臺灣臺中地方法院96年度訴字第3220號

臺灣臺中地方法院刑事判決　　　　　　　96年度訴字第3220號

公訴人

臺灣臺中地方法院檢察署檢察官

被告

農盟國際企業股份有限公司

兼代表人

甲○○○

統一編號

上列被告等因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（九十六年度偵字第一四三○八號、九十六年度偵字第一七四一九號），被告等於本院行準備程序時就被訴事實為有罪之陳述，經受命法官聽取當事人意見後，由本院合議庭裁定以簡式審判程序審理，判決如下：

主文

事實

一、甲○○○於後述行為時，係址設臺中市○○○路七六○號三八樓之農盟國際企業股份有限公司（下稱農盟公司）董事長，為公司法規定之農盟公司負責人，與農盟公司均係納稅義務人。甲○○○並以製作其員工各類所得扣繳暨免扣繳憑單為其附隨業務，為從事業務之人。其等於民國九十三年初某日，在農盟公司，明知何宜育於九十二年間並未在農盟公司上班並領取薪資，依法不得申報其薪資，仍基於業務上登載不實文書及使農盟公司逃漏稅捐之犯意，利用不知情之公司會計製作農盟公司九十二年度「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，虛載何宜育於九十二年間在該公司領取薪資新臺幣（下同）十九萬零二百元，並轉交不知情之會計師，將該不實之薪資資料列為勞務成本，據以作成營利事業所得稅結算申報書，向財政部臺灣省中區國稅局臺中市分局申報農盟公司九十二年度營利事業所得稅，而逃漏營利事業所得稅，足生損害於何宜育及稅捐稽徵機關對稅捐核課之正確性。

二、案經臺灣臺中地方法院檢察署檢察官偵查起訴。

理由

一、上開犯罪事實，除被告農盟國際企業股份有限公司代表人兼被告甲○○○辯稱本件應為本院九十六年度訴字第二九六一號判決既判力效力所及，應為免訴判決（詳見下述）外，業據被告等於本院審理時坦承不諱，核與告訴人何宜育指訴；及證人即農盟國際企業股份有限公司之董監事李太平、謝惠宇、蘇應沺、李俊生等人於本院九十五年度金重訴字第一七二六號審理時證述之情節相符，且有農盟國際企業股份有限公司之基本資料、財政部臺灣省中區國稅局大智稽徵所函、公司基本資料查詢、財政部臺灣省中區國稅局大屯稽徵所函、營利事業所得稅結算申報書、資產負債表、納稅人何宜育之九十二年度綜合所得稅核定通知書及本院九十五年度金重訴字第一七二六號判決書一份在卷可參，足證被告之任意性自白與事實相符，堪予採信，被告甲○○○既有偽造文書虛列不實勞務成本據以作成結算申報書，又已向財政部臺灣省中區國稅局臺中市分局提出申報，自有以不正當方法逃漏稅捐之故意，本案事證明確，被告犯行洵堪認定，應依法論科。

二、被告等行為後，刑法業於九十五年七月一日修正施行，茲將新舊法比較適用說明如下：

㈠、刑法第二條第一項規定：按被告行為後，刑法第二條第一項業於九十四年二月二日以華總一義字第○九四○○○一四九○一號令修正公布，並自九十五年七月一日起施行；修正後刑法第二條第一項規定，已將新舊法律適用之「從新從輕」原則，改採「從舊從輕」原則，而此規定僅係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，並非實體刑罰法律，自不生行為後法律變更之比較適用之問題，應逕行適用新法第二條第一項之規定，為「從舊從輕」之比較。又於比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減比例等一切情形，本於統一性及整體性原則，綜其全部罪刑之結果而為比較。

㈡、刑法第三十三條第五款部分：本件論罪科刑之法條有罰金刑，而被告行為後，刑法第三十三條第五款業於九十五年七月一日修正公布施行；修正後刑法該款規定「罰金：新臺幣一千元以上，以百元計算之。」，與修正前該款規定「罰金：一元以上。」不同。比較新舊法結果，以舊法較有利於行為人，故依刑法第二條第一項前段規定，本案關於上開法條之法定刑罰金部分，自應適用行為時之法律即修正前刑法第三十三條第五款規定決定其罰金部分之法定刑。

㈢、定應執行刑部分：被告行為後，刑法第五十一條第五款業於九十五年七月一日修正公布施行，修正後之規定為：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾三十年。」，與修正前規定為：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾二十年。」相較，自以修正前規定之定應執行刑之上限為二十年對行為人較為有利，此為影響行為人刑罰之法律效果，是被告行為後法律已有所變更，經比較新舊刑法第五十一條第五款之規定，新法之規定對被告並無較為有利之情形，應依刑法第二條第一項前段之規定，適用被告行為時之舊法，而定其應執行之刑。

㈣、依前開所述，經綜合比較之結果，九十五年七月一日修正施行之新法，並未較有利於行為人，自應適用行為時即修正前之規定處斷。

三、按營利事業填製扣繳憑單暨免扣繳憑單，係附隨公司業務而製作，屬業務上所掌之文書，且為公司負責人繼續反覆執行之事務，公司負責人自為從事此項業務之人。至於員工薪資扣繳暨免扣繳憑單，係證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅之情形，而為徵繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，但既非為造具記帳憑證所根據之憑證，尚難認係屬商業會計法所規定之原始憑證，僅屬從事業務之人於業務上製作之文書（最高法院九十二年度臺上字第一六二四號判決意旨參照）。又按結算申報書上雖有不實記載，惟因該項書表係申報稅捐所必須附帶填寫者，公司、行號向稅捐稽徵機關申報營業稅，係履行其公法上納稅之義務，並非業務行為，尚難認被告利用不知情之會計師作成營利事業所得稅結算申報書並持以申報，係明知不實之事項而登載於業務上作成之文書並加以行使，並不構成刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務登載不實文書罪（最高法院八十四年度台上字第五九九九號判決、七十二年度台上字第五四五三號判決意旨參照）。被告甲○○○係農盟國際企業股份有限公司董事長，且實際參與該公司之業務經營，並經手營利事業所得稅之申報事宜，於其執行職務之範圍內為公司法所規定之公司負責人，並以填報農盟公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單為其業務，自屬從事業務之人；其虛列如附表之薪資所得，據以製作扣繳憑單並向稅捐機關申報稅捐，而使農盟公司得以逃漏依法應繳納之營利事業所得稅，核其所為，係犯刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務登載不實文書罪、稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。又稅捐稽徵法第四十一條所規定之「納稅義務人」，係指包括自然人、法人等所有之納稅義務人，並非僅限於自然人而言（最高法院九十年度臺上字第七四八四號、九十二年度臺上字第四０二五號判決意旨參照），是核被告農盟國際企業股份有限公司係犯稅捐稽徵法第四十一條之納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。被告甲○○○利用不知情之會計人員製作不實之扣繳暨免扣繳憑單，並提出於稅捐機關申報稅捐，為間接正犯。再業務上登載不實文書之低度行為為行使業務上登載不實文書之高度行為所吸收，不另論罪。

四、又按所得稅法第七條第三項規定「本法稱納稅義務人，係指依本法規定，應申報或繳納所得稅之人」。公司為法人，公司負責人為自然人 ，二者在法律上並非同一人格主體。公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第四十一條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第四十七條第一款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任。而修正前刑法第五十五條所規定之牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果行為另犯他罪名，始克相當；亦即必須同一犯罪主體之二個以上犯罪行為間，具有目的與方法、或目的與結果之關係，始得從一重處斷。公司負責人為納稅義務人之公司以不正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第四十一條之犯罪或受罰主體，僅依同法第四十七條第一款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名間，不具牽連犯關係及連續犯關係。是本件被告甲○○○為納稅義務人農盟公司以不正當方法逃漏稅捐，被告甲○○○本身並非稅捐稽徵法第四十一條之犯罪或受罰主體，僅係依同法第四十七條第一款之規定而代替公司受徒刑之處罰，自與被告本身為犯罪主體所犯之刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書罪部分，並無方法或結果之牽連關係，亦與其不同年度所為（詳見下述，被告等九十三年度所為，業經本院以九十六年度訴字第二九六一號判處罪刑確定），無連續犯關係，故應予分論併罰（最高法院九十五年度台上字第二○九三號判決意旨參照），是被告等辯稱本件應為本院九十六年度訴字第二九六一號判決效力所及，應為免訴判決云云，法律見解尚有誤會，自無足採。

五、爰審酌被告農盟國際企業股份有限公司及兼代表人甲○○○虛報之不實薪資逃漏稅捐，造成被害人何宜育損害，並影響稅捐機關核課稅款之正確性，惟念其犯後坦承犯行，態度尚稱良好，及其犯罪之動機、目的、手段等一切情狀，分別量處如主文所示之刑。又被告等行為後，中華民國九十六年罪犯減刑條例於九十六年七月十六日公布施行，查被告等本件犯行係在九十六年四月二十四日以前，且非同條例第三條所示不得減刑之罪，爰依同條例第二條第一項第三款規定，各減其宣告二分之一。被告甲○○○部分並定其應執行之刑及諭知易科罰金之所算標準。（按被告行為後，刑法第四十一條第一項前段業於九十四年二月二日以華總一義字第○九四○○○一四九○一號令修正公布，於九十五年七月一日施行，修正前刑法第四十一條第一項前段規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下（按指銀元）折算一日，易科罰金。」，又被告行為時之易科罰金折算標準，修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條前段（現已刪除）規定，就其原定數額提高為一百倍折算一日，則本件被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元三百元折算一日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣九百元折算為一日。惟修正後之刑法第四十一條第一項前段則規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千元、二千元或三千元折算一日，易科罰金。」比較修正前後之易科罰金折算標準，以九十五年七月一日修正公布施行前之規定，較有利於行為人；另按定易科罰金之折算標準，係屬科刑規範事項，非屬最高法院九十五年五月二十三日九十五年第八次刑庭會議決議第

一、（四）則所定，應綜合比較新舊法結果，一體適用之罪刑部分《如：共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等》，故其即無與之綜合比較之適用，附此敘明）。

六、公訴意旨另以：被告農盟國際企業股份有限公司及代表人兼被告甲○○○另有於九十四年間，明知乙○○於九十三年間並未在農盟公司上班並領取薪資，依法不得申報其薪資，仍基於業務上登載不實文書及使農盟公司逃漏稅捐之犯意，製作農盟公司九十三年度「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，虛載乙○○於九十三年間在該公司領取薪資十九萬三千二百元，並將該不實之薪資資料列為勞務成本，據以作成營利事業所得稅結算申報書，向財政部臺灣省中區國稅局臺中市分局申報農盟公司九十三年度營利事業所得稅，而逃漏營利事業所得稅之犯行，因認此部分被告甲○○○另涉犯刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務登載不實文書罪、稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪；被告農盟國際企業股份有限公司另涉犯稅捐稽徵法第四十一條之納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪云云。惟按於同一年度先後多次在公司「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，虛載多數員工不實之薪資資料列為勞務成本，據以作成營利事業所得稅結算申報書，向財政部國稅局申報公司同一年度營利事業所得稅，而逃漏營利事業所得稅之犯行，在刑法評價上，應為接續犯一罪。查被告農盟國際企業股份有限公司及代表人兼被告甲○○○於九十三年度先後多次在公司「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，虛載林來吉等人不實之薪資資料列為勞務成本，據以作成營利事業所得稅結算申報書，向財政部國稅局申報公司九十三年度營利事業所得稅，而逃漏營利事業所得稅之犯行，業經本院以九十六年度訴字第二九六一號刑事判決判處罪刑確定，故此部分被告等之上開犯行，與該案為接續犯一罪，應為該案之既判力效力所及，本院不得復行論科，原應為免訴之諭知，惟公訴人認此部分犯行與前開經起訴且為本院認定有罪之被告犯行有連續犯之裁判上一罪關係，爰不另為免訴之諭知。

七、臺灣臺中地方法院檢察署九十六年十一月九日中檢輝發九六偵二四四○○字第○七一八九○函檢送該署九十六年度偵字第二四四○○、二五四六九號被告農盟國際企業股份有限公司及代表人兼被告甲○○○另有明知莊金順於九十三年間並未在農盟公司上班並領取薪資，依法不得申報其薪資，仍基於業務上登載不實文書及使農盟公司逃漏稅捐之犯意，製作農盟公司九十三年度「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，虛載莊金順於九十三年間在該公司領取薪資二十九萬元，並將該不實之薪資資料列為勞務成本，據以作成營利事業所得稅結算申報書，向財政部臺灣省中區國稅局臺中市分局申報農盟公司九十三年度營利事業所得稅，而逃漏營利事業所得稅之犯行，以該案件被告所犯與上揭檢察官起訴犯罪事實為同一案件，屬連續犯之裁判上一罪，請求本院合一審判，惟查：檢察官起訴之被告等明知乙○○於九十三年間並未在農盟公司上班並領取薪資，依法不得申報其薪資，仍基於業務上登載不實文書及使農盟公司逃漏稅捐之犯意，製作農盟公司九十三年度「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，虛載乙○○於九十三年間在該公司領取薪資十九萬三千二百元，並將該不實之薪資資料列為勞務成本，據以作成營利事業所得稅結算申報書，向財政部臺灣省中區國稅局臺中市分局申報農盟公司九十三年度營利事業所得稅，而逃漏營利事業所得稅之犯行部分業經本院不另為免訴判決之諭知，已如前述，則該函送併辦部分，與起訴部分並無裁判上一罪之關係，非起訴效力所及，本院無從合一審理，自應退回原檢察署另行處理（追加起訴部分，由本院另行判決），併此敘明。

據上論斷，應依刑事訴訟法第二百七十三條之一第一項、第二百九十九條第一項前段，稅捐稽徵法第四十一條、第四十七條第一款、刑法第二條第一項、刑法第十一條前段、第二百十六條、第二百十五條、第三十三條第五款（修正前）、第四十一條第一項前段（修正前）、第五十一條第五款（修正前），刑法施行法第一條之一，罰金罰鍰提高標準條例第二條（修正前），九十六年罪犯減刑條例第二條第一項第三款、第七條、第九條，判決如主文。

本案經檢察官丙○○到庭執行職務

附錄：本案論罪科刑法條全文刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。

刑法第216條行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。

稅捐稽徵法第47條：本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一公司法規定之公司負責人。

二民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。

三商業登記法規定之商業負責人。

四其他非法人團體之代表人或管理人。

稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣6萬元以下罰金。