臺灣臺中地方法院105年度簡字第78號｜法律人

臺灣臺中地方法院行政訴訟判決　　　　　 105年度簡字第78號原　　　告　吳夏觀訴訟代理人　劉永彬會計師被　　　告　財政部中區國稅局代　表　人　許慈美訴訟代理人　陳怡云劉淑華上列當事人間特種貨物及勞務稅條例事件，原告不服財政部中華民國105年6月16日台財法字第10513923270號訴願決定，提起行政訴訟，本院於民國105年10月12日言詞辯論終結，判決如下：主文原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。事實及理由一、事實概要：原告於民國104年2月26日在本院103年度司執字第93855號拍賣取得臺中市○○區○○路○段00巷00弄00號(持分9/40)、46號地下室(持分234/200,000)之房屋及其坐落基地臺中市○○區○○段000地號土地(持分576/200,000) (下稱系爭房地)；嗣共有人李日隆於同年3月20日向本院台中簡易庭請求裁判分割共有物，於104年7月8日由該庭以本院 104年度中簡字第783號民事判決分割，系爭房地由共有人黃耀弘取得，原告受給付新台幣(下同)1,125,000元之補償金額，將其應有部分移轉與共有人黃耀弘。原告於104年8月17日(收文日期)就此項不動產移轉以函文申請免徵特銷稅，被告以104年10月20日中區國稅沙鹿銷售字第1040455844號函覆稱仍應依特種貨物及勞務稅條例辦理，經被告以其持有期間在1年以內，按銷售金額1,125,000元依適用稅率15﹪，核定補徵應納稅額168,750元(下稱原處分)；嗣原告於104年9 月4日申請複查，被告以105年2月17日中區國稅法二字0000000000號復查決定書駁回原告復查申請，原告不服，依法提起訴願後，經財政部決定駁回訴願，原告仍不服，遂提起本件行政訴訟。二、原告主張： (一)、本案原告(應係共有人李日隆之誤)依據民法第823條提起裁判分割共有物之訴，進而依民法第824條所定分割之方法而為移轉房地，應不適用特種貨物及勞務稅條例第16條第1項、第18條第1項： 1、首按人民有依法律納稅之義務；納稅義務人銷售第2條第1項第1款規定之特種貨物，應於訂定銷售契約之次日起30 日內計算應納稅額，自行填具繳款書向公庫繳納，並填具申報書，檢附繳納收據、契約書及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售價格及應納稅額；納稅義務人屆第16條第1項、第3項至第5項規定申報期限未申報或申報之銷售價格較時價偏低而無正當理由者，主管稽徵機關得依時價或查得資料，核定其銷售價格及應納稅額並補徵之。憲法第19條，特種貨物及勞務稅條例第16條第1項、第18條第1項定有明文。 2、憲法第19條規定人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅之義務。(參照司法院大法官釋字217號解釋)此乃稅捐法定主義之依據。財政部中區國稅局依法須有課稅依據，縱使具有特種貨物及勞務稅條例第16條所稱銷售第2條第1項第1款規定之特種貨物，前提議須有「訂定銷售契約」，又何謂「訂定銷售契約」及「銷售」之定義，特種貨物及勞務稅條例並無明文，其特種貨物及勞務稅條例第16條所稱銷售應係指買賣而言，其法律關係之基礎應為民法第345條之買賣契約，即與原告依據民法第823條提起裁判分割共有物之訴，進而依民法第824條所定分割之方法而為找補有別。 (二)、縱有特種貨物及勞務稅之適用，原告依裁判分割共有物移轉系爭房地，應屬特種貨物及勞務稅第5條第9款，而為免徵之情形： 1、按在中華民國境內銷售、產製及進口特種貨物或銷售特種勞務，均應依本條例規定課徵特種貨物及勞務稅；本條例規定之特種貨物，項目如下：一、房屋、土地：持有期間在2年以內之房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之都市土地。但符合第5條規定者，不包括之；有下列情形之一，免徵特種貨物及勞務稅：…八、依強制執行法、行政執行法或其他法律規定強制拍賣者。九、依銀行法第七十六條或其他法律規定處分，或依目的事業主管機關命令處分者。特種貨物及勞務稅條例第1條、第2條第1項第1款、第5條第8、9款分別定有明文。 2、特種貨物及勞務稅條例第5條立法目的旨在定明合理、常態及非自願性移轉房地之情形。本案原告吳夏觀並非提起裁判分割共有物訴訟之程序發動者，僅為裁判分割共有物訴訟中之被告，而法院最終所採之分割方案亦未必符合原告所預期，準此，依據分割共有物訴訟結果所為之處分行為，並不必然均為原告所預期之自願性移轉；又原告提起分割共有物訴訟時係主張「變價分割」，主張應採取原物分割及願以價金找補原告並非訴願人本意，是在法官居中勸喻之下，訴願人被迫接受原物分割，而經法院判決，而由共有人以價金找補原告，進而移轉原告之應有部分，對於原告實屬非自願性之移轉，是以原告依民法第823、824條向法院提起裁判分割共有物經法院判決原物分割補償，亦即具有形成效，進而迫使原告依法律規定而為處分，容有適用特種貨物與勞務稅第5條第8款其他法律規定處分之餘地。 3、財政部及財政部中區國稅局稱原告本件分割共有物訴訟不符合特種貨物與勞務稅第5條規定之非自願性銷售，顯然過於速斷。且從相關卷證及筆錄部分，可知因鈞院勸諭雙方以原物分割，進而以判決找補之方式而為移轉房地，原告與系爭房地之共有人間確屬分割共有物事件，並非單純應有部分之移轉買賣。裁判分割共有物訴訟時原告是主張變價拍賣，如果經過法院的拍賣程序，期間會超過兩年，不一定會適用特銷稅的課稅規定，且經法院判決移轉顯非自願性移轉，應不適用特銷稅的規定；另法院筆錄紀錄只有協商結果，沒有協商過程，無法還原當時協商的經過，請求證人李琁隆到庭作證，說明當時協商的經過。 (三)、原告依裁判分割共有物移轉系爭房地，應屬特種貨物及勞務稅第5條第12款確屬非短期投機經財政部核定者： 1、依財政部令(台財稅字第10404035420號)第9點債權人經向法院聲明承受取得債務人之持分房地，嗣經法院訴訟、和解或調解委員會調解，且以相當於原承受價格銷售與其他共有人。 2、此解釋令乃行政程序法第159條第2項第2款所稱之解釋性行政規則，係行政機關就行政法規對人民或下級機關所為之解釋，司法審查又稱「各機關依其職掌就有關法規為釋示性之行政命令」，亦即行政程序法所定行政規則中「為協助下級機關或屬官統一解釋法令、認定事實」而頒訂之「解釋性規定」。 3、行政法院雖得以行政規則為裁判依據，但因不具有直接對外效力，故法院並不受其拘束。法官依據法律獨立審判，法官於審判案件時，固可予以引用，但仍得依據法律，表示適當之不同見解，並不受拘束。審判案件時應就具體案情，依獨立確信之判斷認定事實、適用法律，而不受行政機關函釋之拘束(參照大法官釋字216、407號解釋)。 4、本案，原告依裁判分割共有物移轉系爭房地，應屬特種貨物及勞務稅第5條第12款確屬非短期投機經財政部核定者。參酌特種貨物及勞務稅之立法意旨，抑制短期移轉非自住之不動產交易行為所課徵之銷售稅，打擊不動產短期投資炒作所帶來價格不合理之攀升現象，並將合理、常態及非自願性移轉不動產之情形予以排除課稅。原告係向法院取得原債務人之持分房地，進而依向法院提起裁判分割共有物之訴由法院進行訴訟程序，且以相當於原承受價格銷售與其他共有人，與該解釋函令之意旨相同。 5、縱使本案與該函令有不符之處，法官仍得依據法律獨立審判，法官於審判案件時，固可予以引用，但仍得依據法律，表示適當之不同見解，並不受拘束。法院法院仍得斟酌特種貨物及勞務稅第5條第12款之立法意旨與本案間之個案事實，認定確屬非短期投機之情形，表示不同見解。 (四)、因特種貨物及勞務稅為「量能課稅原則之例外」，而特種貨物及勞務稅條例第5條所定之規範更是例外中之例外，本案於法規適用上有疑義，應為有利於納稅義務人之解釋，而為免徵之情形： 1、量能課稅原則乃稅法建制的基本原則，憲法雖未明文規定量能課稅原則，然憲法規定人民之財產權應予以保障，一方面確立私有財產制度，另一方面國家為增進公共利益所必要，得以法律限制財產權，此種為公益所做犧牲，以平等犧牲作為前提。依司法院大法官釋字565號解釋及最高行政法院93年度判字第59號判決皆肯認量能課稅原則之存在。 2、然量能課稅原則之例外，除租稅優惠外，另有租稅之特別不利負擔作管制人民特定行為，特種貨物及勞務稅即屬之。特種貨物及勞務稅雖係犧牲量能平等負擔原則，但仍不得侵害量能平等原則之核心領域，特種貨物及勞務稅既然以財政收入為附帶目的，便須考量量能平等負擔原則。因此除須考量社會政策之目的及比例原則外，仍須審查是否侵犯核心領域，亦即須做雙重審查，包含是否違反量能平等負擔之核心領域，是否增進社會政策所必要，其犧牲之量能原則與增進之社會公益目的是否符合比例原則。是以認定是否需課徵特種貨物及勞務稅，不僅在立法上須予節制，司法審查時，更應嚴格審查其是否逾越憲法之界線。3、參酌特種貨物及勞務稅之立法意旨，係希望能透過課徵稅捐之方式，加重投機者短期買賣不動產之交易成本，使其獲利大幅下降，以遏止投機炒作。主要目的是藉由抑制短期移轉非自住之不動產交易行為所課徵之銷售稅，打擊不動產短期投資炒作所帶來價格不合理之攀升現象，並將合理、常態及非自願性移轉不動產之情形予以排除課稅。 4、本案，原告僅係為促進共有物之經濟效用，進而向法院提起裁判分割共有物，此項規定旨在消滅物之共有狀態，以利融通與增進經濟效益，若不許裁判分割，則該不動產共有之狀態將永無消滅之可能。是以原告依據分割共有物訴訟結果所為之處分行為，與特種貨物及勞務稅條例所欲管制之目的不符，原告並非出於投機之目的而刻意炒作房地產，反而是基於公共利益及貫徹裁判分割共有物之立法目的考量而提起訴訟，移轉房地僅係裁判結果。 (五)、聲明：1、請求撤銷訴願決定及原處分(含複查決定)；2、訴訟費用由被告負擔。三、被告抗辯： (一)、按「本條例規定之特種貨物，項目如下：一、房屋、土地：持有期間在2年以內之房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之都市土地及非都市土地之工業區土地。」「前條第1項第1款所稱持有期間，指自本條例施行前或施行後完成移轉登記之日起計算至本條例施行後訂定銷售契約之日止之期間。」「第2條第1項第1款所定之特種貨物，有下列情形之一，免徵特種貨物及勞務稅：一、所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有1戶房屋及其坐落基地，辦竣戶籍登記並有自住事實，且持有期間無供營業使用或出租者。二、符合前款規定之所有權人或其配偶購買房屋及其坐落基地，致共持有二戶房地，自完成新房地移轉登記之日起算一年內出售原房地，或因調職、非自願離職、或其他非自願性因素出售新房地，且出售後仍符合前款規定者……八、依強制執行法、行政執行法或其他法律規定強制拍賣者。九、依銀行法第76條或其他法律規定處分，或依目的事業主管機關命令處分者……十二、確屬非短期投機經財政部核定者。」「特種貨物及勞務稅之稅率10%。但第2條第1項第1款規定之特種貨物，持有期間在1年以內者，稅率15%。」「納稅義務人銷售第2條第1項第1款規定之特種貨物，應於訂定銷售契約之次日起30日內計算應納稅額，自行填具繳款書向公庫繳納，並填具申報書，檢附繳納收據、契約書及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售價格及應納稅額。」及「依本條例第3條第3項規定計算持有期間，因強制執行於登記前已取得不動產所有權者，其起算日以所有權人領得權利移轉證書之日為準。」為特種貨物及勞務稅條例（以下簡稱特銷稅條例）第2條第1項第1款、第3條第3項、第5條第1項第1款、第2款、第8款、第9款、第12款、第7條、第16條第1項及同條例施行細則第6條前段所明定。又「辦理合併或共有物分割之土地，依特種貨物及勞務稅條例課稅認定原則如下：一、各所有權人取得之土地，其價值與合併或共有物分割前應有部分價值相等者，非屬銷售特種貨物範圍……二、各所有權人取得之土地，其價值較合併或共有物分割前應有部分價值減少者，嗣所有權人出售該合併或共有物分割取得之土地時……如所有權人就其價值減少部分有收取價金，該部分應屬銷售特種貨物，應依法課徵特種貨物及勞務稅……四、如土地所有權人藉辦理合併或共有物分割行買賣或交換之實者，應依實質課稅原則課徵特種貨物及勞務稅。」及「符合下列情形之一者，屬特銷稅條例第5條第1項第12款規定『確屬非短期投機』，免徵特銷稅……九、債權人經向法院聲明承受取得債務人之持分房地，嗣經法院訴訟、和解或調解委員會調解，且以相當於原承受價格銷售與其他共有人。」為財政部101年1月2日台財稅字第00000000000號令（以下簡稱財政部101年1月2日令釋）及104年10月12日台財稅字第10404035420號令所明釋。 (二)、本件經被告復查決定略以：「(一)原告、李日隆君及陳碧蘭君3人於104年2月26日以1,698,889元自法院拍定取得系爭房地，並領得權利移轉證書，於同年3月17日完成所有權移轉登記，嗣於同年7月8日經臺中地院民事判決系爭房地應分割，全部由黃耀弘君取得，黃耀弘君應給付原告、李日隆君及陳碧蘭君2,500,000元，由該3人依比例(9/20 、2/20、9/20)分配，原告因移轉其應有部分取得價金1,125,000元(2,500,000元×9/20)；依土地建物查詢資料，本件經法院判決共有物分割移轉後，原告持有價值已縮減至零，有大院不動產權利移轉證書（卷一第55、56頁）、104年度中簡字第783號民事判決（卷一第42至45頁）及民事判決確定證明書（卷一第41頁）、建物登記謄本（卷一第29頁）、土地登記謄本（卷一第30頁）、特銷稅申報書（卷一第101、102頁）及黃耀弘君之匯款申請書（卷一第21、22頁）等資料影本可稽。參照財政部101年1月2日令釋意旨，辦理共有物分割之土地，所有權人就價值減少部分有收取價金，該部分應屬銷售特種貨物，應依法課徵特銷稅。原告主張系爭房地移轉原因係「判決共有物分割」，其無「銷售」系爭房地之行為，顯係誤解。(二)原告、李日隆君及陳碧蘭君於拍定前已知悉系爭房屋權利範圍僅二分之一，其取得目的顯非自住。又原告拍得系爭房地後，不到半年時間，旋即由另一共同拍定人李日隆君聲請分割共有物，嗣原告等與共有人黃耀弘君於法院達成原物分割之共識，同意將系爭房地應有部分移轉與黃耀弘君，並收取價金，足認原告等係自願性藉由請求分割共有物之訴訟程序，利用訴訟之方式以達成銷售系爭房地應有部分與共有人，該部分屬銷售特種貨物，依首揭規定，應依法課徵特銷稅，尚難謂符合特銷稅條例第5條第1項第2款「其他非自願因素」及同條項第8款「依其他法律規定強制拍賣」之規定，並無排除課稅規定之適用。(三)綜上，被告機關以原告持有系爭房地期間在1年以內，且於持有期間，原告及其配偶亦未辦竣戶籍登記，核屬銷售特種貨物之課稅範圍，依系爭房地銷售價格1,125,000元，按適用稅率15%，補徵稅額168,750元，原核定並無不合…」，復查後仍予維持，提起訴願，亦經財政部持相同論見予以駁回（卷一第161至169頁）。 (三)、依特銷稅條例第2條立法理由，衡酌現行土地及房屋短期交易稅負偏低，為健全房地產交易市場，乃明定交易持有期間在2年以內之房屋及其坐落基地，除適用同條例第5條排除課稅規定者外，均為特銷稅之課稅項目。又參照財政部101年1月2日令釋：「辦理合併或共有物分割之土地，依特種貨物及勞務稅條例課稅認定原則如下……二、各所有權人取得之土地，其價值較合併或共有物分割前應有部分價值減少者，嗣所有權人出售該合併或共有物分割取得之土地時，其持有期間起算日比照第1點辦理。如所有權人就其價值減少部分有收取價金，該部分應屬銷售特種貨物，應依法課徵特種貨物及勞務稅。」意旨，所有權人辦理共有物分割後，就價值減少部分有收取價金，該部分應屬銷售特種貨物，亦屬特銷稅規範之課稅範疇。 1、按特銷稅條例第5條第8款及第9款係就所有權人非自願性銷售其持有特種貨物之特殊情形為規範，核與原來取得特種貨物之原因無涉，是所有權人縱使係依強制執行法、行政執行法或其他法律規定強制拍賣，或依銀行法第76條或其他法律規定處分，或依目的事業主管機關命令處分等途徑，而取得房屋、土地，其在2年持有期間以內銷售者，如不具非出於自願性移轉之情形，即無上開條款之適用。原告與李日隆君及吳夏觀君於拍定前已知悉系爭房屋權利範圍僅二分之一，其取得目的顯非自住。又原告拍得系爭房地後，不到半年時間，旋即由另一共同拍定人李日隆君聲請分割共有物，嗣原告等與共有人黃耀弘君於法院達成原物分割之共識，同意將系爭房地應有部分移轉與黃耀弘君並收取價金，核與特銷稅條例第5條第1項第8款及第9款經強制拍賣者或其他法律規定處分等情形不符，並無排除課稅規定之適用，其主張核不足採。 2、特銷稅條例第5條第12款所規定「確屬非短期投機經財政部核定者。」依其文義，應包括二要件：一為「確屬非短期投機」，二為「經財政部核定者」。又財政部訂定特銷稅條例第5條第1項第12款規定之「確屬非短期投機」案件類型，迄今分別於104年10月12日以台財稅字第00000000000號令核定12種類型，及於104年2月5日以台財稅字第00000000000號令核釋11種類型(卷一第170頁至172頁)。本件原告之情形並不符合財政部上開2次核釋之23種類型，故不符合「經財政部核定者」之要件，不論原告是否符合「確屬非短期投機」之要件，均不得主張依特銷稅第5條第12款規定而免徵特銷稅。 (四)、聲明：1、駁回原告之訴。2、訴訟費用由原告負擔。四、本件事實概要欄所載之事實，有本院不動產權利移轉證書、民事起訴狀、本院104年度中簡字第783號民事判決、確定證明書、原告函文申請資料、土地建物查詢資料、異動索引查詢資料、被告全戶戶籍資料查詢清單、被告所屬沙鹿稽徵所書函、調查表、特種貨物及勞務稅申報書、銷售特種貨物明細表、特種貨物及勞務稅核定稅額繳款書、被告納稅義務人未自動繳納特種貨物及勞務稅欠稅催繳通知書、104年度特銷稅復查決定應補稅額更正註銷單、被告105年2月17日中區國稅法二字第1050001799號復查決定書、財政部105年6月16日號台財法字第10513923270號訴願決定書、送達證書等附卷可稽，洵堪認定。本件兩造之爭點為：原告於持有系爭房地應有部分1年以內期間，共有人李日隆向本院台中簡易庭請求裁判分割共有物，於104年7月8日由本院104年度中簡字第783號民事判決分割，原告受給付1,125,000元之補償金額，將其應有部分移轉與共有人黃耀弘，被告依銷售價格之15%核定應納稅額168,750元，是否適法有據。五、本院之判斷： (一)、按「在中華民國境內銷售、產製及進口特種貨物或銷售特種勞務，均應依本條例規定課徵特種貨物及勞務稅。」「本條例規定之特種貨物，項目如下：一、房屋、土地：持有期間在2年以內之房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之都市土地。但符合第5條規定者，不包括之。」「前條第1項第1款所稱持有期間，指自本條例施行前或施行後完成移轉登記之日起計算至本條例施行後訂定銷售契約之日止之期間。」「銷售第2條第1項第1款規定之特種貨物，納稅義務人為原所有權人，於銷售時課徵特種貨物及勞務稅」「第2條第1項第1款所定之特種貨物，有下列情形之一，免徵特種貨物及勞務稅：一、所有權人與其配偶及未成年直系親屬僅有1戶房屋及其坐落基地，辦竣戶籍登記並有自住事實，且持有期間無供營業使用或出租者……八、依強制執行法、行政執行法或其他法律規定強制拍賣者。九、依銀行法第76條或其他法律規定處分，或依目的事業主管機關命令處分者。……十二、確屬非短期投機經財政部核定者。」「特種貨物及勞務稅之稅率為10%。但第2條第1項第1款規定之特種貨物，持有期間在1年以內者，稅率為15%。」「納稅義務人銷售或產製特種貨物或特種勞務，其銷售價格指銷售時收取之全部代價，包括在價額外收取之一切費用。但本次銷售之特種貨物及勞務稅額不在其內。」「銷售或產製特種貨物或特種勞務應徵之稅額，依第8條規定之銷售價格，按第7條規定之稅率計算之。」「納稅義務人銷售第2條第1項第1款規定之特種貨物，應於訂定銷售契約之次日起30日內計算應納稅額，自行填具繳款書向公庫繳納，並填具申報書，檢附繳納收據、契約書及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售價格及應納稅額。」「依本條例第3條第3項規定計算持有期間，因強制執行於登記前已取得不動產所有權者，其起算日以所有權人領得權利移轉證書之日為準。」，分別特種貨物及勞務稅條例第1條、第2條第1項第1款、第3條第3項、第4條第1項、第5條第1項第1、8、9、12款、第7條、第8 條第1項、第11條、第16條第1項及同法施行細則第6條前段所明定。復基於衡酌現行房屋及土地短期交易稅負偏低，甚或無稅負，為健全房屋市場及促進租稅公平，而有特種貨物及勞務稅條例之制定，該條例針對不動產短期交易課徵特種貨物稅，並為符合立法意旨，參照土地稅法第28條、第34條、第39條及第39條之2等規定，定明合理、常態及非自願性移轉房地之情形，排除課稅。依該條例第1 條、第2條、第5條等規定可知，凡持有期間在2年以內之房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之都市土地，在不符合第5條規定之情形時，即屬特種貨物及勞務稅條例規範的課稅項目。再按「符合下列情形之一者，屬特種貨物及勞務稅條例第5條第1項第12款規定『確屬非短期投機』，免徵特種貨物及勞務稅……八、所有權人購入房地後，始知該房屋之氯離子或輻射含量逾國家檢測標準值，經法院訴訟、和解或調解委員會調解解除契約未成立，且以相當於其購入成本銷售該房地。九、債權人經向法院聲明承受取得債務人之持分房地，嗣經法院訴訟、和解或調解委員會調解，且以相當於原承受價格銷售與其他共有人。」，為財政部104年10月12日台財稅字第10404035420號令釋在案。 (二)、經查，本件原告於104年2月26日經由法院拍賣程序取得系爭房地應有部分，嗣共有人李日隆就系爭房地訴請本院分割共有物，於104年7月8日由本院104年度中簡字第783號民事判決分割，系爭房地由共有人黃耀弘取得，原告受給付1,125,000元之補償金額，將其應有部分移轉與共有人黃耀弘之事實，有本院104年2月26日中院東民執字103司執竹字第93855號權利移轉證明書、本院台中簡易庭104年度中簡字第783號民事判決及確定證明書等在卷足憑。 1、按財政部101年1月2日台財稅字第10000390050號令規定：「辦理合併或共有物分割之土地，依特種貨物及勞務稅條例課稅認定原則如下：一、各所有權人取得之土地，其價值與合併或共有物分割前應有部分價值相等者，非屬銷售特種貨物範圍。嗣各所有權人出售該合併或共有物分割取得之土地時，其持有期間起算日以原取得該土地之日為準。二、各所有權人取得之土地，其價值較合併或共有物分割前應有部分價值減少者，嗣所有權人出售該合併或共有物分割取得之土地時，其持有期間起算日比照第1點辦理。如所有權人就其價值減少部分有收取價金，該部分應屬銷售特種貨物，應依法課徵特種貨物及勞務稅。三、各所有權人取得之土地，其價值較合併或共有物分割前應有部分價值增加者，嗣所有權人出售該合併或共有物分割取得之土地時，其持有期間起算日認定如下：㈠價值增加部分：1.因協議合併或共有物分割取得者，以完成移轉登記之日為準；2.因法院判決共有物分割取得者，以判決確定之日為準。㈡其餘非屬價值增加部分，以各該土地所有權人原取得該土地之日為準。四、土地所有權人藉辦理合併或共有物分割行買賣或交換之實者，應依實質課稅原則課徵特種貨物及勞務稅。」；本件系爭房地於104年7月8日由本院104年度中簡字第783號民事判決分割，由共有人黃耀弘取得，原告未分得任何房地，就其應有部分移轉價值減少部分受給付1,125,000元之補償金額，依上開財政部函令意旨，實質上係以1,125,000元銷售其應有部分，屬銷售特種貨物，應依法課徵特種貨物及勞務稅；是原告主張依據民法第823條提起裁判分割共有物之訴，進而依民法第824條所定分割之方法而為移轉房地，應不適用特種貨物及勞務稅條例第16條第1項、第18條第1項之規定，並非可採。 2、又本院審之前開本院104年度中簡字第178號民事判決理由五記載：「…茲兩造間既有共識，同意將系爭房屋全部分配予被告黃耀弘，且由被告黃耀弘補償其餘共有人即原告及被告陳碧蘭(即原告)、吳夏觀3人合計250萬…」，此經本院調閱上開民事判決及民事事件卷宗查核無訛，足知原告就系爭房地應有部分之權利範圍，由共有人黃耀弘取得，並補償原告1,125,000元，核無原告有何基於非自願性因素而為同意上開判決分割方法出售應有部分之情形。復酌以原告與另二人即李日隆、陳碧蘭於拍得系爭房地應有部分後，由李日隆主動提起上開分割共有物訴訟，且該案於104年4月17日第一次言詞辯論期日時，原告及共有人陳碧蘭均陳明同意李日隆關於分割共有系爭房地之請求及主張(見該卷頁53)；並參以共有人黃耀弘在被告104年11月20日談話紀錄中陳稱：「我知道他們是用169餘萬元拍到1/2持分，原本是我說要用250萬元把1 /2持分賣給他們，…後來他們說要用250萬元賣給我，…所以就同意用250萬元買回1/2持分…」之情，並提出上揭共有人李日隆(與李琁隆為兄弟關係)在該件分割共有物訴訟中委任為其訴訟代理人之李琁隆為天青聯合開發股份有限公司(持分法拍代標不良債權處置)執行長的名片1張為佐，有該份談話紀錄用紙附於原處分卷二可稽，應認原告在前揭分割共有物訴訟進行時，在法律上可合理預期共有人全體對於分割方法有共識，法院依此同意內容，就系爭房地應有部分判決予共有人黃耀弘，並由黃耀弘補償其他共有人之事發生或可期待其對該項事實之發生，應有合理之因應對策，故屬常態銷售特種貨物行為，自無特種貨物及勞務稅條例第5條各款規定之適用，無從排除對原告課徵特種貨物及勞務稅；是原告主張上揭就系爭房地之分割共有物訴訟，進而依民法第824條所定分割方法而找補，與特種貨物及勞務稅條例第16條所稱銷售有別，應屬該條例第5條第9款而為免徵之情形等詞，亦非有據。再原告於拍賣程序決定買受取得系爭房地應有部分之權利範圍，本應衡酌其取得者、係共有系爭房地之應有部分，對於系爭房地共有物之分割相關事項，理應已有合理之處理方法，故其因裁判分割共有物訴訟，經法院判決原物分割受補償，不能認為是特種貨物與勞務稅第5條第9款其他法律規定處分之非自願性銷售持有特種貨物之特殊情形；故原告主張縱有特種貨物及勞務稅之適用，其依裁判分割共有物移轉系爭房地，應屬特種貨物及勞務稅第5條第9款，而為免徵情形之詞，亦非有據。 (三)、次查： 1、按特種貨物及勞務稅第5條第12款規定「確屬非短期投機經財政部核定者。」，並於同條第2項明定「本條例修正施行時，尚未核課或尚未核課確定案件，適用前項第12款規定。」；而財政部以104年2月5日台財稅字第00000000000號令，核定符合104年1月7日修正公布特種貨物及勞務稅條例第5條第1項第12款「確屬非短期投機」之11種情形，及於104年10月12日以台財稅字第10404035420號核定12種類型。是以，財政部上開二次核釋之23種類型並不包括本件情形在內，不論原告是否符合「確屬非短期投機」之要件，因不符合「經財政部核定者」之要件，自不得主張依特種貨物及勞務稅第5條第12款規定，免徵特種貨物及勞務稅；是原告主張其依裁判分割共有物移轉系爭房地= ，應屬特種貨物及勞務稅第5條第12款確屬非短期投機經財政部核定者之詞，容屬有誤且無據。 2、復特種貨物及勞務稅條例之立法目的，不但在於矯正現行土地及房屋短期交易稅負偏低，甚或無稅負之不公平現象，以符合量能課稅原則，並且兼具抑制短期投機，以健全房屋市場之作用。本件原告於104年2月26日在本院103年度司執字第93855號拍賣取得系爭房地之應有部分，嗣共有人李日隆於同年3月20日向本院台中簡易庭請求裁判分割共有物，於104年7月8日由該庭以本院104年度中簡字第783號民事判決分割，系爭房地由共有人黃耀弘取得，原告受給付1,125,000元之補償，期間4個多月即取得相當之獲利，被告爰依法課徵15％特種貨物及勞務稅，對原告核定補稅，並無違誤；故原告主張因特種貨物及勞務稅為「量能課稅原則之例外」，而特種貨物及勞務稅條例第5條所定之規範更是例外中之例外，本案於法規適用上有疑義，應為有利於納稅義務人之解釋，而為免徵情形之詞，洵非足採。 (四)、綜上所述，本件被告審認原告持有系爭房地期間在1年以內，未依規定申報繳納特種貨物及勞務稅，核定按銷售額1,125,000元補徵15%稅額168,750元，復查決定及訴願決定均予以維持，核無不合；原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。六、本件事證已臻明確，兩造其餘主張、陳述及聲請訊問證人，經核於判決結果不生影響，爰不逐一論列、調查，附此敘明。七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236條、第98條第1項前段，判決如主文。中華民國 105 年 10 月 28 日行政訴訟庭法官楊嵎琇上為正本係照原本作成。如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。中華民國 105 年 10 月 28 日書記官

臺灣臺中地方法院105年度簡字第78號

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