最高行政法院(含改制前行政法院)101年度判字第1026號

最　高　行　政　法　院　判　決

101年度判字第1026號

上訴人

莊頭北工業股份有限公司

代表人

廖學誠

訴訟代理人

李耀魁會計師

被上訴人

財政部臺北市國稅局

代表人

吳自心

上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國101年5月10日臺北高等行政法院100年度訴字第1953號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人於民國92年9至10月營業稅申報，取具利昕鐵工廠有限公司（下稱利昕公司）開立之統一發票3紙（下稱系爭發票）銷售額合計新臺幣（下同）2,300萬元，營業稅額115萬元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，嗣財政部臺灣省北區國稅局查獲利昕公司於91年11月至92年12月間無進、銷貨事實，開立不實發票幫助他人逃漏稅捐，通報被上訴人審理結果，認定上訴人無進貨事實虛報進項稅額，乃核定補徵營業稅115萬元外，並按所漏稅額處5倍之罰鍰計575萬元。上訴人不服申請復查，獲追減罰鍰2,875,000元，其餘復查駁回。上訴人仍不服，循序提起訴願及行政訴訟亦遭駁回，遂提起本件上訴。

二、上訴人於原審起訴主張：㈠上訴人因購買排氣檢測設備（下稱排氣設備）取得利昕公司於92年9月15日（帳載日期92年9月30日）開立發票1紙，金額800萬元，購買金屬材料物理檢測設備（下稱金材設備）900萬元及熱值檢測設備（下稱熱值設備，上列3項設備下合稱系爭設備）600萬元取得利昕公司於92年10月6日及92年10月29日（帳載日期92年10月30日）開立發票2紙，系爭3紙發票金額合計2,300萬元。上訴人取得系爭設備後，即列入92年底財產目錄機器設備項下，該年度財務及稅務簽證均委由會計師辦理，財務簽證部分經會計師查核，並未就固定資產保留意見，稅務簽證部分亦經會計師依營利事業委託會計師查核簽證申報所得稅辦法（下稱查核辦法）第13條第9款第4目規定，就本年度增添之資產抽查相關憑證，查明入帳基礎正確。又上訴人因融資需要，於93年2月23日將排氣設備及金材設備，連同上訴人向他人進貨之瓦斯爐具檢測設備（下稱爐具設備，上列3項設備下合稱相關租賃設備）合計3套，以折舊後之帳面價值24,256,411元開立發票出售予訴外人中泰租賃股份有限公司（下稱中泰公司），而於93年2月25日租回，且分期陸續支付租金。

㈡依中泰公司100年2月10日中泰業字第7號函（下稱中泰公司100年2月10日函）所載，上訴人開立「（出售資產）發票」並交付「聲明書（所有權清楚）」及「租賃物驗收證明書及黏貼標籤同意書（下稱同意書）」予中泰公司，即表示相關租賃設備來源清楚且已完成驗收程序。且中泰公司提供之同意書已訂明相關租賃設備包括系爭設備中之排氣設備及金材設備，及上訴人依93年2月25日所訂第N93089-F號租賃合約書（下稱租約）向中泰公司租用之表列相關租賃設備確於本日收到，並經上訴人依民法第356條之程序驗收完畢，認為完全滿意，上開同意書據中泰公司經辦員、經理及協理之簽名，當可信為真正，足證相關租賃設備確實存在，而應認定為有進貨事實。訴願決定所為中泰公司並無法確認系爭設備是否存在之認定，顯係曲解文義，與卷存證據資料不合，顯違證據法則。又被上訴人如何推論顯見中泰公司無法確認系爭設備是否存在，且被上訴人既僅認定中泰公司無法確認系爭設備是否存在，何以遽予認定系爭設備不存在，進而認定本件無進貨事實，有違論理法則。另，中泰公司為租賃專業公司，外部受金融主管機關之嚴格監管，內部則有嚴格內控內稽制度，上訴人與中泰公司非關係企業，被上訴人認定系爭設備不存在，實違經驗法則。㈢上訴人前財務經理李禾強100年2月16日於被上訴人談話筆錄並未具體指明相關租賃設備不存在，且李禾強上班地點位在臺北市，非廠務相關人員，縱其陳稱未見過相關租賃設備，因上訴人放置相關租賃設備之工廠在新竹，尚非與常理不合。又上訴人於復查階段曾提出由上訴人前廠長黃志雄於中泰公司融資時拍攝之相關租賃設備彩色相片，並由黃志雄以手寫註明部件品名。如有疑義，被上訴人亦應本於職權向黃志雄查證，被上訴人不依職權調查證據，有違行政程序法第36條之規定。㈣上訴人所提證據方法，已足證明上訴人確有進貨事實而取得利昕公司系爭發票，被上訴人認定上訴人無進貨事實取得系爭發票、補稅處罰即有違誤。又有進貨事實取得非實際交易對象發票之補稅處罰案件，核非有故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，核課期間應為5年，是本件核課期間至97年11月16日屆滿。但原處分於99年11月間作成，已逾核課期間，認核課期間為7年為涵攝錯誤。又依司法院釋字第337號解釋及財政部84年4月1日臺財稅第841615859號函（下稱財政部84年函）規定，被上訴人認定本件為虛進虛銷，則僅能就短漏之應納稅額適用加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第5款規定處罰，被上訴人未扣除無銷貨事實開立發票部分之銷項稅額，逕以系爭發票進項金額補稅處罰，顯有違誤。另，證人石振源及黃志雄均指證系爭設備確為上訴人新竹廠的設備，被上訴人亦未否認，足見上訴人係有進貨事實而取得系爭不實發票云云。求為「訴願決定及原處分不利於原告部分均撤銷」之判決。

三、被上訴人則以：㈠營業稅部分：⒈利昕公司登記營業項目為「鋁、不銹鋼門窗批發」，與上訴人主張就排氣設備、熱值設備及金材設備進貨，顯不相當，且依利昕公司進貨來源分析，其於首揭期間無銷貨事實，虛開不實發票幫助他人逃漏稅，涉案期間進項憑證主要取自其他異常營業人，上訴人自無可能與其交易。上訴人雖執臺灣板橋地方法院（下稱板橋地院）98年度重訴字第39號刑事判決所認定利昕公司自92年6月至12月間連續製作不實收入傳票及發票11張，並未包括系爭發票乙節，惟查前揭刑案判決僅順便敘及利昕公司亦虛開發票11張予統揚公司，並非就利昕公司與上訴人間交易真偽為判斷；且由板橋地院95年度重訴字第10號刑案判決所載訴外人楊創亮以20萬元代價，擔任利昕公司負責人，連續製作不實收入傳票及發票情事，益證利昕公司係虛設為幫助他人逃漏稅捐虛開不實發票之事實。⒉依司法院釋字第537號解釋意旨，營業稅進項稅額在計算營業人實際應納稅額時，列為計算減項，屬權利發生後之消滅事由，則有關營業稅進項稅額存在之事實，不論從證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之申報扣抵營業人負擔證明責任，故其與開立發票之公司間有無交易之事實倘有不明，應由申報扣抵之營業人負舉證責任。則被上訴人函請中泰公司說明相關租賃設備之鑑價、如何辨認真偽及點交等過程，經中泰公司回函，其意係指無法確認相關租賃設備是否存在。又上訴人前財務經理李禾強100年2月16日於被上訴人談話筆錄自承，沒有辦法辨認相關租賃設備之真偽，上訴人以其事後將系爭設備中排氣設備、金材設備併同非系爭設備中之爐具設備，向中泰公司辦理售後租回，進而推論其有進貨，參諸改制前行政法院36年判字第16號判例意旨，核難採據。另，上訴人於93年間因融資行為而售後租回排氣設備、金材設備，係融資行為，與因「買賣行為」取得利昕公司開立系爭發票不同，上訴人顯係將「融資」及「買賣」2種不同階段之交易行為混為一談，且無上訴人所引用財政部84年函釋情事，該函釋亦未收錄法令彙編而不得援用。再，上訴人主張向利昕公司進貨，應提出可資信為真實之交易接洽及付款流程等資料供查核，然經被上訴人於100年1月28日函請其提供系爭設備之接洽、安裝、付款及保固維修等資料，上訴人迄未提示任何與交易有關之資金流程（包括款項支付方式、相對人收領及會計作帳資料等證明）以供勾稽，難謂已善盡納稅義務人協力義務，且上訴人主張當年度新增財產包括系爭設備，業經會計師抽查盤點在案，並提示上訴人92年度財務報表暨會計師查核報告，惟依查核辦法第13條第9款第4目規定，對於當年度增添之資產，會計師僅係抽查相關憑證核對其列帳基礎是否正確，仍無法證明上訴人確有購買系爭設備之事實，至上訴人提示之機器相片，並無法證明與利昕公司進貨發票之關聯性，亦不足以證實系爭交易之真實性。⒊上訴人無進貨事實，虛報進項稅額逃漏營業稅，係屬故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，依營業稅法第21條第1項第3款、第22條第1款規定，核課期間為7年。查上訴人92年9至10月營業稅申報繳納期限為92年11月17日（星期一，上訴人於當日申報），核課期間至99年11月16日始屆滿，原核定補徵營業稅額罰鍰繳款書於99年10月23日合法送達，未逾7年核課期間。㈡罰鍰部分：上訴人無進貨事實，虛報進項稅額，依行政罰法第7條第1項規定反面意旨，自應論罰。上訴人雖主張有進貨事實，惟未能提示貨款支付等交易證明供核，尚難認定其主張為真實。又上訴人於裁罰處分前未繳納稅款，初查乃按所漏稅額115萬元處5倍之罰鍰計575萬元，嗣復查決定參酌100年2月14日修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，改按所漏稅額處2.5倍之罰鍰計2,875,000元，並無違誤等語，資為抗辯。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠本稅部分：

⒈按稅法上客觀舉證責任之分配，進項稅額在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬稅捐債務之消滅事實，應由主張扣抵之人（即上訴人）負舉證責任。即上訴人應證明確曾向利昕公司進貨之事實存在，進貨事實之交易對象確為利昕公司，且上訴人確已交付營業稅款予利昕公司。⒉上訴人雖主張：其確與利昕公司實際交易等情，並提出總分類帳、轉帳傳票、合約書、估價單、型錄、相片等件為證。惟以：⑴上訴人行政救濟過程中，均無法提出與本件交易有關由利昕公司開立之系爭發票，且經原審於101年2月29日諭請上訴人提出，上訴人亦未提出，已無從比對系爭發票所載品名是否即上訴人所稱之排氣設備、金材設備及熱值設備，而無從認定上訴人確曾向利昕公司購進系爭設備。⑵本件系爭交易金額高達2,415萬元（含稅），倘上訴人有進貨事實且係向利昕公司進貨，衡諸常情理應存有系爭設備之安裝、保固維修資料及交易付款方式等資料，然上訴人均付之闕如，至其所提總分類帳、轉帳傳票等，均係其單方片面製作之文件，僅能佐證系爭進貨帳列應付帳款，惟未能提示付款憑證以實其說，尤有甚者，上訴人從未表示其究係以何付款方式對利昕公司付款（包括款項支付方式、相對人收領及會計作帳資料等證明）以供勾稽，均無從認上訴人確曾付款，且亦未提出利昕公司實際與上訴人接洽之人，亦難認利昕公司曾實際交付系爭設備予上訴人。⑶依查核辦法第13條第9款第4目規定，對於當年度增添之資產，會計師僅係以「抽查相關憑證」之方式核對其列帳基礎是否正確，惟非實際到場逐件親點，仍無法證明上訴人確有購買系爭設備之事實。又上訴人提示之設備相片、型錄，並無法證明與利昕公司進貨發票之關聯性，亦不足證實系爭交易真實性。⑷復核利昕公司營業稅稅籍查詢資料，該公司營業項目為「鋁、不鏽鋼門窗批發」，與上訴人主張本件進貨「排氣設備」、「金材設備」及「熱值設備」顯不相當。且依利昕公司92年1至12月進項來源明細表，該公司進項不實比例高達99%，足認利昕公司於上開期間並無貨品可供銷售，更無銷售價格高達2千餘萬元系爭設備之能力，是利昕公司無銷貨事實，虛開不實發票幫助他人逃漏稅，涉案期間進項憑證主要取自其他異常營業人，上訴人自無可能與其交易；且利昕公司負責人楊創亮係因受謝宏達提供20萬元為報酬，擔任虛設行號利昕公司之掛名負責人，其因填製不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐及行使業務上登載不實之文書等罪行，分別經板橋地院以95年度重訴字第10號案件判處有期徒刑6月，緩刑3年；98年度重訴字第39號案件判處有期徒刑1年在案。又板橋地院98年度重訴字第39號刑事判決雖敘及利昕公司亦虛開銷售額計10,644,809元之發票11張與統揚公司，惟並非就利昕公司與上訴人間交易真偽作出判斷，且由板橋地院95年度重訴字第10號刑案判決所載楊創亮以20萬元代價擔任虛設之利昕公司負責人，連續製作不實收入傳票及發票情事，益證利昕公司係虛設為幫助他人逃漏稅捐虛開不實發票之事實。⑸上訴人聲請訊問證人石振源及黃志雄，然石振源證稱其76年即離開上訴人公司，其知悉本件交易均係上訴人前負責人莊明宗告知；證人黃志雄則證述其前任職上訴人新竹廠廠長至94年底，任職時上訴人前負責人莊明宗曾表示公司將由陶器製造轉型為熱水器之生產，所以進行熱水器生產設備之裝置，惟因其並非負責設備採購，未參與點交，交易對象係何人亦不知悉等語，均無法證明系爭設備交易有關金流、物流之事實存在。⒊上訴人雖復以：系爭設備中之排氣設備及金材設備連同其他非系爭設備之爐具設備，嗣經上訴人向中泰公司辦理「售後租回」，經中泰公司估價後以24,256,411元承購，足證本件有進貨事實等情為主張，並提出中泰公司93年2月19日傳真予上訴人前財務經理李禾強之報價單、訂購承諾書及租賃合約等件為證。茲以：中泰公司如何鑑價、辨認相關租賃設備之真偽及點交等過程，並無法僅由上開書面文件即能證明，故被上訴人於100年1月31日函請中泰公司說明上開諸項過程，經中泰公司100年2月1日函回覆，可知中泰公司無法確認相關租賃設備是否存在。又依上訴人前財務經理李禾強於100年2月16日在被上訴人機關談話筆錄中，陳稱其未見過相關租賃設備，也無法辨認相關租賃設備之真偽等語。上訴人雖以李禾強患有情感性精神病，且於94年間因無故長期曠職而遭上訴人解除其財務部經理之職務，所製作談話筆錄無證據能力，並提出李禾強全民健康保險重大傷病免自行部分負擔證明卡、免職令為證，惟核上訴人所提之上開證據，並無法證明李禾強已達心神喪失或精神耗弱致不能處理自己事務之程度，且李禾強既有能力單獨至被上訴人機關接受問答並簽名用印，依一般常理判斷，其所製作筆錄難謂無證據能力；且核其上開陳述至為明確，未見有何矛盾，是其所言堪可採信，足認其亦未親眼見過相關租賃設備。是上訴人以其事後將系爭設備中之排氣設備、金材設備併同爐具設備，向中泰公司辦理售後租回之情事之主張，亦難可採。⒋原審核上訴人其92年度營利事業所得稅結算申報之毛利率、淨利率分別為14.76%（111,351,907÷754,224,024＝14.76%）、6.02%，均未達同年度同業毛利率、淨利率標準（按分別為21%、9%），是被上訴人認定上訴人無進貨事實虛報進項稅額，洵屬有據。而上訴人無進貨事實，虛報進項稅額逃漏營業稅，係屬故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，依營業稅法第15條第1項、第3項規定，核課期間為7年，經查上訴人92年9至10月營業稅申報繳納期限為92年11月17日（星期一，上訴人於當日申報），核課期間至99年11月16日始屆滿，原核定補徵營業稅額罰鍰繳款書於99年10月23日合法送達，並未逾7年之核課期間，是上訴人爭執本件核課期間應為5年，至97年11月16日屆滿，原處分已逾核課期間等情，與證據及事實不符而無可採。⒌上訴人於93年間因融資行為而售後租回排氣設備、金材設備，係融資行為，與因「買賣行為」取得利昕公司開立系爭發票不同，上訴人顯係將「融資」及「買賣」2種不同階段之交易行為混為一談，且無上訴人所引用財政部84年函釋情事，該函釋亦未收錄法令彙編而不得援用。綜上，上訴人確與利昕公司無實際交易亦未支付系爭貨款，無進貨事實足堪認定，上訴人取具利昕公司開立之系爭發票申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，依營業稅法第15條第1項、第3項、第51條第1項第5款及同法施行細則第52條第1項規定，被上訴人核定補徵營業稅額本稅115萬元自無不合，應予維持。㈡罰鍰部分：利昕公司既經查獲虛開不實發票幫助他人逃漏稅，涉案期間進項憑證主要取自其他異常營業人，上訴人自無可能與其交易，則上訴人無進貨事實，取得虛設行號利昕公司開立之系爭發票，銷售金額計2,300萬元（未稅），作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，構成虛報進項稅額115萬元，並造成漏稅結果之違章事實，違反營業稅法第51條第5款義務，又無不可歸責之事由，自難卸免故意過失之責。參以上訴人於裁罰處分前未繳納稅款，是被上訴人初查時依營業稅法第51條第5款規定，按所漏稅額115萬元處5倍之罰鍰計575萬元，嗣復查決定參酌100年2月14日修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，改按所漏稅額處2.5倍之罰鍰計2,875,000元，揆諸前揭規定，並無違誤，亦無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法情事，亦屬合法，是上訴人就罰鍰部分之主張，亦非可採等語資為論據，因將訴願決定及經復查決定不利於上訴人部分之原處分予以維持，駁回上訴人在原審之訴。

五、上訴人以原判決違背法令，主張意旨略以：㈠上訴人於原審起訴時即不爭執系爭利昕公司開立之統一發票為不實進項稅額憑證，所爭執者在上訴人是基於有進貨事實而取得系爭不實統一發票，亦即被上訴人以無進貨事實為基礎作成本件行政處分為違法，原判決顯然誤解本件違章態樣，並誤解上訴人於原審主張，而未為財政部98年函釋及違章罰鍰參考表之適用，導致事實之認定及法令之涵攝發生錯誤，有判決違背法令之情事。㈡被上訴人訂有「查核營業人取得不實進項憑證扣抵銷項稅額案件報告表」，依該報告表規定，本件系爭設備為機器設備，帳列資產科目，上訴人已提出總分類帳、轉帳傳票、財產目錄為證，本件即應按有進貨事實認定，被上訴人按無進貨事實認定，違背行政自我約束原則，原判決未予糾正，有違背法令之情事。㈢上訴人因轉型生產熱水器、瓦斯爐，為符合經濟部商品檢驗局規定而添購系爭設備，上訴人除上開設備外沒有其他類似生產檢驗設備，業經證人黃志雄結證屬實，且與上訴人財產目錄記載相符，原判決理由指系爭設備不存在顯與卷存資料不符，有違經驗法則。㈣上訴人取得上開機器設備後列入92年底財產目錄機器設備項下，該年度財務報表經會計師查核簽證，當年度新增固定財產，會計師必須運用盤點等查核方法，以確認資產所有權，系爭設備所有權屬於上訴人，實無疑義，原判決理由對於相關會計師查核規定斷章取義，為不利上訴人之認定，顯然違背法令。㈤上訴人因融資需要，將系爭設備中之2套連同其他瓦斯爐具檢測設備，向中泰公司辦理「售後租回」，原審判決指稱中泰公司100年2月1日函意旨，並無法確認相關設備是否存在，與中泰公司回函文字明顯不合，違反契約解釋原則，原判決又未具體說明究竟其如何解釋，有判決不備理由之違法。且中泰公司為租賃專業公司，上訴人與中泰公司又非關係企業，原審判決認定系爭標的不存在，實違經驗法則。㈥上訴人前財務經理李禾強，並非廠務相關人員，而上訴人工廠在新竹，其所稱沒有見過系爭標的，尚非與常理不合，又上訴人已於復查階段提示前廠長黃志雄君於向中泰公司融資時拍攝之系爭標的彩色影片，經證人黃志雄君及石振源君於準備程序中結證，系爭機器設備確實存在，原判決理由並無反證，竟指稱系爭設備不存在之論斷，顯有與卷證資料不符之不法，判決理由違背法令。㈦綜合上訴人所提證據方法，足以證明上訴人確係有進貨事實而取得利昕公司系爭不實統一發票，絕非無進貨事實。又有進貨事實取得非實際交易對象所開立統一發票之補稅處罰案件，核課期間為5年，原處分關於無進貨事實之認定既於法不合，有關核課期間為7年之適用，有涵攝錯誤之違法，原判決未予撤銷，顯然違背法令云云。

六、本院查：

㈠按「稅捐之核課期間，……未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者；其核課期間為7年。」；「前條第1項核課期間之起算，……依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報繳納者，自申報日起算。」；「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。……」，稅捐稽徵法第21條第1項第3款、第22條第1款及第49條前段定有明文。次按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」；「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」；「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……虛報進項稅額者。」；「本法第51條第1項第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」，加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第15條第1項、第3項、第51條第1項第5款及同法施行細則第52條第1項設有規定。又按「……對課稅處分之要件事實而言，就權利發生之事實（例如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入），固應由稅捐稽徵機關負舉證責任；至於進項稅額在計算營業人實際應納稅額時係列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故有關進項稅額存在之事實，應由主張扣抵之納稅義務人負擔證明責任。」，有本院98年度判字第256號判決意旨可參；且納稅義務人主張系爭貨物之存在，核與系爭貨物屬於進項貨物或有得扣抵之進項稅額存在，各屬二事，不容混淆。準此，有關進項稅額存在之事實，納稅義務人若僅證明系爭貨物之存在，而未能舉證證明系爭貨物屬於進項貨物或有得扣抵之系爭進項稅額存在，依法自不得准為進項稅額之扣抵，合先敘明。

㈡本件原判決調查審認上訴人於92年9至10月營業稅申報，取具利昕公司開立之系爭發票3紙，銷售額合計2,300萬元，營業稅額115萬元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，涉有「無進貨事實」虛報進項稅額之違章情事。上訴人對於其所申報之系爭利昕公司開立之統一發票為不實進項稅額憑證一節，並不爭執。至於上訴人所稱有「進貨」之事實，係主張其因購買排氣設備，取得利昕公司於92年9月15日（帳載日期92年9月30日）開立發票1紙，金額800萬元，購買金材設備900萬元及熱值設備600萬元（3項設備合稱系爭設備），取得利昕公司於92年10月6日及92年10月29日（帳載日期92年10月30日）開立發票2紙，系爭3紙發票金額合計2,300萬元云云。經查，系爭3紙發票既屬不實進項稅額憑證，自不能證明上訴人有向利昕公司「進貨」之事實。而上訴人所稱系爭設備確實存在乙節，係主張其取得系爭設備後，即列入92年底財產目錄機器設備項下，該年度財務及稅務簽證均委由會計師辦理，財務簽證部分亦經會計師查核，又上訴人因融資需要，於93年2月23日將排氣設備及金材設備，連同上訴人向他人進貨之爐具設備（上列3項設備，下稱相關租賃設備）合計3套，以折舊後之帳面價值24,256,411元開立發票出售予訴外人中泰公司，而於93年2月25日租回，且分期陸續支付租金等情。惟查，該等主張僅係關於系爭設備之存在而已，至於系爭設備有無「進貨」之交易，若有交易其對象、型態、價錢如何等，上訴人並未舉證證明。再者，本件上訴人指摘原判決有不備理由及適用法規不當等違背法令，係以原審既有之相關事證，主張其取得系爭設備後，列入92年底財產目錄機器設備項下，且該年度財務及稅務簽證均委由會計師辦理，財務簽證部分，經會計師依相關規定查核，未就固定資產部分保留意見；其因融資之需要，於93年2月23日將上開設備中排氣設備及金材設備之2套，連同向他人進貨之瓦斯爐具檢測設備計3套，以折舊後之帳面價值24,256,411元開立統一發票予中泰公司，而於同年2月25日回租上開設備，並分期陸續支付租金；證人黃志雄（前任職上訴人新竹廠廠長至94年底）證述，系爭機器設備，係因上訴人為由原來生產馬桶等衛浴轉型生產熱水器、瓦斯爐，為符合經濟部商品檢驗局規定，依經濟部中央標準局所訂家庭用燃氣器具試驗法而取得系爭三台機器設備，上訴人除上開設備外，沒有其他類似生產檢驗的設備；上訴人前財務經理李禾強於100年2月16日在被上訴人機關談話筆錄中陳稱：本人是財務部門人員沒有辦法確認機器設備之真偽等語，並未證明系爭機器設備為偽等情，而認原審未將上述情形採為上訴人確有「進貨事實」之有利事證，其判決違背法令云云。然查，上訴人主張各情縱認為真，僅能證明系爭設備之存在，並不能證明系爭設備有「進貨」之事實，況上訴人於行政救濟中，均無法提出與本件實際交易有關之發票，且經原審諭請上訴人提出（原審卷第130頁、145頁），上訴人迄未提出，是以系爭設備有關「進貨」之交易對象、型態、價錢等既未能舉證證明，上訴人自不得主張系爭設備「存在」之事實以取代「進貨」之事實。此外，營業稅法於100年1月26日修正第51條增設第2項規定：「納稅義務人有前項第5款情形（按：第5款為「虛報進項稅額者」），如其取得非實際交易對象所開立之憑證，經查明確有進貨事實及該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付，且實際銷貨之營利事業已依法補稅處罰者，免依前項規定處罰。」，其立法意旨在使取得非實際交易對象憑證之納稅義務人，能夠交代實際銷貨之營利事業，以供稽徵機關追查交易流程及稅源，而予免罰。惟反觀本件上訴人，既已自認所申報之系爭利昕公司開立之統一發票為不實進項稅額憑證，卻始終未證明「進貨」之交易或交易之「實情」，則其主張系爭設備有「進貨」之事實，尚乏所據。是以被上訴人查認上訴人涉有「無進貨事實」虛報進項稅額之違章情事，乃核定補徵營業稅115萬元外，並按所漏稅額處5倍之罰鍰計575萬元，經復查決定追減罰鍰2,875,000元，其餘復查駁回，循序經訴願決定及原判決予以維持，並無違誤。上訴人主張原判決有不備理由及適用法規不當等違背法令，揆諸前揭規定及說明，核不足採。

㈢上訴人復主張本件係有進貨事實取得非實際交易對象所開立統一發票之補稅處罰案件，核課期間為5年，原處分於法不合，原判決未予撤銷，為違背法令云云。按「稅捐之核課期間，……未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者；其核課期間為7年。」；「前條第1項核課期間之起算，……：依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報繳納者，自申報日起算。」，稅捐稽徵法第21條第1項第3款、第22條第1款定有明文。經查，上訴人以不實發票充作進項憑證，自該當稅捐稽徵法第21條第1項第3款主觀上之故意，因此本件核課期間應為7年。又上訴人92年9至10月營業稅申報繳納期限為92年11月17日（星期一，上訴人於當日申報），核課期間至99年11月16日始屆滿，原核定補徵營業稅額罰鍰繳款書於99年10月23日合法送達（原處分卷第156頁），並未逾7年之核課期間等情，業據原判決審認無誤，並無不合。上訴人上開主張，亦非可採。

七、綜上所述，原判決認本件經復查決定之不利於上訴人部分原處分，認事用法，均無違誤，維持不利於上訴人部分之該處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。且上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。

八、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第二庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異