營業稅法第19條第1項第1款．．．處1倍之罰鍰。稅捐稽徵法第1條之1明確規定對於尚未核課確定之案件適用之。本案原
告於裁罰處分前已補繳稅款及以書面承認違章事實及承諾繳清罰鍰，符合適用之。復查及訴願決定不能違反最高行政法院62年判字第298號「行政救濟不得為更不利決定」
之判例，故意蒙混原處分應以1倍裁罰，而改依對原告更
不利之決定，維持復查決定處1.5倍罰鍰之處分，顯屬違
法。
6.又查原告於92年7月至10月分別取得合心公司及宣穎公司
所開立之發票，縱然是被認為是不實憑證，亦應分開計算各該公司所開立發票金額及稅額，分別計算應處罰鍰倍數或金額。按稅務違章案件裁罰金額或倍數表內細分漏稅額多寡，再按輕重分別處不同倍數罰鍰。原處分混合該二家公司發票稅額，再累計較高金額處高倍數罰鍰，罰上加罰，亦屬違法。
7.綜上所述，原告既經查明該段期間有進貨之事實，且無其他反證原告有向其他商號進貨未依規定取得進貨發票情事之事實，則事實相當明確，原告不應遭受補稅及處罰之處分，請判決如聲明。
㈡被告答辯之理由：
1.按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍
至10倍罰鍰，並得停止其營業．．．五、虛報進項稅額者。」為營業稅法第19條第1項第1款、第33條第1款及第51
條第5款所明定。次按「取得虛設行號發票申報扣抵之案
件．．．⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。」經財政
部83年7月9日台財稅第831601371號函釋在案。
2.本件原告係經營回收資源業，於92年7至10月進貨取具非
實際交易對象合心公司及宣穎公司開立之統一發票銷售額合計3,459,900元，營業稅額172,995元，於申報當期銷售額、應納或溢付營業稅額時，作為進項憑證扣抵銷項稅額，虛報進項稅額172,995元，經臺南市分局查獲，通報被
告查核結果，核認原告有進貨事實，惟取具非實際交易對象憑證申報扣抵銷項稅額，乃據以核定補徵營業稅額172,995元，經原告出具承諾書並補繳稅款，被告初查遂按其
所漏稅額172,995元處2倍之罰鍰345,900元(計至百元止)
。原告不服，主張其係從事回收資源業者，92年7至10月
與合心公司及宣穎公司從事塑膠廢料交易，金額3,459,9
00元，皆依規定交付貨款，並無虛報進項稅額情事云云。申經被告復查決定以，經查原告92年7至10月間進貨取具
非實際交易對象開立不實統一發票銷售額3,459,900元，
作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，原告未能提示支付貨款及進項稅額予實際交易人之相關證明文件，違章事證明確，依修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，應按所漏稅額172,995元處1.5倍之罰鍰259,400元（計至
百元止），原處罰鍰345,900元應予追減86,500元，變更
核定259,400元。原告猶表不服，提起訴願，仍遭駁回。
3.行政訴訟意旨略謂：原處分僅依臺南市分局刑事移送書，即認定系爭交易對象為虛設行號，有違一般處理違章漏稅案件應依據事實之原則；況本件既經認定有進貨事實，依財政部95年5月23日台財稅第00000000000號函，應免予補稅處罰；且原告向合心公司及宣穎公司進貨，以支票及部分現金支付貨款，其未書寫受款人姓名及未禁止背書轉讓，合於交易習慣，對接洽及辦理相關業務之李建緯及黃雅如均為該等公司職員等情，亦可證明該等公司非虛設行號，原告對此交易過程應注意之事項已注意，違章行為非出於故意或過失。又依96年3月28日修正後之裁罰倍數表，
系爭違章情形應處1倍之罰鍰；縱認原告取得之合心公司
及宣穎公司所開立之發票，係不實憑證，亦應分別計算漏稅額及應處倍數云云。
4.經查，合心公司及宣穎公司92年7至12月間無實際買賣行
為，卻基於幫助他人逃漏稅捐之犯意，虛開統一發票供他人作為進項憑證以申報扣抵銷項稅額，經臺南市分局查獲，並移送臺灣臺南地方法院檢察署偵辦，有該分局刑事案件移送書及全國稅籍異常查詢檔等資料可稽。次查，原告進貨品名為塑膠廢管及塑膠粒，惟查合心公司進項交易對象，除源自上開同屬涉案之宣穎公司且其營業項目為塑膠日用品製造外，其餘係經營景觀設計、乳製品批發及原動機批發等業，另宣穎公司進項交易對象為其他食品什貨零售及乳製品批發等業，核均與原告之進貨內容無關。又依原告提示之無抬頭支票影本等付款資料，實際兌領人為楊淑鳳、顧陳雙、宋華美、許黃黨、吳水木、王有田、許政雄等人，而非合心公司或宣穎公司，並與原告帳載付款方式，均為現金給付不符，其中92年8月15日向宣穎公司購
買塑膠廢管，應付款546,000元，然依原告所提示之現金
簽收單所載，卻除於當日以現金支付80,040元外，竟又交付金額為706,080元之支票，亦顯與常情不符。從而，依
原告提示之資料並無法證明付款對象確為合心公司及宣穎公司，且依原告95年6月2日談話筆錄及承諾書所載，上開支票兌領人並非為實際銷貨人且無法明確指出實際交易對象，故被告認定合心公司及宣穎公司非原告之實際交易對象，並非僅憑臺南市分局刑事案件移送書，尚有調查合心公司及宣穎公司之進貨情形及付款流程等事證；且依營業稅年度資料查詢資料，合心公司及宣穎公司之主要進貨交易對象，前者均為虛設行號；後者亦多為虛設行號，或在查核中，顯無實際銷貨予原告之事實。從而，本件雖經認定有進貨事實，惟依上開查核足可證明原告無從向合心公司或宣穎公司進貨，即與財政部95年5月23日台財稅第00000000000號函釋免予補稅處罰要件不合，原告援為免予處罰之依據，顯有誤解。又原告為系爭交易行為之營業人，對業務有關之交易事項，自具有較高之注意能力，其取具不實交易對象所開立之統一發票申報扣抵，縱非有明知之故意，亦難謂無違反注意能力之過失，雖其主張已查證系爭交易業務接洽人員為合心公司及宣穎公司之職員，然合心公司或宣穎公司既非其實際交易對象，與該等公司職員接洽等情，僅在完成不實交易行為，與其訴稱對於交易過程應注意之事項已注意乙節並無關聯，所訴自無足採；況原告指陳業務接洽人李建緯及黃雅如為上開公司員工，惟查此2人並非宣穎公司員工，何以由李建緯名義簽收現金
貨款？又原告違章情形係有進貨事實而取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵，且漏稅額逾10萬元至20萬元間，並已承諾繳清罰鍰，依96年3月28日修正後之稅務違章案件裁
罰金額或倍數參考表規定，應處1.5倍之罰鍰，與原告所
稱應處1倍罰鍰之違章情形（以營業稅法第19條第1項第1
款至第5款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵者）有別；
另原告於92年7至10月間取得合心公司及宣穎公司之不實
進項憑證，係經臺南市分局同時查獲移送臺灣臺南地方法院檢察署偵辦，通報被告所屬員林稽徵所調查後，經被告以其屬同一違章行為審議裁罰，並無與其他案件合併累計所漏稅額，原告主張應按合心公司及宣穎公司所開立之發票金額，分別計算所漏稅額，以適用應處倍數，應無可採。從而，本件原告於92年7至10月間取得虛設行號合心公
司及宣穎公司所開立不實統一發票銷售額計3,459,900元
，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額172,9
95元，且原告未能提示支付貨款及進項稅額予實際交易人之相關證明文件，違章事證明確，被告依修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，按所漏稅額處1.5倍罰鍰
259,400元（被告誤載為345,900元），並無不合，原告訴請撤銷原處分及訴願決定應無足採。
5.綜上所述，原處分及其訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決。
理 由
一、本件被告代表人原為鄭宗典，於本院審理中變更為甲○○，並聲明承受訴訟，核無不合，應予准許，合先敘明。
二、按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，
並得停止其營業．．．五、虛報進項稅額者。」為營業稅法第19條第1項第1款、第33條第1款及第51條第5款所明定。次按「取得虛設行號發票申報扣抵之案件．．．⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處
罰。」為財政部83年7月9日台財稅第831601371號函釋在案
。
三、本件原告92年7月至10月進貨取具非實際交易對象合心公司
及宣穎公司開立之統一發票銷售額合計3,459,900元，營業
稅額172,995元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進
項稅額172,995元，經臺南市分局通報被告所屬員林稽徵所
查獲，補徵營業稅額172,995元，並經被告按所漏稅額172,995元處2倍罰鍰345,900元。原告不服，申經復查予以追減罰鍰86,500元，原告仍表不服，循序提起本件行政訴訟，並為如事實欄所示之主張。
四、經查，原告於92年7月至10月間進貨取具合心公司及宣穎公
司開立之統一發票銷售額合計3,459,900元（未含稅），其
進貨之品名為塑膠廢管及塑膠粒（原處分卷第19、27、34、45、53、61、69頁），惟查合心公司進項交易對象，除源自宣穎公司（經註記為虛設行號）之營業項目為塑膠日用品製造外，其餘係經營景觀設計、乳製品批發及原動機批發等業（本院卷第43頁），另宣穎公司進項交易對象為其他食品什貨零售及乳製品批發等業（本院卷第45、46頁），核均與原告之進貨內容無關。且依營業稅年度資料查詢資料，合心公司主要進貨交易對象均為虛設行號，宣穎公司主要進貨交易對象亦多為虛設行號，是合心公司及宣穎公司顯無實際銷貨予原告之事實。次查，依原告所簽發之付款支票，其上均未記載受款人，核與一般商場交易大多會記載受款人以資作為付款證明之商業交易習慣不符，且實際兌領人為楊淑鳳、顧陳雙、宋華美、許黃黨、吳水木、王有田、許政雄等人（原處分卷第24、31、41、58、67頁），而非合心公司或宣穎公司，亦無合心公司或宣穎公司之背書，無法證明原告有向合心公司及宣穎公司付款之事實。且依原告95年6月2日談話筆錄（原處分卷第72、73頁）及承諾書（原處分卷第113頁）
所載，上開支票兌領人並非為實際銷貨人，且無法明確指出實際交易對象，並承認取得不實發票。又合心公司為虛設行號之公司，其負責人李明順並經臺灣臺南地方法院判處有罪在案，有被告提出臺灣臺南地方法院檢察署檢察官聲請簡易判決處刑書及臺灣臺南地方法院刑事簡易判決附本院卷可憑。故被告認定合心公司及宣穎公司非原告之實際交易對象，並非僅憑臺南市分局刑事案件移送書，尚有調查合心公司及宣穎公司之進貨情形及付款流程等事證，原告主張被告未予調查事實，尚非可採。從而，本件雖經認定有進貨事實，惟原告既無從向虛設行號之合心公司及宣穎公司進貨，即與財政部95年5月23日台財稅第00000000000號函釋免予補稅處罰要件不合，原告援為免予處罰之依據，顯有誤解。又原告為系爭交易行為之營業人，對業務有關之交易事項，自具有較高之注意能力，其取具不實交易對象所開立之統一發票申報扣抵，縱非故意，其已承認不慎取得上開發票，亦難謂無過失，自應受處罰。原告主張已查證系爭交易業務接洽人員李建緯及黃雅如為合心公司之職員（原處分卷第80頁），然合心公司92年度給付予10位職員之薪資均為75,000元，已屬可疑，且該合心公司或宣穎公司既非其實際交易對象，縱與該等公司職員接洽等情，僅在完成不實交易行為，與其主張對於交易過程應注意之事項並無關聯，亦無通知李建緯及黃雅如加以訊問之必要。又原告違章情形係有進貨事實而取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵，且漏稅額逾10萬元至20萬元間，並已承諾繳清罰鍰，依96年3月28日修正後之稅務違章
案件裁罰金額或倍數參考表規定，應處1.5倍之罰鍰，與原
告所稱應處1倍罰鍰之違章情形（營業稅法第19條第1項第1
款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵者）有別，原告主張應處1倍罰鍰，尚有誤解。另原告於92年7月至10月間取得合心公司及宣穎公司之不實進項憑證，經臺南市分局同時查獲移送臺灣臺南地方法院檢察署偵辦，通報被告所屬員林稽徵所調查，經被告以其屬同一違章行為而予以合併裁罰，並無不合，原告主張應按合心公司及宣穎公司所開立之發票金額，分別計算所漏稅額，以適用應處倍數，亦無可採。從而，本件原告於92年7月至10月間取得虛設行號合心公司及宣穎公
司所開立不實統一發票銷售額計3,459,900元，作為進項憑
證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額172,995元，被告復查
決定依修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，按所漏稅額處1.5倍罰鍰259,400元，核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告起訴論旨請求撤銷，為無理由，應予駁回。至兩造其餘之主張，與本件判決之結果無影響，爰不一一加以論述，附此敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條
第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　97　　年　　 4 　月　 15 日臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官　胡 國 棟
法 官 莊 金 昌
法 官 林 秋 華
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中　　華　　民　　國　　97　　年　　 4 　月　 18 日書記官 蔡 宗 融