臺灣高等法院 臺中分院99年度上訴字第2417號

• 裁判案由: 違反商業會計法等
• 案件類型: 刑事
• 審判法院: 臺灣高等法院 臺中分院
• 裁判日期: 100 年 03 月 10 日
• 法官: 羅得村、李雅俐、簡源希
• 當事人: 黃位山

臺灣高等法院臺中分院刑事判決　　　　99年度上訴字第2417號上　訴　人
即　被　告　黃位山
上列上訴人因違反商業會計法等案件，不服臺灣彰化地方法院99年度訴字第235號中華民國99年10月28日第一審判決（起訴案號
：臺灣彰化地方法院檢察署98年度偵字第9232號），提起上訴，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
事 實
一、黃位山與翁柏楠（已死亡）於民國95年7月起至97年8月底止、97年11月起至97年12月底止、98年5月起至98年6月底止，於前揭三段期間，分別基於反覆實施之集合犯意，而共同基於販售不實統一發票以幫助納稅義務人逃漏稅捐、填製不實會計憑證統一發票而違反商業會計法之犯意聯絡，共組犯罪集團。該集團分工方式係渠等2人分別取得已停業或即將停
業之公司行號、設立無實際經營之公司，並找人頭充當負責人或與該集團合作而提供空白發票之配合廠商，待取得如附表一所示公司之發票本後，以發票金額之1.2%至1.6%之價格販賣予真實姓名、年籍不詳之「中人」（即仲介），再由「中人」加成價格販賣無實際交易之發票予客戶。而每期販售虛開發票之收入扣除購買公司等費用後，以3:7之比例拆帳
，黃位山並取得3成利潤。惟為避免上開犯行遭查獲，以每
期2個月申報營業稅申報時，再由黃位山或翁柏楠提供其他
虛設公司不實之進項發票，並藉以填製於營業人銷售額與稅額申報書（即401表）內，再持以申報營業稅（稱為「關帳
」）而行使之。另為因應部分客戶之需求，掩飾該發票並無實際交易之事實，於必要時會製作不實之出貨單及至銀行進行匯款動作，以作為不實交易憑證等交易資料，再交付客戶以備因故遭稅務人員約談作為掩飾犯行之用。而黃位山以上開方式，販售如附表一所示公司之不實統一發票予如附表二（以公訴人99年5月19日向原審所提出之檢察官補充理由書
更正內容為準）所示之營業人，充為如附表二所示營業人之進項憑證，以供扣抵銷項稅額，並向台灣省國稅局及所轄之稅捐稽徵機關申報不實營業稅，黃位山以上述方式幫助逃漏營業稅共計新台幣（下同）7,073,314元，足以生損害於稅
捐機關對於稅捐稽徵之正確性。
二、嗣於98年4月7日臺灣彰化地方法院檢察署檢察官檢察官依據財政部台灣省中區國稅局之告發內容，偵辦黃位山及詹吉忠（所犯違反商業會計法等案件另由檢察官偵辦）共同販賣「品誼實業有限公司」等10家虛設行號之不實發票，而幫助營業人逃漏稅情形，惟黃位山經檢察官傳喚未到，嗣於98年10月19日彰化縣警察局員林分局員警在台北縣三重市○○街與忠孝街口「永德公園」持拘票將黃位山拘獲，並經黃位山同意於該日在位於台北市○○區○○路154巷19弄5號之居所內執行搜索，並扣得顯鈦企業有限公司98年5、6月份發票號碼：GA00000000至GA00000000之發票本、支票、公司章等資料、揚騰實業有限公司存款憑條、虛設行號銷項、進項稅額明細資料、五義企業股份有限公司（營業人）電子組件稅金明細（98年度偵字第9232號卷一第443至447頁；98年度保管字第2671號扣押物品清單），並於同日向原審法院聲請羈押獲准。迨於同年98年11月13日將黃位山提訊至財政部台灣省中區國稅局接受調查時，始知黃位山設有65家虛設行號（所涉其他另案，公訴人併由其他法院審理），經扣除原先調查品誼實業有限公司等10家及其中經財政部稅捐機關調查後陸續移送各地方法院檢察署之虛設行號外，餘附表一之6家虛設
行號負責人經檢察官傳喚，並確認附表一為無實際經營之公司行號，檢察官另傳訊附表二營業人之負責人及記帳業者，確認個別營業人取得附表一公司之發票時，實際上並無實際交易，及因此申報稅捐時所逃漏營業稅之稅額。
三、案經彰化縣警察局員林分局移送臺灣彰化地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
壹、證據能力方面
一、按被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述，除顯有不可信之情況者外，得為證據，刑事訴訟法第159條之1第2項定
有明文。而所謂不可信情況之認定，法院應審酌被告以外之人於陳述時之外在環境及情況，例如：陳述時之心理狀況、有無受到外力干擾等，以為判斷之依據，故係決定陳述有無證據能力，而非決定陳述內容之證明力。是被告以外之人前於偵查中已具結而為證述，除反對該項供述得具有證據能力之一方，已釋明「顯有不可信之情況」之理由外，皆得為證據；又司法實務運作上，咸認偵查中檢察官向被告以外之人所取得之陳述，原則上均能遵守法律規定，不致違法取供，其可信性極高，因而明定除顯有不可信之情況者外，得為證據，即被告以外之人於偵查中依法應具結者已具結，向檢察官所為之陳述，原則上具有證據能力，於例外「顯有不可信之情況」，始不具證據能力。本案證人翁柏楠、林彥守、徐翠蓮、鄭凱云、連國宏、黃孝陵、李秀蓮、陳弘林於檢察官偵查時，經檢察官告以具結之義務及偽證之處罰，且經具結而擔保其證述之真實性，復無證據顯示係遭受強暴、脅迫、詐欺、利誘等外力干擾情形，或在影響其等心理狀況致妨礙其自由陳述等顯不可信之情況下所為，則上開證人於偵查中業經具結之陳述，自有證據能力。
二、復按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據；又被告以外之人於審判外之陳述，雖不符合同法第159條之1至第159條之4之規定，但經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第159條第1項及第159條之5分別定有明文。除前開證據能力之判斷以外，本判決後述所引用之供述證據，當事人於本院準備程序及審判期日均表示無意見而不予爭執，且迄言詞辯論終結前均未聲明異議，本院審酌上開證據資料製作時之情況，尚無違法不當及證明力明顯過低之瑕疵，認為以之作為證據應屬適當，依刑事訴訟法第159條之5規定有證據能力。
貳、實體方面
一、訊據被告黃位山對於上開犯罪事實坦承不諱，且與下列證據互核大致相符：
㈠、另案被告詹吉忠、賴兆熊、張祥飛、林礽海於警詢時之證述暨指認犯罪嫌疑人紀錄表影本6紙（見98年度偵字第9232號
卷一71-75頁、78-79頁、83-87頁、89-93頁、397-399頁）
。
㈡、證人翁柏楠於警詢、偵查中之證述暨指認犯罪嫌疑人紀錄表1紙（見98年度偵字第9232號卷0000-000頁、285-293頁；3
07頁）。
㈢、證人即如附表一之揚騰實業有限公司登記負責人林彥守於偵查中之證述（見98年度偵字第9232號卷三，第43-44頁）。
㈣、證人即財政部稅捐機關稅務人員徐翠蓮、鄭凱云、連國宏、黃孝陵、李秀蓮、陳弘林於偵查中之證述；及財政部台灣省北區國稅局花蓮縣分局查核報告、顯鈦企業有限公司開立不實發票案情報告、財政部台灣省北區國稅局查緝案件稽查報告（見98年度偵字第9232號卷三，第1、21、43、44、74、
145頁，證明：附表一所示之公司行號係虛設行號之事實）
。
㈤、峻達國際開發有限公司營業人進銷項交易對象彙加明細表（見98年度偵字第9232號卷一第294、295頁）、虛設行號關帳資料及仲人販賣發票彙整表等資料影本共14紙（見98年度偵字第9232號卷一第16-17、第25頁背面、27頁-30頁、38頁背面、39頁背面、40頁、41頁背面、46頁背面、47頁背面）。㈥、98年8月31日、9月2日、9月3日、9月8日張振豐發話給黃位
山；9月8日黃位山發話給張振豐之監聽譯文（見98年度偵字第9232號卷一，第141-143頁98年度聲監字第477號通訊監察書、第146頁、148頁、149頁、151頁背面、152頁監聽譯文
）。
㈦、附表二營業人之負責人於偵查中之證述及申報之不實發票影本（見98年度偵字第9232號卷四，證明：附表二之營業人與附表一之公司行號並無實際交易，卻取得該公司之不實發票並申報營業稅之事實）。
㈧、附表一公司行號營業稅年度資料查詢銷項去路明細及進項來源明細（BDD315P）、營業人進銷項交易對象彙加明細表（
BLM325P）（見98年度偵字第9232號卷三）。
綜上所述，被告之自白核與事實相符，事證明確，其犯行洵堪認定。
二、論罪科刑
㈠、按統一發票係營業人依營業稅法相關規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之憑證，足以證明會計事項之經過，應屬商業會計法所稱之會計憑證（最高法院87年度臺非字第389號判決參照）。又會計憑證，依其記載之內容及其製
作之目的，亦屬文書之一種，凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳冊者，即該當商業會計法第71條第1款之罪，本罪乃刑法第215條業務上文書登載不實罪之特別規定，自應優先適用（最高法院92年度臺上字第6792號、94年度臺非字第98號判決意旨參照）。另商業會計法第71條第1款之填製不實罪，犯罪主體必須為商業負責人、主
辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，係屬因身分或特定關係始能成立之犯罪。不具備上開身分者，並非該罪處罰之對象，須與具有該身分者共犯上開之罪，始有適用該法論處之餘地。本案被告雖非附表一所示公司之登記負責人且不具備前揭所示之身份，惟被告之犯罪方式係以取得已停業或即將停業之公司行號、設立無實際經營之公司並找人頭當負責人或與該集團合作，而提供空白發票之配合廠商，以取得附表一公司之發票本後，再販賣出無實際交易之發票予客戶，顯然被告與前揭公司登記名義負責人即商業會計法上之負責人就填製不實發票，具有犯意聯絡及行為分擔，與具有該身分者共犯上開之罪。其將發票輾轉交由如附表二所示之公司、商號作為進項憑證，持以向稅捐機關申報扣抵營業稅款，幫助該等公司、商號逃漏營業稅，核被告所為，係犯商業會計法第71條第1款之填製不實罪及稅捐稽
徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪。
㈡、被告與翁柏楠就上揭犯行，有犯意聯絡及行為分擔，就所犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪部分，應依刑法
第28條規定，成立共同正犯，就所犯商業會計法第71條第1
款之填製不實罪部分，應依刑法第28條、第31條第1項之規
定，論以共同正犯。
㈢、又刑事法若干犯罪之行為態樣，本質上原具有反覆、延續實行之特徵，立法時既予特別歸類，定為犯罪構成要件之行為要素，則行為人基於概括之犯意，在密切接近之一定時、地持續實行之複次行為，倘依社會通念，於客觀上認為符合一個反覆、延續性之行為觀念者，於刑法評價上，即應僅成立一罪，俾免有重複評價、刑度超過罪責與不法內涵之疑慮；學理上所稱「集合犯」之職業性、營業性或收集性等具有重複特質之犯罪均屬之，例如經營、從事業務、收集、販賣、製造、散布等行為概念者是（最高法院95年度臺上字第1079號判決意旨參照）。又我新修刑法業已刪除牽連犯之規定，修正理由說明牽連犯廢除後，在適用上，得視其具體情形，分別論以想像競合犯或數罪併罰，是從實務觀點觀察，自然行為概念之一行為，原經法律評價為二以上之行為，且認有牽連關係而依牽連犯規定從一重處斷者，於牽連犯廢除後，宜重新檢討而改評價為單一行為，始較合乎社會之通念。本案被告於95年7月起至97年8月底止、97年11月起至97年12月底止、98年5月起至98年6月底止，分別於前揭三段期間，基於販售不實發票以幫助納稅義務人逃漏稅捐、填製不實會計憑證統一發票而違反商業會計法，其在前揭三段時間內，先後多次填製不實會計憑證與幫助逃漏稅捐之犯行，係於各該段時間內，密集以相同之方式持續進行，具有反覆、延續實行之特徵，在行為概念上，於同一段時間內，縱有多次之填製不實會計憑證與幫助逃漏稅捐舉措，仍應依各段時間，分別評價認係包括一罪之集合犯，各段期間僅各論以一罪，而分別論以三罪。（被告於97年9、10月及98年1至4月間，並
未為幫助納稅義務人逃漏稅捐、填製不實會計憑證統一發票之行為，故應屬犯意之中斷）。公訴人認被告之犯行，均應以2個月為單位各論以一罪，其犯罪次數共為15次尚有未洽
。被告以一行為犯上開商業會計法第71條第1款之填製不實
罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪，兩罪名為
想像競合犯，應依刑法第55條前段規定從刑度較重之商業會計法第71條第1款填製不實罪處斷。被告從95年7月起至97年8月底止之第一階段犯行，部分行為雖在96年4月24日前所為，惟因其犯行密集反覆持續進行至97年8月底止，而論以包
括一罪，故無中華民國96年罪犯減刑條例之適用，併此敘明。
㈣、被告上開三階段之行為，犯意各別，行為互殊，應予分論併罰。
三、原審認被告罪證明確，適用商業會計法第71條第1款、稅捐
稽徵法第43條第1項、刑法第11條前段、第28條、第31條第1項、第55條、第51條第5款之規定，審酌被告為貪圖利益，
以取得已停業或即將停業之公司行號、設立無實際經營之公司並找人頭當負責人或與該集團合作而提供空白發票之配合廠商，再販賣出無實際交易之發票予客戶，幫助他營業人逃漏稅，其所幫助逃漏之稅額甚多，為對國家財政稅捐秩序之危害匪淺，其犯罪手段尚稱平和，犯後亦能坦承犯行，態度尚可，暨其犯罪之動機、目的等一切情狀，就其先後3次犯
行分別量處有期徒刑10月、4月、3月，並定其應執行刑為有期徒刑1年。復說明扣案物中僅手機2支為被告黃位山所有，惟並非作為本案犯罪所用之物，應與本案無關；又其他扣押物品均是翁柏楠生前之遺物，由翁柏楠之妻寄放在黃位山住處，翁柏楠已死亡，故無從查證該等扣押物品與本案之關係，且均非違禁物，爰不另為沒收之諭知。經核原判決認事用法並無違誤，量刑亦屬妥適，應予維持，被告上訴意旨認本案應屬包括一罪，而指摘原判決不當，其上訴為無理由，應予駁回。
據上論斷，應依刑事訴訟法第368條，判決如主文。
本案經檢察官王清杰到庭執行職務。
中 華 民 國 100 年 3 月 10 日刑事第八庭 審判長法 官 羅 得 村
法 官 李 雅 俐
法 官 簡 源 希
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者，並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 李 宜 珊
中 華 民 國 100 年 3 月 10 日附錄本案論罪科刑法條全文：
商業會計法第71條第1款
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或
併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第43條第1項
教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘
役或科新台幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。
附表一 被告黃位山95年7月以後販賣不實發票之虛設行號：
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│編號│公司名稱│負責人│性質 │時間 │依據 │
│ │統一編號│ │ │ │ │
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│1 │百達通實│邱淑月│配合公司│96年3月 │1.被告黃位山於偵訊時之供述。（見98│
│ │業有限公│ │ │起至12月│ 年度偵字第9232號卷二第165、166頁│
│ │司 │ │ │ │ ） │
│ │（285846│ │ │ │2.百達通實業有限公司96年營業稅年度│
│ │39） │ │ │ │ 資料查詢進項來源明細。（其進項來│
│ │ │ │ │ │ 源有全方位綜合百業有限公司、朝亨│
│ │ │ │ │ │ 國際有限公司、兆揮有限公司均係被│
│ │ │ │ │ │ 告黃位山虛設行號（見卷三第12頁）│
│ │ │ │ │ │3.扣案物之編號91虛設行號銷項、進項│
│ │ │ │ │ │ 明細表其中96年11、12月關帳資料。│
│ │ │ │ │ │ （見號卷一第16頁、第445頁） │
│ │ │ │ │ │4.扣案物之編號28即今殿實業公司匯予│
│ │ │ │ │ │ 百達通實業有限公司存款憑條。（見│
│ │ │ │ │ │ 卷一第443背面） │
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│2 │顯鈦企業│謝燕輝│出資設立│97年11月│1.被告黃位山於偵訊時之供述。（卷二│
│ │有限公司│ │。 │起至98年│ 第165、166頁） │
│ │（243064│ │ │6月止。 │2.顯鈦企業有限公司97、98年營業稅年│
│ │19） │ │ │ │ 度資料查詢進項來源明細。（見卷三│
│ │ │ │ │ │ -其進項來源有富揚國際科技有限公 │
│ │ │ │ │ │ 司，係被告黃位山所有之虛設行號；│
│ │ │ │ │ │ 扣案物奇簥興業有限公司發票等資料│
│ │ │ │ │ │ 在其住處查獲） │
│ │ │ │ │ │3.扣案物編號25、26、41、71、77、10│
│ │ │ │ │ │ 5即顯鈦企業有限公司發票等資料。 │
│ │ │ │ │ │ （見卷一第443頁背面至445頁） │
├──┼────┼───┼────┼────┼─────────────────┤
│3 │揚騰實業│林彥守│出資設立│96年5月 │1.被告黃位山於偵訊時之供述。（見卷│
│ │有限公司│ │ │起96年12│ 三第165、167頁） │
│ │（286454│ │ │月止。 │2.證人林彥守於偵訊時之證述。（見卷│
│ │31） │ │ │ │ 三第43頁） │
│ │ │ │ │ │3.揚騰實業有限公司96年度營業稅年度│
│ │ │ │ │ │ 資料查詢進項來源明細。（見卷三第│
│ │ │ │ │ │ 96頁-其進項來源益凱國際有限公司 │
│ │ │ │ │ │ 、全方位綜合百業有限公司、今殿實│
│ │ │ │ │ │ 業有限公司、百達通實業有限公司係│
│ │ │ │ │ │ 被告黃位山所有或與之配合之虛設行│
│ │ │ │ │ │ 號。 │
│ │ │ │ │ │4.扣案物之編號91虛設行號銷項、進項│
│ │ │ │ │ │ 明細表其中96年11、12月關帳資料（│
│ │ │ │ │ │ 見號卷一第16頁、第445頁） │
│ │ │ │ │ │ │
├──┼────┼───┼────┼────┼─────────────────┤
│4 │旻樺實業│黃立豪│配合公司│96年3月 │1.被告黃位山於偵訊時之供述。（見卷│
│ │有限公司│ │ │起至97年│ 二第165、166頁） │
│ │（806736│ │ │7月止。 │2.被告黃位山於財政部台灣省中區國稅│
│ │75） │ │ │ │ 局談話筆錄。（見卷二第160頁） │
│ │ │ │ │ │3.旻樺實業有限公司97年度營業稅年度│
│ │ │ │ │ │ 資料進項來源明細表。（見卷三第94│
│ │ │ │ │ │ 頁背面-瑋泰室內設計有限公司、天 │
│ │ │ │ │ │ 韻光電科技有限公司、偉諦實業有限│
│ │ │ │ │ │ 公司、益凱國際有限公司、賀太企業│
│ │ │ │ │ │ 有限公司係黃位山所有之虛設行號）│
│ │ │ │ │ │4.扣案物之編號91虛設行號銷項、進項│
│ │ │ │ │ │ 明細表其中97年1至4月關帳資料（見│
│ │ │ │ │ │ 卷一第30頁、第39頁背面） │
├──┼────┼───┼────┼────┼─────────────────┤
│5 │悻利實業│鄭來金│配合公司│95年7、8│1.被告黃位山於偵訊時之供述。（見卷│
│ │有限公司│ │ │月。 │ 二第166、167頁） │
│ │（276563│ │ │ │2.被告黃位山於財政部台灣省中區國稅│
│ │47） │ │ │ │ 局談話筆錄。（見卷二第161頁） │
│ │ │ │ │ │3.悻利實業有限公司95年度營業稅年度│
│ │ │ │ │ │ 資料進項來源明細表。（見卷三第 │
│ │ │ │ │ │ 136-1頁） │
├──┼────┼───┼────┼────┼─────────────────┤
│6 │賀太企業│胡修哲│配合公司│95年9月 │1.賀太企業有限公司95年至97年營業稅│
│ │有限公司│ │ │起至97年│ 年度資料查詢進項來源明細。（其進│
│ │（283745│ │ │6月止。 │ 項來源有今殿實業有限公司、天韻光│
│ │35） │ │ │ │ 電科技有限公司、揚騰實業有限公司│
│ │ │ │ │ │ 、瑋泰室內設計有限公司均係被告黃│
│ │ │ │ │ │ 位山所有之虛設行號（見卷三第147 │
│ │ │ │ │ │ 頁背面至148頁背面） │
│ │ │ │ │ │3.扣案物之編號91虛設行號銷項、進項│
│ │ │ │ │ │ 明細表其中97年1、2月關帳資料、抬│
│ │ │ │ │ │ 頭「阿虎」中人販賣不實發票一覽表│
│ │ │ │ │ │ 。（見卷一第30頁、41頁背面） │
└──┴────┴───┴────┴────┴─────────────────┘