臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)98年度訴字第310號

• 裁判案由: 地價稅
• 案件類型: 行政
• 審判法院: 臺中高等行政法院 高等庭(含改制前臺中高等行政法院)
• 裁判日期: 98 年 12 月 24 日
• 法官: 王茂修、林金本、莊金昌
• 法定代理人: 甲○○、丙○○
• 原告: 天宇實業股份有限公司法人
• 被告: 乙○○○○○○○

臺中高等行政法院判決
98年度訴字第310號98年12月17日辯論終結原　　　告　天宇實業股份有限公司
代　表　人　甲○○
被　　　告　乙○○○○○○○
代　表　人　丙○○
訴訟代理人　丁○○
上列當事人間因地價稅事件，原告不服臺中縣政府中華民國98年6月17日府訴委字第0980192001號訴願決定，提起行政訴訟。本
院判決如下︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序部分：本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條規定所列各款情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、事實概要：緣原告所有坐落臺中縣豐原市○○段307、311、312、313、314、315、316、326、334、342、343、344、345、346、351、352、353、354、355、356、363、364 、365號等23筆經編定為乙種工業區之土地（以下簡稱系爭土地），經被告依土地稅法第14條及第16條規定，按一般用地稅率課徵民國（下同）97年地價稅計新台幣（下同）3,891,594
元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
㈠按「依第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年(期)地價稅課徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請」土地稅法第41條第1項定有明文
，上開規定係以土地之用途有無變更為前提要件，與同法第18條「但未按目的事業主管機關核定使用者，不適用之」，則係互相呼應，是以適用特別稅率之用地其用途未變更者，自不得以行政命令擅自予以改變，其違法作變更之處分，即屬無效，系爭土地23筆，既由前所有權人友聯紗廠股份有限公司（以下簡稱友聯公司）申請核准依千分之十五稅率課徵地價稅有案，原告已提出被告68年5月3日中縣稅二字第30733號及68年9月22日中縣稅二字第61027號
函足以證明其合於土地稅法第41條第1項規定，且上開土
地之用途迄未變更，被告所稱停工之詞，並未證明該土地之用途變更，依法自不受其影響，原決定遽行採信，顯係將違法之行政處分視為正當，自為法所不許。
㈡查依法行政，為行政程序法第1條所明定，而「命令不得
牴觸憲法或法律」中央法規標準法第11條定有明文，關於地價稅之課徵，土地稅法第18條及第41條既有明文，稅捐稽徵機關自應依法行政，方與憲法第19條人民依法納稅之規定相符，而被告將上開土地之依法申請核准依工業區用地稅率課徵地價稅撤銷，係引用行政命令平均地權條例施行細則而為，此有上開68年9月22日中縣稅二字第61027號函可稽，是被告乃以命令變更依法之處分，與中央法規標準法第11條之規定有違，自屬當然無效。
㈢次查被告以行政命令變更依法核定之地價稅優惠措施，又違背中央法規標準法第5條第2款「關於人民之權利義務者，應以法律定之」及同法第11條之規定，自屬無效，而無效為自始無效，無庸另為行政救濟。
㈣按司法院釋字第620號解釋，係以法律有明確授權為前提
要件，原處分認為平均地權條例施行細則第32條第2項係
依平均地權條例第86條授權訂定，參照司法院釋字第620
號解釋得以作成行政處分取銷原告之優惠稅率，顯係未就土地稅法相關規定予以研究，更未指出係為法律明確之授權，更參照司法院釋字第619號解釋，原決定此項見解，
顯有誤會。
㈤按「行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據，於其他訴訟為維護公益者，亦同」行政訴訟法第133 條定有明文，上開土地原告再三主張其為工業用途並未變更，被告亦僅以工廠業經停工為詞，並未舉證證明有變更用途情事，則土地稅法所謂用途未變更之內容是否包括停工在內，或工廠雖已停工，其用途未變更者，仍不得認其為已變更用途，自有徹底調查審認之必要，否則，土地所有權人以最大忍耐盼望工廠仍有開工之日，以重大犧牲不作他用，期待仍以開工為目的而靜待其發展，無論自經驗或論理法則，自均不得認此種情形即為用途業已變更，原決定援引之財政部8l年4月2日台財稅第810773405號函釋，係屬行政命
令其增加免再行申請條件，與法依據，至財政部83年7月6日台財稅第831600209號函所謂符合目的事業主管機關核
定規劃使用者，仍准繼續按千分之十稅率課徵地價稅之真意，自屬包括等候作工廠使用之情形在內。
㈥原告之前所有權人友聯公司當年係由臺灣銀行濫權將工廠出租，友聯公司原出租與丸億實業股份有限公司，不被臺灣銀行同意，於65年11月9日臺灣銀行命友聯公司將工廠
出租與澤豐化工棉製廠公司，並於78年向臺灣臺中地方法院聲請系爭土地禁止移轉、設定負擔或出租，造成原告就系爭土地無分文之收入，僅能依被告之通知，繳納一年約400萬元地價稅，原告無法負擔等情。並聲明求為判決⒈
撤銷訴願決定及原處分。⒉被告對原告所有坐落豐原市○○段307、311、312、313、31 4、3 15、31 6、326、334、342、343、344、345、346、35 1、35 2、353、354、355、356、363、364、365等23筆經編定為工業區之建及雜地目土地，均應改按工業區用地稅率課徵地價稅。
三、被告則以：
㈠原告所有系爭土地係於78年6月1日向友聯公司承購取得，原告雖於91年11月29日向被告申請改按工業用地稅率課徵地價稅，惟其迄今均未依土地稅法施行細則第14條第1項
第1款規定提示工廠設立登記許可證、建照執照及工廠登
記證等資料供核，被告乃按一般用地稅率核課97年地價稅計3,891,594元，並無違誤。
㈡查依被告現有之保存資料（地價稅總歸戶冊），友聯公司自67年起持有之系爭土地，即均按一般用地稅率課徵地價稅，合先敘明。次查被告前以92年12月9日中縣稅法字第0920034315號函請臺中縣政府查明友聯公司之工廠登記證
（坐落系爭土地上之臺中縣豐原市○○路38之1號工廠，
現門牌整編為豐原市○○街310號）是否已繳銷或經公告
註銷，嗣經臺中縣政府以92年12月12日府建工字第0920333526號函復：「‧‧‧說明：二、查本府工廠登記存卷資料，『友聯紗廠股份有限公司』於67年8月17日經前臺灣
省政府建設廳核准變更廠名為『澤豐化工棉製廠股份有限公司』；復查澤豐化工棉製廠股份有限公司業經前臺灣省政府建設廳73年12月13日73建一字第297267號公告註銷工廠登記在案‧‧‧。」。又依上開臺中縣政府函所檢送之前臺灣省政府建設廳73年12月13日72建一字第297267號公告影本，其註銷澤豐化工棉製廠股份有限公司（以下簡稱澤豐公司）之工廠登記證係因該公司停工逾年，是縱系爭土地原係准按工業用地稅率課徵地價稅者，依土地稅法施行細則第14條第2項第2款規定，亦應改按一般用地稅率計徵地價稅，且依首揭財政部87年1月22日台財稅第871925951號函釋意旨，取得已恢復按一般用地稅率課徵地價稅之土地，其取得後使用情形如符合土地稅法第18條之規定，仍應依同法第41條規定申請核准後，始有特別稅率之適用。又本案原告雖於91年11月29日申請按工業用地特別稅率課徵地價稅，經被告前以92年2月26日中縣稅財字第09200323900號函請原告依土地稅法施行細則第14條規定，補附工廠設立登記許可證、建照執照及工廠登記證等資料，惟其迄今均未提示；嗣再以92年12月26日中縣稅財字第0920036299號函請原告限期補送上開資料，仍未提供資料供審核，況原告於97年間亦未再依土地稅法第41條規定，申請按工業用地特別稅率課徵地價稅，被告按一般用地稅率課徵其97年地價稅，並無不合。
㈢至原告於復查階段中所提出之被告68年5月3日中縣稅二字第30733號函影本，係載明澤豐公司承諾及申請代繳友聯
公司67年下期之地價稅，除檢送該期之繳款書外，並輔導該兩公司倘有符合行為時平均地權條例第21條規定，請重新提出申請；被告68年9月20日中縣稅二字第61027號函影本所載內容，為就行為時平均地權條例第32條第2項規定
「興辦工業人」之疑義，函請前臺灣省稅務局核示；另依68年10月17日中縣稅二字第72937號函影本所載內容，顯
為友聯公司68年8月14日申請自66年上期起至申請當時原
按一般用地稅率課徵地價稅改按特別稅率課徵乙案，因友聯公司豐原廠停工逾1年，已無特別稅率規定之適用，予
以否准，並同時告知有關行為時土地稅法第41條申請適用特別稅率之規定，並不影響本件核課97年地價稅之處分。然被告前開3件文書之檔案資料，已逾保存年限銷毀，併
予陳明。
㈣又查平均地權條例施行細則係依據平均地權條例第86條授權訂定之法規命令，且行為時平均地權條例施行細則第32條第2項規定，並無司法院釋字第619號解釋有以法規命令增加裁罰性法律所未規定之處罰，參照司法院釋字第620
號解釋主文意旨，原告顯然誤解法令。又按稅捐稽徵法第1條之1規定「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」原告主張「被告以命令變更依法之處分，與中央法規標準法第11條之規定有違」乙節，顯屬誤解等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點：被告依一般用地稅率核課原告97年地價稅，是否適法？經查：
㈠按「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：1、工業用地、礦業用地。」分別為土
地稅法第14條及第18條第1項第1款所明定。次按「土地所有權人，申請適用本法第18條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之：1、工業用地：應檢附工業主管機關核准之使用計畫書
圖或工廠設立許可證及建造執照等文件。其已開工生產者，應檢附工廠登記證。‧‧‧。核定按本法第18條特別稅率計徵地價稅之土地，有左列情形之一者，應由土地所有權人申報改按一般用地稅率計徵地價稅：2、停工或停止
使用逾1年者。」、「前項第二款停工或停止使用逾1年之土地，如屬工業用地，其在工廠登記證未被工業主管機關註銷，且未變更供其他使用前，仍繼續按特別稅率計徵地價稅。」亦為土地稅法施行細則第14條第1項第1款、第2
項第2款及行政院89年9月20日台財字27591號令修正增訂
之同條第3項所明定。又「××公司取得已恢復按一般用
地稅率課徵地價稅之土地，其取得後使用情形如符合土地稅法第18條之規定，仍應依同法第41條規定申請核准後，始有特別稅率之適用。說明：二、按承購原經核准按工業用地稅率課徵地價稅之土地，於所有權移轉後，如經稽徵機關查明其使用情形未變更，且符合按目的事業主管機關核定規劃使用者，仍准繼續按千分之十稅率計徵地價稅，前經本部83年7月6日台財稅第831600209號函釋有案。惟
本案系爭土地自84年起即恢復按一般用地稅率課徵地價稅，其情形與上開函釋情形有別。××公司於86年1月7日取
得該土地，同年4月經核准設立工廠，其使用情形如符合
土地稅法第18條之規定，仍應依同法第41條規定辦理。」、「‧‧‧依土地稅法第41條第1項後段規定『前已核定
用途未變更者，以後免再申請』，係指同一土地所有權人而言‧‧‧。」、「依土地稅法第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應如何恢復一般稅率課徵地價稅一案，請依說明二會商結論辦理。說明：二、本案經邀集貴局等有關機關會商獲致結論如下：「㈠依土地稅法第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。‧‧‧」分別為財政部87年1月22日台財稅
第871925951號函、81年4月2日台財稅字第810773405號函及80年5月25日台財稅字第801247350號函釋有案，核此三則函釋均係財政部基於稅捐稽徵最高主管機關之地位，本於職掌為利於執行稅捐稽徵法令所為之釋示，與前揭法條意旨無違，自可資以適用。
㈡本件原告所有坐落臺中縣豐原市○○段307、311、312、313、314、315、316、326、334、342、343、344、345、346、351、352、353、354、355、356、363、364、365號
等23筆經編定為乙種工業區之土地，經被告依土地稅法第14條及第16條規定，按一般用地稅率課徵97年地價稅計3,891,594元。原告不服申請復查，經被告復查決定以：原
告所有坐落豐原市○○段307地號等23筆經編定為乙種工
業區土地，係於78年6月1日向友聯公司承購取得，原告雖於91年11月29日向被告申請改按工業用地稅率課徵地價稅，惟其迄今均未依土地稅法施行細則第14條第1項第1款規定提示工廠設立登記許可證、建照執照及工廠登記證等資料供核，乃按一般用地稅率核課97年地價稅計389萬1,594元，並無違誤，而維持原處分，揆諸前揭規定及財政部函釋意旨，原處分及復查決定並無違誤。
㈢原告起訴雖為前述之主張，查：
⒈友聯公司自67年起持有之系爭土地，即均按一般稅率課徵地價稅，另被告前以92年12月9日中縣稅法字第092003431 5號函請臺中縣政府查明友聯公司之工廠登記證（坐落系爭土地上之臺中縣豐原市○○路38之1號工廠，
現門牌整編為臺中縣豐原市○○街310號）是否已繳銷
或經公告註銷，嗣經臺中縣政府於92年12月12日以府建工字第09 20 333526號函復：「‧‧‧說明：二、查本府工廠登記存卷資料，『友聯紗廠股份有限公司』於67年8月17日經前臺灣省政府建設廳核准變更廠名為『澤
豐化工棉製廠股份有限公司』；復查澤豐化工棉製廠股份有限公司業經前臺灣省政府建設廳73年12月13日73
建一字第297267號公告註銷工廠登記在案‧‧‧。」（見原處分卷第37頁）。
⒉又依臺灣省政府建設廳73年12月13日73建一字第297267號公告影本所示（見原處分卷第39頁至第40頁），澤豐公司之工廠登記證係因該公司停工逾年，於73 年12月
13日經臺灣省政府建設廳公告註銷工廠登記在案，依財政部80年5月25日台財稅第801247350號函釋意旨，自次期（74年度）起即應恢復按一般用地稅率課徵地價稅，原告於78年間向友聯公司承買系爭土地，係購買取得已按一般用地稅率核課地價稅之土地，依前揭財政部87年1月22日台財稅第871925951號函釋意旨，取得已恢復按一般用地稅率課徵地價稅之土地，其取得後使用情形如符合土地稅法第18條之規定，仍應依同法第41條規定申請核准後，始有特別稅率之適用。
⒊再本件原告雖曾於91年11月29日向被告申請按工業用地特別稅率課徵地價稅，經被告前於92年2月26日以中縣
稅財字第09200323900號函（見原處分第44頁）請原告
依土地稅法施行細則第14條規定，補附工廠設立登記許可證、建照執照及工廠登記證等資料，惟原告並未補提；嗣經被告再於92年12月26日以中縣稅財字第0920036299號函（見原處分卷第36頁）請原告限期補送上開資料，原告仍未提供相關資料供被告審核，且原告於97年間亦未再依土地稅法第41條規定，向被告申請按工業用地特別稅率課徵地價稅，從而被告按一般用地稅率課徵原告97年地價稅，依法並無違誤。
⒋另原告所提被告68年5月3日中縣稅二字第3073 3號函（見本院卷第18頁），係載明澤豐公司承諾及申請代繳友聯公司67年下期之地價稅，除檢送該期之繳款書外，並輔導該兩家公司倘有符合行為時平均地權條例第21條規定，請重新申請按工廠用地課稅。而被告68年9月20 日中縣稅二字第61027號函（見本院卷第19頁）影本所載
內容，係就當時平均地權條例第32條第2項規定有關「
興辦工業人」之疑義，函請臺灣省稅務局核示。至於被告68年10月17日中縣稅二字第72937號函（詳本院卷第
20頁）影本所載內容，顯為友聯公司68年8月14日申請
自66年上期起至申請當時原按一般用地稅率課徵地價稅改按特別稅率課徵一案，因友聯公司豐原廠停工逾1年
，已無特別稅率規定之適用，予以否准，並同時告知有關行為時土地稅法第41條申請適用特別稅率之規定。是系爭土地在原告重新申請適用特別稅率並經被告核准之前，被告依一般稅率課徵97年地價稅，依法核無違誤。⒌況土地稅法第58條已明定同法施行細則由行政院訂定，且稅捐稽徵法第1條之1規定：「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。‧‧‧。」故被告依據前揭財政部87年1月22日台財稅第8719259 51號函釋意旨及土地稅法施行細則第14條相關規
定辦理課徵原告97年之地價稅，自無違誤。原告主張：「‧‧‧以命令變更依法之處分，與中央法規標準法第11條之規定有違。」乙節，顯有誤解，核無足採。
五、綜上所述，原告所訴均無足採，本件原處分按一般用地稅率課徵原告97年地價稅3,891, 594元並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造其餘之陳述及舉證，不影響於本判決之認定，爰不一一論列，併予敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條
第1項後段、第98條第1項前段，第218條、民事訴訟法第385條第1項前段判決如主文。
中　　華　　民　　國　　98　　年　　12　　月　　24　　日臺中高等行政法院第三庭
審判長法 官　王　茂　修
法 官　林 金 本
法 官　莊　金　昌
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中　　華　　民　　國　　98　　年　　12　　月　　24 　 日書記官　林 昱 妏