最高行政法院(含改制前行政法院)100年度判字第187號

最　高　行　政　法　院　判　決

100年度判字第187號

上訴人

億維企業社

代表人

王坤霖

訴訟代理人

徐文宗律師

被上訴人

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

鄭義和

上列當事人間營業稅罰鍰事件，上訴人對於中華民國98年6月10日臺中高等行政法院98年度訴字第68號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人民國96年7月1日至8月31日銷售貨物銷售額合計新臺幣（下同）6,653,649元，未於規定期限內向被上訴人申報銷售額及統一發票明細表，亦未按應納稅額繳納營業稅，經被上訴人查獲，乃發單補徵應納營業稅332,684元，並按所漏稅額332,684元處以3倍之罰鍰998,000元（計至百元止）。上訴人就罰鍰部分不服，循序提起行政訴訟，經原審判決駁回，遂提起本件上訴。

二、上訴人起訴主張：被上訴人未將罰鍰處分書向上訴人營業所送達，而逕向其代表人之戶籍地址送達，不生合法送達之效力。又上訴人之帳務處理係委由記帳士邱業茗辦理，其於行政執行處為強制執行時，始發覺邱業茗並未將其交付之稅款依法報繳，實非可歸責於上訴人，不應處以罰鍰；且本件漏報稅額情事係因代辦記帳士之違法行為所致，被上訴人未依行政罰法第18條第1項及財政部訂定「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」使用須知第4點規定，斟酌上開情事予以從輕處置，逕處以最高3倍罰鍰，亦違反上揭法律規定等語。求為判決撤銷復查決定（關於罰鍰部分）及訴願決定。

三、被上訴人則以：被上訴人因查證上訴人在登記之營業處所營業，乃依行政程序法第72條第2項但書規定，向其代表人之戶籍地為送達，並無不合。又上訴人雖委任專業記帳士處理稅務申報事宜，仍應負監督之義務，並非有委任專業記帳士，即可全然置申報事務於不理；且本件按漏稅額處以3倍罰鍰，並非最高倍數罰，已有考量違章情節之輕重等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。

四、原判決係以：上訴人既有登記營業所在地，且營業址無營業跡象與無人得收受文書，並非相同，被上訴人逕向上訴人代表人之戶籍地送達罰鍰處分書，與行政程序法第72條第2項但書規定不合，上訴人經移送行政執行處執行，方知悉原罰鍰處分，而於97年6月19日申請復查，難謂復查逾期。又營業稅原則上採加值型課徵方式，依營業稅法第35條第1項及同法施行細則第29條規定，進項稅額之扣抵採申報制，故計算同法第51條漏稅額時所得扣減者，限於稽徵機關查獲時已申報之進項稅額，上訴人於查獲後始申報之進項稅額，於計算漏稅額時自不應准其扣抵銷項稅額。另納稅義務人對於選任稅務代理人負有注意義務及監督之責，上訴人對其代理人未予監督控管，復未向被上訴人查證申報事宜，難謂無過失，依行政罰法第7條第1項規定，不得主張免罰，被上訴人依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，處以3倍之罰鍰，亦無上訴人指稱未對情節輕重斟酌，即處以最高倍數罰鍰等情，為其論據，而判決駁回上訴人在原審之訴。

五、本院查：

(一)按「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。……前2項營業人，使用統一發票者，並應檢附統一發票明細表。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、逾規定申報期限30日，尚未申報銷售額者。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：……二、逾規定期限30日未申報銷售額或統一發票明細表，亦未按應納稅額繳納營業稅者。」及「本法第51條第1款至第6款之漏稅額，依左列規定認定之：一、第1款至第4款及第6款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。」分別為行為時加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第35條、第43條第1項第1款、第51條第2款及同法施行細則第52條第2項第1款所明定。查上訴人於96年7月1日至8月31日銷售貨物並開立統一發票，銷售額合計6,653,649元，營業稅額332,684元，逾規定30日期限未申報銷售額及統一發票明細表，亦未按應納稅額繳納營業稅，為原審所確認之事實，亦為上訴人所不爭執。又原判決以上訴人雖委託他人代為申報及繳納稅捐，但對於選任代理人負有注意義務及監督之責，而認上訴人對於其代理人未予監督控管，又未向被上訴人查證申報事宜，致發生漏報繳稅捐之違章事實，雖非故意，亦難謂無過失，不得主張免罰鍰；及上訴人未於罰鍰處分核定前，以書面或談話筆錄中承認違章事實及承諾繳清罰款，並無稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，從輕處以1倍罰鍰之適用，業已詳述其事實認定之依據及得心證之理由，核與卷內證據並無不符，亦無違反證據法則及理由不備情事。上訴意旨以一己之主觀見解及就原審事實認定之職權行使事項為爭議，而指摘原判決違背法令云云，要無可採。原判決駁回上訴人之訴，原非無據。

(二)惟按，稅捐稽徵法第48條之3規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」上開法條所稱之「裁處」，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。而行為時營業稅法第51條原規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：……二、逾規定期限30日未申報銷售額或統一發票明細表，亦未按應納稅額繳納營業稅者。……。」嗣於99年12月8日修正公布(施行日期由行政院定之）為：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……二、逾規定期限30日未申報銷售額或統一發票明細表，亦未按應納稅額繳納營業稅者。……。」該修正條文業經行政院100年1月31日院臺財字第1000005685號令定自100年2月1日施行在案，經核該條文修正後之漏稅額罰鍰倍數較修正前之規定為低，有利於納稅義務人，則依上引稅捐稽徵法第48條之3之規定，本件應適用99年12月8日修正公布之營業稅法第51條第2款規定，被上訴人未及適用，訴願決定及原判決亦未及糾正，自有適用法規不當之違法。上訴意旨雖未以此指摘原判決違法，惟原判決既有不當，仍應由本院將原判決廢棄，且因裁罰倍數涉及被上訴人之裁量權，並將訴願決定及原處分(復查決定)均撤銷，由被上訴人另為適法之處分。

六、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第256條第1項、第259條第1款、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第四庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異