最高行政法院(含改制前行政法院) - 100年度判字第677號（所得稅法）- 2026 司法院判決書查詢系統

最　高　行　政　法　院　判　決 100年度判字第677號上訴人　財政部臺北市國稅局代　表　人　陳金鑑被上訴人　蔡棟國訴訟代理人　蔡朝安　律師周泰維　律師黃琦媖律師上列當事人間所得稅法事件，上訴人對於中華民國98年11月12日臺北高等行政法院98年度訴更一字第71號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、被上訴人為昱捷股份有限公司（下稱昱捷公司）負責人，該公司於民國91年間給付國外日商JTS International corp. （下稱日商JTS公司）服務手續費用新臺幣（下同）13,035,948元（下稱系爭所得），應扣繳稅款2,607,189元，未依所得稅法第88條及第92條規定辦理扣繳，案經上訴人查獲，遂依所得稅法第114條第1款前段規定，責令被上訴人限期補繳應扣未扣稅款2,607,189元，並補申報扣繳憑單；復以被上訴人雖已補繳稅款，惟未於期限內補報扣繳憑單，乃依同法第114條第1款後段及稅務違章案件減免處罰標準第6條第1項第2款規定，按應扣未扣稅額處以1.5倍罰鍰計3,910,783元。被上訴人不服，申請復查，案經上訴人以95年1月25日財北國稅法字第0950203005號復查決定書（下稱原處分）駁回，提起訴願亦遭駁回，遂提起行政訴訟，經臺北高等行政法院95年度訴字第2206號判決駁回，復提起上訴，經本院98年度判字第545號判決廢棄原判決，發回原審法院更為審理後，原審法院以98年度訴更一字第71號判決將訴願決定及原處分均撤銷，上訴人不服，遂提起本件上訴。二、被上訴人於原審起訴意旨略謂：本件租稅主體日商JTS公司係總機構在中華民國境外之營利事業，至於租稅客體則為昱捷公司於民國91年間給付日商JTS公司之服務手續費用，按系爭所得業經本院98年度判字第545號判決認屬所得稅法第8條第3款之勞務報酬，而勞務報酬之來源地係以勞務提供地為其認定依據，本件日商JTS公司提供勞務之地點均位於中華民國境外，自非屬中華民國來源所得，依所得稅法第3條第3項規定，該公司即不負納稅義務，從而，受給付之日商 JTS公司既無納稅義務，依同法第88條規定，則為給付之昱捷公司之代表人即不負扣繳義務，然上訴人無視上開判決意旨，復未善盡舉證之責及職權調查義務，仍以系爭所得係具經濟價值之專門知識交換，而提供整體綜合性資源，應屬所得稅法第8條第11款其他收益之見解，其認事用法顯有違租稅法律主義、行政訴訟法第260條第3項規定、財政部96年5 月25日台財稅字第09604526350號函釋意旨及財政部訂定之所得稅法第8條規定中華民國來源所得認定原則；又系爭所得縱屬所得稅法第8條第11款之其他收益，依本院98年度判字第545號判決發回意旨，應以所得取得地為其認定標準，本件所得既非自我國境內取得，當非屬中華民國來源所得，則被上訴人即不負扣繳義務而無補繳問題，則罰鍰處分即失所附麗，應予撤銷。為此請判決將補稅暨罰鍰處分（含復查決定）及訴願決定均撤銷等語。三、上訴人則以：依所得稅法第3條第3項規定，我國營利事業所得稅原則採屬人主義，但對於總機構設在境外者，不論其在我國境內有無固定營業場所或代理人，僅對其中華民國來源所得課徵營利事業所得稅，亦即例外採屬地主義，且對於營利事業稅基範圍之劃分乃著重於收益取自境內與否。復依所得稅法第8條規定以觀，所稱「在中華民國境內提供勞務之報酬」，係以勞務提供地是否在我國境內為準，凡在我國境內提供勞務之報酬，均為中華民國來源所得，而所指「在中華民國境內取得之其他收益」，係以取得地是否在我國境內為準，其所謂其他收益，係指同法第8條第1款至第10款所定公司分配之股利、盈餘、勞務報酬、利息所得、租賃所得、權利金所得、財產交易所得、工商業等盈餘、競技及機會中獎所得等以外之所得。再按昱捷公司與日商JTS公司簽訂之服務手續費契約以觀，足證被上訴人給付系爭服務費用之目的，並非單純協助昱捷公司於中華民國境外代為收取外幣信用狀及協助安排海外交貨之銷售作業等事宜，而係使用日商JTS公司提供商品銷售之產業情報、開發行銷之相關資訊及協助完成銷售作業整體綜合性資源，實具不可分割性，惟具有儲存之特性，故其性質應非勞務之提供，而係一種具經濟價值之專門知識交換，然並不涉及特定或專屬性、獨有之特殊技術、秘密方法或登記有案之特許權利，究其性質非屬所得稅法第8條第6款所稱權利金，亦非屬同條第1款至第10款所定各項所得，即應認屬同條第11款所稱「在中華民國境內取得之其他收益」，被上訴人自應依法於給付時按給付額扣繳20%稅款並向稽徵機關申報核驗，嗣經上訴人查獲，乃函令被上訴人補繳並補報扣繳憑單，被上訴人雖於期限內補繳稅款，惟未於期限內補報扣繳憑單，從而上訴人依稅務違章案件減免處罰標準第6條第1項第2款規定，按應扣未扣或短扣之稅額處1.5倍罰鍰，業已考量本件被上訴人之違章程度所為之適切裁罰等語，資為抗辯。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，係以：㈠依被上訴人之說明、昱捷公司與日商JTS公司所訂服務手續費契約、會計師說明資料及交易相關資料等觀之，本件日商JTS公司所收取昱捷公司服務手續費乃建昊電子股份有限公司（下稱建昊公司）向昱捷公司購買上開OPU光學讀寫頭等產品，該等產品係設於新加坡之HITACHI亞細亞公司在中國大陸製造，昱捷公司向其採購後銷售給建昊公司，並運送產品至建昊公司指定之海外交貨地點，可見日商JTS公司所提供之勞務行為係協助安排與聯絡海外出貨等事宜，協助昱捷公司將貨物自HITACHI公司直接運送至客戶指定之海外交貨地點。又本件自昱捷公司採購、履約交貨、收取貨款均係使用美金為交易幣別，而日商JTS公司與昱捷公司簽訂上開服務手續費契約，其服務範圍亦包括以日商JTS公司自己名義為受益人收取外幣（美金）信用狀，再電匯支付昱捷公司，使昱捷公司全程均以美金交易，完成與建昊公司之買賣，則日商JTS公司向昱捷公司收取所謂服務手續費用，係受委任處理事務及運送貨物至客戶指定之海外交貨地點，並將所收取之金錢交付於昱捷公司，則依此往來情形觀之，日商JTS公司為昱捷公司所提供勞務行為地乃在中華民國境外，該勞務行為所取得之報酬非屬在中華民國境內提供勞務取得之薪資、執行業務所得或其他所得，非屬中華民國來源所得，無從認係合乎所得稅法第8條第3款之「在中華民國境內提供勞務之報酬」之情形。上訴人認日商JTS公司係向中華民國境內之被上訴人收取該收益，而認該所得係自中華民國所取得之收益課稅，即有違誤。綜上，日商JTS公司為昱捷公司提供勞務而收取服務手續費之系爭所得，核屬所得稅法第8條第3款的「勞務報酬」，並非同條第11款之「其他收益」。茲因該勞務提供地在中華民國境外，故非屬我國境內來源所得，從而依上揭所得稅法相關規定，日商JTS公司即不負有納稅義務，則被上訴人就昱捷公司給付予日商JTS公司之報酬自不負有扣繳義務，乃無庸辦理扣繳，被上訴人不生補繳之問題，從而原處分關於系爭補繳核定稅款乃有違誤。另查所得稅法第114條之扣繳罰鍰，裁處行為人之前提，以依同法第88條第1項第2款規定，行為人負有扣繳義務始足當之。惟如上所述，本件日商JTS公司系爭所得部分，被上訴人既不負有扣繳義務，自無因違反扣繳義務而應遭受處罰可言。則以上訴人所為上揭補稅處分，既係上訴人基於對所得稅法第8條之錯誤解釋與適用所致，被上訴人乃無扣繳義務存在，上訴人對被上訴人所為罰鍰處分，自亦屬違誤，應併予撤銷等由，乃將訴願決定及原處分均予撤銷。五、上訴意旨略以：依昱捷公司及日商JTS公司間簽訂之服務手續費契約所載，足證昱捷公司並非僅單純協助日商JTS公司於中華民國境外代為收取外幣信用狀及安排海外交貨之銷售作業事宜，而係使用該公司提供商品銷售之產業情報、開發行銷之相關資訊及協助完成銷售作業，且上開相關資訊具儲存之特性，而不若勞務性質，其服務應非單純勞務之提供，而係一種具經濟價值之專門知識提供，屬綜合性業務服務，雖與所得稅法第8條第6款規定相似，然此並不涉及特定、專屬或獨有之特殊技術、秘密方法或登記有案之特許權利，亦非屬所得稅法第8條第1至10款所定各項所得，依昱捷公司91年度總分類帳所示，系爭服務手續費加總金額之付款明細，除由該公司提供外，實無從明確歸屬及定性其所得類別，當依財政部98年9月3日台財稅字第09804900430號函釋意旨，認屬所得稅法第8條第11款之其他收益，然原審法院僅以上開契約第1條規定，即逕認系爭服務費用為勞務報酬，其認事用法顯與實情不符，亦有違證據法則及經驗法則，其判決自有不適用法規或適用法規不當之違法等語。六、本院查：（一）本件上訴人之代表人原為凌忠嫄，於100年1月13日變更為陳金鑑，是其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。（二）按所得稅法第3條規定：「（第1項）凡在中華民國境內經營之營利事業，應依本法規定，課徵營利事業所得稅。（第2項）營利事業之總機構在中華民國境內者，應就其中華民國境內外全部營利事業所得，合併課徵營利事業所得稅。……（第3項）營利事業之總機構在中華民國境外，而有中華民國來源所得者，應就其中華民國境內之營利事業所得，依本法規定課徵營利事業所得稅。」依此規定，我國營利事業所得稅原則上係採屬人主義，對於總機構設於我國境內之營利事業，應就其境內外全部營利事業所得，合併課徵營利事業所得稅。但對於總機構設在境外者，不論其在我國境內有無固定營業場所或代理人，僅對其中華民國來源所得課徵營利事業所得稅，亦即例外採屬地主義。所得稅法第8條規定：「本法稱中華民國來源所得，係指左列各項所得：……三、在中華民國境內提供勞務之報酬。但非中華民國境內居住之個人，於一課稅年度內在中華民國境內居留合計不超過90天者，其自中華民國境外僱主所取得之勞務報酬不在此限。……十一、在中華民國境內取得之其他收益。」上開規定，係明定中華民國來源所得之範圍及認定標準。所稱「在中華民國境內提供勞務之報酬」，係以勞務提供地是否在我國境內為準，凡在我國境內提供勞務之報酬，均為中華民國來源所得；如係於我國境外提供勞務，則非屬中華民國來源所得。至於勞務報酬由何人支付或由何地支付，在所不問，此觀前揭所得稅法第8條第3款但書規定意旨自明。又所得稅法第8條第 11款所指「在中華民國境內取得之其他收益」，係以其他收益取得地是否在我國境內為準。所謂其他收益，係指所得稅法第8條第1款至第10款所定公司分配之股利、盈餘、勞務報酬、利息所得、租賃所得、權利金所得、財產交易所得、工商業等盈餘、競技及機會中獎所得等以外之所得而言。易言之，如非屬第1款至第10款之所得類型，才是第11款所謂之「其他收益」。是故，判斷是否為中華民國來源所得，首應判斷所得類型，適用相當之條款。倘系爭所得為勞務報酬，則應以勞務提供地為判斷標準，如於境外提供勞務，即非屬中華民國來源所得；如於境內提供勞務，始為中華民國來源所得。不應將在境外提供勞務，而其報酬之給付或取得與中華民國發生關連者，曲解為所得稅法第8條第11款之「在中華民國境內取得之其他收益」。（三）次按「所得稅法第8條於第1款至第10款例示基於各種典型經濟行為所獲中華民國來源所得之態樣，另輔以第11款『在中華民國境內取得之其他收益』作為概括規定。對概括規定之解釋適用，必以不合於例示之各種典型經濟行為獲致之所得，始受概括規定之規範。是在中華民國境內取得之提供勞務之報酬而非屬所得稅法第8條第3款、第8款或第9款規定者，不得依同法條第11款『在中華民國境內取得之其他收益』之規定，而認屬中華民國來源所得。……。」（本院99年度5月第2次庭長法官聯席會議決議參照）。（四）經查，本件係日商JTS公司受被上訴人所負責之昱捷公司委任處理事務及運送貨物至客戶指定之海外交貨地點，並將所收取之金錢交付於昱捷公司等情，為原審依法所認定之事實；而原判決已敘明：參照本件自昱捷公司採購、履約交貨、收取貨款均係使用美金為交易幣別，而日商JTS 公司與昱捷公司簽訂上開服務手續費契約，其服務範圍亦包括以日商JTS公司自己名義為受益人收取外幣（美金）信用狀，再電匯支付昱捷公司，使昱捷公司全程均以美金交易，完成與建昊公司之買賣，則日商JTS公司向昱捷公司收取所謂服務手續費用，係受委任處理事務及運送貨物至客戶指定之海外交貨地點，並將所收取之金錢交付於昱捷公司，則日商JTS公司為昱捷公司所提供勞務行為地乃在中華民國境外等語；從而，原審認該勞務行為所取得之報酬非屬在中華民國境內提供勞務取得之薪資、執行業務所得或其他所得，非屬中華民國來源所得，無從認係合乎所得稅法第8條第3款之「在中華民國境內提供勞務之報酬」之情形，揆諸上開說明及本院庭長法官聯席會議決議意旨，經核並無不合。（五）綜上所述，原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，將原處分及訴願決定均予撤銷，核無違誤。原判決對上訴人在原審之主張如何不足採之論據取捨等，均已詳為論斷，並無上訴人所稱判決不適用法規或適用法規不當之違背法令情事。上訴人其餘所訴各節，無非就原判決業已論駁之理由以及就原審證據取捨、認定事實之職權行使事項，任加爭執，指摘原判決有違背法令情事，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　100　年　　5　　月　　5　　日最高行政法院第四庭審判長法官　吳　明　鴻法官　廖　宏　明法官　侯　東　昇法官　黃　秋　鴻法官　陳　國　成以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　100　年　　5　　月　　5　　日書記官　吳　玫　瑩

最高行政法院(含改制前行政法院)100年度判字第677號

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