最高行政法院(含改制前行政法院) - 102年度判字第509號（營業稅） - 2026 司法院判決書查詢系統

最　高　行　政　法　院　判　決 102年度判字第509號上訴人　掬翔國際有限公司代　表　人　陳文明訴訟代理人　李耀魁會計師被上訴人　財政部北區國稅局代　表　人　李慶華送達代收人　葉俊德上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國102年1月31日臺北高等行政法院101年度訴字第283號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、緣上訴人於民國91年間進貨新臺幣（下同）78,811,141元，未依規定取得進項憑證，並於銷貨時未依規定開立統一發票，漏報銷售額355,427,727元，經財政部賦稅署（下稱賦稅署）查獲，通報被上訴人審理結果，核定補徵營業稅額17,771,386元，並裁罰58,381,850元。上訴人申請復查，未獲變更，訴經訴願機關予以撤銷，囑由被上訴人另為處分（下稱前訴願決定）。嗣被上訴人依撤銷意旨以100年7月12日北區國稅法一字第1000016917號為「追減罰鍰30,724,771元，其餘維持原核定」之重核復查決定（下稱原處分）。上訴人不服，循序提起行政訴訟，經原判決駁回後，復行上訴。二、上訴人於原審起訴主張：㈠訴外人勢必邁國際有限公司（下稱勢必邁公司）委託上訴人代理向媒體購買時段播放廣告或節目影片吸引消費者，再透過其所僱用之業務人員與來電之消費者推銷、買賣產品，並由業務人員交寄貨物予上訴人代理簽訂契約之貨運業者運送貨物，待貨運業者將代收之貨款交予上訴人後，上訴人再依委託指示，將貨款支付運送、行銷等必要費用，故本件實際銷售貨品者為勢必邁公司而非上訴人。㈡被上訴人認定上訴人有漏報銷售額，然就有關具體進、銷貨之日期、對象及數量，與流入上訴人前負責人黃丁保配偶陳泱辰所有新竹國際商業銀行（現改為渣打國際商業銀行）平鎮分行（下稱渣打平鎮分行）帳戶內之金額全係上訴人營收所得等事實，未盡舉證責任；並忽視勢必邁公司出具證明其與上訴人間關係之函文，斷然認定事實，違反舉證責任及課稅公平。另被上訴人原依前訴願決定撤銷意旨及查得之事證，認定勢必邁公司始為本件交易主體，惟在無任何新事證之情況下，卻變更結論認定上訴人為交易主體，所為處分自係違法。㈢被上訴人於審查報告中盧列甲、乙、丙說，可知其未否定勢必邁公司為形式上之貨物銷售人，上訴人與勢必邁公司均為獨立法人，無容否認其不同營業主體之獨立性，況上訴人並非真正營業人，並未享有任何利益，縱依被上訴人所述，勢必邁公司與上訴人均係黃丁保與陳泱辰實際控制之公司，然公司營業稅之負擔相同，稅賦並不會因歸入勢必邁公司而減少，故上訴人並未濫用私法形式規避稅賦。且自超峰速件運送股份有限公司（下稱超峰公司）等貨運業者將代收之貨款355,427,727元匯入陳泱辰渣打平鎮分行帳戶之情形以觀，陳泱辰始為實質上經濟利益之歸屬者。㈣被上訴人雖以契約合理性來認定實質締約人，惟對於契約合理性及其審查標準為何，均未為任何實質論述；且未實際調查媒體公司刊登廣告款發票之開立內容、貨運業者運送工資結算發票對象等證據、亦未調閱勢必邁公司91年度結算申報書、營業稅按期申報資料等資料，逕自得出勢必邁公司係形式簽約人並未參與銷售貨物之結論，其課稅方式、論斷過程顯然違法。㈤上訴人91年度之代表人黃丁保陳稱因支出大於貨款，故最後未交付所收貨款予勢必邁公司，上訴人亦就結算、佣金計算等事項說明並提出代收轉付契約證明。上訴人從未與菩提門實業社、林芬苗、侯還源、顏宏戎等人交易綠豆篁，僅係代理勢必邁公司向媒體、貨運業者簽訂契約。縱貨運業者分別依託運契約，將款項匯入陳泱辰帳戶內，亦屬陳泱辰個人行為，與上訴人無關等語，求為「訴願決定及原處分（重核復查決定含原核定、罰鍰處分）除重核復查決定追減罰鍰30,724,771元部分外均撤銷」之判決。三、被上訴人則以：㈠上訴人向好萊塢影視股份有限公司（下稱好萊塢公司）等媒體購買廣告時段，雖提出媒體與勢必邁公司所簽節目託播合約書或相關發票，惟其主張為勢必邁公司代收代付，卻約定服務報酬，不符免開立發票之規定，足認其確為本件實質經濟事實關係及所生實質經濟利益之歸屬與享有者。至上訴人主張有關貨物之銷售及寄件均由勢必邁公司之員工為之，與超峰公司人員陳宏榮所為陳述不符，其未能提供有利於己之事證以供審酌，泛言主張其係整合行銷模式，核無足採。另運送業者之取貨地點為上訴人之營業地址，送貨單記載之聯絡電話、客戶代號均係上訴人所有，上訴人所訴各節核無足採。㈡陳泱辰既非勢必邁公司之負責人亦非股東，卻以其渣打平鎮分行帳戶支付勢必邁公司員工薪資，而該銀行送款單繳款人卻為勢必邁公司，同筆交易提款人和送款人不相同，顯非常情。上訴人亦坦承陳泱辰渣打平鎮分行之帳戶係其在使用，顯見勢必邁公司實為上訴人借用之人頭公司，則勢必邁公司僅為形式上之簽約人，並未參與貨物之進、銷售行為，上訴人始為實質之進、銷貨人，原核定並無違背本院62年判字第252號判例意旨。㈢被上訴人就查得之事證以99年5月5日北區國稅法一字第0990016086號函請賦稅署表示意見，並擬重核復查決定書稿，作成甲、乙、丙說供復查委員會討論以作成決議，並非如上訴人所述，僅憑內部提會討論資料驟下斷言，原處分並無違反訴願法規定。至上訴人與勢必邁公司雖為不同權利義務主體，然當事人間之契約固可能係締約時之真實狀況，亦有可能係逃漏稅捐之手段，自外觀上無從區分，仍應就契約之合理性查證實質，勢必邁公司僅為形式上簽約人，但未參與系爭貨物之銷售，上訴人方為實質銷售人。㈣依黃丁保等人所為陳述可知，勢必邁公司及上訴人皆為黃丁保及其配偶陳泱辰實質控制之公司，被上訴人依實質課稅原則，將超峰公司等貨運業者91年度匯款至陳泱辰帳戶355,427,727元之金額全數認定皆為上訴人之銷售額，並無不妥。㈤上訴人91年間進貨及支付廣告費，未依規定取得進項憑證，並利用超峰公司等貨運業者運送及代為收受貨款，並於銷貨時未依規定開立發票，漏報銷售額355,427,727元，違章事證明確，縱非故意，亦有過失。原處分審酌其違章情節，就銷貨時未依規定開立發票部分，原按所漏稅額17,771,386元處3倍漏稅罰53,314,100元，嗣依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表）規定，改罰1.5倍計26,657,079元，追減罰鍰26,657,021元，並無違法；就未依規定取得進項憑證部分，改依稅捐稽徵法第44條第2項規定改罰1,000,000元。綜上，被上訴人原處罰鍰58,381,850元，原處分改罰27,657,079元，追減30,724,771元，並無不合等語，資為抗辯。四、原判決係以：㈠補徵營業稅部分：⑴超峰公司等貨運業者91年度共匯款355,427,727元至上訴人前負責人黃丁保配偶陳泱辰所有渣打平鎮分行帳戶，陳泱辰除轉入其名義之定期存款70,000,000元、活期存款78,000,000元外，分別轉入上訴人支票存款帳戶87,712,013元、竝竹生化科技股份有限公司（下稱竝竹公司）負責人簡珠清帳戶15,236,183元、仙鹿製藥股份有限公司（下稱仙鹿公司）負責人康榮茂帳戶8,715,905元、給付勢必邁公司員工薪資7,073,292元，該帳戶91年度最終轉入陳泱辰其他帳戶（定期存款帳戶及活期存款帳戶）款項達1億4千餘萬元，上開金流之事實為兩造所不爭執。⑵仙鹿公司負責人康榮茂96年2月6日在賦稅署陳稱其於91年度介紹上訴人前負責人黃丁保向菩提門實業社負責人顏進平進貨綠豆篁，91年7月25日代收上訴人支付之貨款7,165,875元，扣除顏進平積欠之290,875元後，提領現金6,875,000元給顏進平等語；核與菩提門實業社負責人顏進平96年3月3日在賦稅署陳稱其於91年間經康茂榮介紹而出售綠豆篁予上訴人，貨款7,165,875元等語相符，另有陳泱辰91年7月25日匯款予康榮茂之申請書可稽，足證上訴人曾支付進貨款予菩提門實業社。而林芬苗、侯還源及顏宏戎亦分別於賦稅署陳稱彼等銷售綠豆篁予上訴人而收取貨款，且係賣斷，並無委託上訴人代銷、代收銷貨款及代付廣告費等相關費用等語，並有林芬苗、侯還源及顏宏戎開戶資料及上訴人簽發已背書之支票可稽，足證上訴人曾向林芬苗、侯還源及顏宏戎支付進貨貨款，上訴人主張從未與菩提門實業社、林芬苗、侯還源及顏宏戎交易，洵與證據及事實不合。另響馬生物科技公司（下稱響馬公司）負責人林宜輝於賦稅署陳稱該公司係受上訴人委託加工製造綠豆篁，僅係加工並不包括材料及包裝，亦未委託上訴人代銷等語。仙鹿公司負責人康榮茂、股東康蔡麗華、方冠天然食品股份有限公司（下稱方冠公司）負責人杜忠行、竝竹公司負責人簡珠清原於賦稅署坦承係銷貨予上訴人，事後雖改稱彼等係委託上訴人整合行銷並已開立銷貨發票直接給消費者等語，惟並未提出任何開立發票資料供查，且經被上訴人分別函詢彼等所轄稅捐稽徵機關，回函結果皆表示轄內營業人銷售貨物予上訴人，漏未開立發票，足認本件銷售予消費者之商品為上訴人所有，而非上訴人所主張委託代銷。⑶依超峰公司與勢必邁公司所簽訂合約書，託運人聯絡窗口為陳泱辰；另臺灣宅配通公司應收帳款課課長吳月娥於賦稅署陳稱其所收取貨款均匯至陳泱辰渣打平鎮分行帳戶等語，至於送貨單記載之聯絡電話、客戶代號均係上訴人所有，取貨地點亦為上訴人之營業地址。超峰公司北區區長陳宏榮於賦稅署陳稱依送貨單上寄件人所留代號及電話撥打後，受話方表示係上訴人等語。另參諸與消費者接洽買賣事宜者及貨物送貨單上寄件人黃瑜雯雖為勢必邁公司之員工，惟其薪水係由上訴人前負責人黃丁保之妻陳泱辰自渣打平鎮分行帳戶提領後轉帳至勢必邁公司支付，故實際上即係上訴人支付薪水，上訴人主張本件為勢必邁公司所銷售等情，自無可採。另太陽衛星電視有限公司（下稱太陽公司）業務總監及和音企業有限公司（下稱和音公司）前任負責人張鳴和及歐朋影視傳播股份有限公司（下稱歐朋公司）會計林秋雪、好萊塢公司財務經理周曼玲、承通公司前任會計黃玫玲均於賦稅署陳稱，係上訴人向彼等公司購買廣告時段，未開立發票等語。證人即曾任職勢必邁公司之張愛華亦證稱其未親自見聞與媒體業者簽約之情，亦不知廣告行銷費用如何支付，自難僅憑其證詞即認實際向媒體業者購買廣告時段者為勢必邁公司，上訴人主張係勢必邁公司向媒體業者簽約及購買廣告時段等情，洵與證據及事實未符。⑷上訴人主張其係為勢必邁公司代收代付，陳泱辰所有渣打平鎮分行帳戶係用以代替勢必邁公司支付款項，收取轉付之間無差額，故免開立發票云云。惟上訴人代收代付之明細表上列有佣金收入2,750,149元，代收轉付契約卻約定有服務報酬，不符財政部77年6月28 日台財稅第770658411號函發布修正之營業稅法實施注意事項（下稱注意事項）第3點第3款第1目「營業人受託代收轉付款項，於收取轉付之間無差額，其轉付款項取得之憑證買受人載明為委託人者，得以該憑證交付委託人，免另開立統一發票，並免列入銷售額。」之規定。另上訴人前負責人黃丁保亦坦承上訴人借用其配偶陳泱辰渣打平鎮分行帳戶收付款項，該帳戶除收受銷貨貨款外，並支付上訴人進貨貨款，另轉入上訴人支存帳戶以支付廣告費用，又給付為上訴人寄件之勢必邁公司員工薪資，可證陳泱辰所有渣打平鎮分行帳戶為上訴人所用。此外，被上訴人數度函請上訴人提出其代收代付、佣金收入計算方式、如何結算、扣除佣金及代付費用後返還實際銷售者款項之相關證明文據，以證明其所為「係以整合行銷為業，為客戶代收轉付款項」之主張，上訴人於99年4月6日提出前訴願決定、勢必邁公司出具之說明書、送貨單影本及訴願補充理由，然此等均非就其代收代付、佣金收入計算方式、如何結算及扣除佣金及代付費用後返還實際銷貨者款項之相關證明文據；另上訴人於99年11月30日提出92年間支付明細表及支票影本，亦與本件係91年營業稅事件無涉，尤以本件銷售金額高達3億餘元，銷項減進項金額亦高達2億餘元，如本件進貨、銷售交易之主體係勢必邁公司，殊難想像上開高達數億元之金額從未交付予勢必邁公司之情事，上訴人迄今竟仍未就其代收代付、佣金收入計算方式、如何結算及扣除佣金及代付費用後返還實際銷貨者款項提出證明文據，空言主張其係整合行銷模式、收付款項為代收代付性質及其為勢必邁公司代付金額已超出代收金額，尚難憑採。勢必邁公司雖為形式上當事人，惟未參與相關貨物之銷售，足認上訴人始係相關貨物之實際銷售者，則被上訴人將超峰公司等貨運業者91年度匯至陳泱辰帳戶金額355,427,727元，認定為上訴人銷貨收入，洵屬有據。至曾任職勢必邁公司之陳文齡就勢必邁公司所使用的帳戶、是否使用上訴人渣打銀行甲存帳戶、上訴人如何代勢必邁公司銷售之人、事、時、地、物等情均表示不清楚，且上訴人未提出其代收代付、佣金收入計算方式、如何結算及扣除佣金及代付費用後返還實際銷貨者款項提出證明文據以供憑核之情況下，自無從僅以陳文齡之證言，即認上訴人係為勢必邁公司代收代付款項為真。⑸被上訴人於99年5月5日就其查得本件之全部事證，報請上級機關賦稅署表示意見，並非調查事證後認定本件課稅主體非上訴人。另被上訴人所屬法務單位就相關事證擬重核復查決定書稿，作成甲、乙、丙說供復查委員會充分討論後為決議，既有3種不同見解併陳供參，自無變更認定以勢必邁公司為交易主體之理。另前訴願決定係以事證仍有未明為由而撤銷原復查決定，並未認定勢必邁公司始為本件課稅主體，被上訴人依重新查得之事證認定事實，以重核復查決定認定上訴人為實際交易主體，並未違反訴願法之規定。又被上訴人依查得事證，認定勢必邁公司為契約形式上當事人，但未參與進、銷貨行為，上訴人為實質進、銷貨者，亦無上訴人所稱權利主張混淆而有違本院62年判字第252號判例意旨之情形。㈡罰鍰部分：上訴人違章事證明確，其縱非故意，亦有過失，依行政罰法第7條第1項之規定，自應受罰。被上訴人審酌其違章情節，有關銷貨時未依規定開立發票部分，原按所漏稅額17,771,386元裁罰3倍53,314,100元，嗣依修正裁罰倍數參考表規定，改罰1.5倍26,657,079元，准予追減26,657,021元；另未依規定取得進項憑證部分，被上訴人僅查得總額71,811,141元，卻以查得漏報銷售額355,427,727元減除已逾行為罰5年核課期間金額231,824,047元，按同業利潤標準毛利率18％核算進項金額101,355,018元，以該金額計算5％行為罰5,067,750元，自有未妥，惟依被上訴人實際查得進項憑證總額71,811,141元計算5％行為罰為3,590,557元（被上訴人原依訴願決定誤載進項憑證總額71,821,141元計算5％行為罰為3,591,057元），固有違誤，然無論採計何種金額，均已超過稅捐稽徵法第44條第2項處罰最高限額1,000,000元之規定，原處分乃改處罰鍰1,000,000元，其結果並無二致。綜上，原處分改處罰鍰27,657,079元，將原處罰鍰58,381,850元追減30,724,771元，並無不合等詞，資為論據，駁回上訴人在原審之訴。五、上訴人以原判決違背法令，主張意旨略以：㈠原判決認定上訴人91年度有進貨未取得憑證及銷貨未開立發票之情事，並據為本件課稅及裁罰之基礎。惟原判決所認定事實與證據內容完全相悖，自有未依證據認定事實之違誤，構成證據上理由矛盾致存在行政訴訟法第243條第2項第6款判決理由矛盾之違背法令情事。㈡本件銷售貨物之主體為何，應由被上訴人負舉證責任，原判決逕採不利上訴人之證據為認定，對於諸多有利上訴人之證據及主張卻棄置不論，亦未說明不採之理由，自有判決不備理由之違誤。㈢原判決未舉出上訴人有何明顯規避稅捐行為，竟全盤否認上訴人與他人間相關私法上契約關係已有之約定，顯違反私法自治原則。㈣原判決一方面認定勢必邁公司為本件進、銷貨之形式上當事人，卻又認定上訴人為實際進銷貨者而有實質課稅原則之適用，其立場前後矛盾。上訴人自始欠缺規避稅負之主觀心態，又無規避稅捐之客觀行為，不符實質課稅原則之適用要件，本件實質經濟利益係歸陳泱辰享有，上訴人對該項利益不具負擔稅捐能力，顯不符適用實質課稅原則之正當性。㈤本件交易物品係免稅農產品，原判決未予說明解釋何以上訴人該項主張不可採，並認為無農產品免稅之適用，亦有違誤。㈥縱認上訴人應就勢必邁公司91年所為之營業行為負稅捐義務，亦應就勢必邁公司當年度已申報之營業交易予以剔除，被上訴人未予惕除致對已課徵部分再行徵稅，造成重覆徵稅，亦有未合。㈦原判決以上訴人主張代收代付不符注意事項第3點第3款第1目規定，據而否定上訴人關於渣打銀行支存帳戶是受託用來為勢必邁公司支付款項之主張。惟是否符合上揭注意事項所規定之代收代付，與上訴人是否曾受勢必邁公司委託代為付款，係屬二事。原判決未慮及上訴人與勢必邁公司皆為獨立法人，逕令上訴人為該公司負擔營業稅及罰鍰義務，違背本院62年度判字第252號判例意旨。另上訴人自始未與林芬苗、侯還源及顏宏戎等人為交易，僅係將相關支票交付予顏進平作為支付投資大陸之款項，因支票流通致由林芬苗、侯還源及顏宏戎等人持有，原判決竟據以認定該相關支票為上訴人交付與林芬苗等人之貨款，所為判斷違反票據無因性之法理，且與卷載事證相背，有不適用法則之違法等語。六、本院查：㈠本稅部分： ⑴按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之……短報、漏報銷售額者。」「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」行為時加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第32條第1項前段、第35條第1項、第43條第1項第4款及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項前段分別定有明文。 ⑵又事實認定乃事實審法院之職權，茍其事實之認定符合證據法則，縱其證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，亦不得謂為原判決有違背法令之情形。查，原判決認定上訴人於91年間自仙鹿公司、竝竹公司、方冠公司、菩提門實業社、響馬公司及個人進貨，以媒體廣告銷售，並利用超峰公司等貨運業者運送及代為收受貨款，其91年間共進貨78,811,141元，未依規定取得進項憑證，並於銷貨時未依規定開立統一發票，漏報銷售額355,427,727元之事實。而上訴人就超峰公司等貨運業者於91年度匯款355,427,727元至其前負責人黃丁保之配偶陳泱辰所有渣打平鎮分行帳戶，陳泱辰再分別轉入上訴人支票存款帳戶87,712,013元、竝竹公司負責人簡珠清帳戶15,236,183元、仙鹿公司負責人康榮茂帳戶8,715,905元、支付勢必邁公司員工薪資7,073,292元；另轉入陳泱辰本人名義之定期存款70,000,000元、活期存款78,000,000元之金流，亦不爭執。然一再主張其非本件進貨、銷售之營業人，有關運送契約、購買媒體時段等契約均為勢必邁公司所簽訂，該公司始為真正營業人，上訴人與勢必邁公司為不同法人格，當時上訴人之員工僅黃丁保，無法為銷售等營業行為，僅受勢必邁公司之委託而代銷代收，上開款項亦係因勢必邁公司之委託而代收，且銷售所得均匯至陳泱辰之帳戶，陳泱辰始為真正營業受利者，上訴人無負擔營業稅之義務，本件亦無實質課稅原則之適用等語。 ⑶原判決已敍明：①依響馬公司負責人林宜輝、仙鹿公司負責人康榮茂、股東康蔡麗華、方冠公司負責人杜忠行、竝竹公司負責人簡珠清等人於賦稅署稽核組之談話內容認定本件銷售予消費者之商品為上訴人所有（對於仙鹿公司負責人康榮茂、股東康蔡麗華、方冠公司負責人杜忠行、竝竹公司負責人簡珠清，事後改稱其等係委託上訴人整合行銷乙節如何不足採，亦有指駁）。②依仙鹿公司負責人康榮茂、菩提門實業社負責人顏進平及林芬苗、侯還源、顏宏戎於賦稅署稽核組之談話與陳泱辰91年7月25日匯款予康榮茂之申請書、林芬苗、侯還源及顏宏戎開戶資料及上訴人簽發已背書之支票等證據，認定上訴人曾向菩提門實業社、林芬苗、侯還源及顏宏戎支付進貨貨款，並非如上訴人主張之受託代銷。③依超峰公司與勢必邁公司所簽訂合約書所載之託運人聯絡窗口、超峰公司北區區長陳宏榮及臺灣宅配通公司應收帳款課課長吳月娥於賦稅署稽核組之談話內容、送貨單記載之聯絡電話、客戶代號與取貨地點等內容，勢必邁公司之員工薪水實際係由上訴人前負責人黃丁保之妻陳泱辰以渣打平鎮分行帳戶支付等證據，認定上訴人主張本件為勢必邁公司所銷售乙節不足採。④依太陽公司業務總監及和音公司前任負責人張鳴和、歐朋公司會計林秋雪、好萊塢公司財務經理周曼玲、承通公司前任會計黃玫玲等人於賦稅署稽核組之談話內容認定上訴人所為「勢必邁公司向上開媒體業者簽約及購買廣告時段」之主張與證據及事實不符。⑤依上訴人與勢必邁公司代收轉付契約有服務報酬約定及上訴人代收代付明細表載中有佣金收入，不符合免開立發票之規定，亦未能依被上訴人之請求提出其代收代付、佣金收入計算方式、如何結算、扣除佣金及代付費用後返還實際銷售者款項之相關證明文據，審酌仙鹿公司等營業人承認銷貨予上訴人、上訴人前負責人黃丁保坦承上訴人借用其配偶陳泱辰渣打平鎮分行帳戶除收受銷貨貨款外，並支付上訴人進貨貨款，另轉入上訴人支存帳戶以支付廣告費用，又給付為上訴人寄件之勢必邁公司員工薪資等情，認定陳泱辰帳戶為上訴人所用，勢必邁公司雖為形式上當事人，惟未參與相關貨物之銷售，上訴人始係相關貨物之實際銷售者，被上訴人將超峰公司等貨運業者91年度匯至陳泱辰帳戶金額合計355,427,727元，認定為上訴人銷貨收入等事實。 ⑷經核，原審所為事實認定與卷證資料相符，且如上訴人所稱91年度員工僅黃丁保1人，則其如何為勢必邁公司進行代銷代收事宜？又為何無法提出與勢必邁公司結算之證據？所收款項又為何可以不給付予勢必邁公司？再者，依勢必邁公司91年度之營利事業所得稅申報書所載，並無申報佣金支出（即申報為0元），況相關媒體業者亦陳稱係上訴人出面洽商，再依陳泱辰之指定而簽署書面契約云云，從而原判決認定上訴人以勢必邁公司為簽約名義人，實則為實際進貨、銷貨之人，亦與證據法則無違。上訴人指摘原判決僅盧列不利上訴人之證據，就有利上訴人之證據卻不予審酌，然原判決已就上訴人所為主張如何不足採，論述在案，即表示業已審酌上訴人所謂之有利證據，上訴人此項主張難以憑採。另被上訴人於原審主張依買受人黃淑宜等人之談話內容，足證本件交易標的為已加工之產品而非未加工之農產品，與營業稅法第8條第19款規定免稅之要件不合；原判決雖未為「上訴人主張銷售標的為免稅農產品不足採」之明示。然已依仙鹿公司負責人康榮茂、菩提門實業社負責人顏進平、林芬苗、侯還源、顏宏戎及響馬公司負責人林宜輝於賦稅署稽核組之談話內容，認定上訴人所出售之綠豆簧為商品，難謂就上訴人所為本件銷售標的為免稅農產品之主張未予審究及說明，故亦無判決理由不備之情事。再，原判決認定勢必邁公司僅係名義上之訂約人，上訴人始為真正之進、銷貨者，無異表明上訴人係利用其與勢必邁公司為不同之法人，藉由勢必邁公司簽約，實際上由上訴人之前代表人黃丁保為相關行為，再以陳泱辰之帳戶為收、付、轉帳之用，陳泱辰渣打平鎮分行之帳戶既為上訴人所使用，所收帳款等同上訴人收受，上訴人主張陳泱辰始為本件銷貨之真正獲益之人，亦無足採，而有實質課稅原則之適用，上訴人指摘原判決就此部分未予究明，亦非可取。從而，原判決認定上訴人91年度有銷貨收入355,427,727元，尚非無理。至上訴人是否符合代收代付免開發票之論述僅係駁斥上訴人所為主張不可採而已，並無矛盾情事。又上訴人並未舉證證明勢必邁公司已就本件銷售額申報繳納營業稅，所為「縱其應就本件營業行為負稅捐義務，亦應就勢必邁公司91年度已申報之營業交易予以剔除，被上訴人未予惕除致對已課徵部分再行徵稅，造成重覆徵稅」之主張，即無可採，均併予敍明。㈡罰鍰部分： ⑴按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得……應就其未給與憑證、未取得憑證……經查明認定之總額，處5％罰鍰。……前項處罰金額最高不得超過新臺幣1百萬元。」「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業……短報或漏報銷售額者。」稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1項第3款分別定有明文。次按「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」亦為行政罰法第7條第1項及第24條第1項所規定。又「營業人觸犯營業稅法第51條各款，同時違反稅捐稽徵法第44條規定者……應擇一從重處罰。所稱擇一從重處罰，應依行政罰法第24條第1項規定，就具體個案，按營業稅法第51條所定就漏稅額處最高10倍（現行法為5倍）之罰鍰金額與按稅捐稽徵法第44條所定經查明認定總額處5％之罰鍰金額比較，擇定從重處罰之法據，再依該法據及相關規定予以處罰。」亦經財政部97年6月30日台財稅字第09704530660號令釋示在案。 ⑵原判決認定上訴人有上開違章情事，縱非故意，亦有過失，被上訴人予以裁罰，依行政罰法第7條第1項規定，於法有據。審酌被上訴人就本件違章情節，有關銷貨時未依規定開立發票部分，原按所漏稅額17,771,386元處3倍漏稅罰53,314,100元，嗣依修正裁罰倍數參考表規定，改罰1.5倍26,657,079元，准予追減26,657,021元；另未依規定取得進項憑證部分，查得總額為71,811,141元，以5％計算罰緩為3,590,557元，已超過稅捐稽徵法第44條第2項處罰最高限額1,000,000元之規定，故此部分裁罰為1,000,000元。從而原處分（即重核復查決定改處罰鍰27,657,079元（26,657,079＋1,000,000），將原處罰鍰58,381,850元追減30,724,771元，並無不合而予維持，依上揭規定及說明亦無違誤。㈢綜上所述，原判決之認事用法並無違誤，並已明確論述其事實認定之依據及得心證之理由，對上訴人在原審之主張如何不足採之論證取捨等事項，亦均有詳為論斷，其所適用之法規與該案應適用之法規並無違背，與解釋、判例亦無牴觸，並無所謂判決不適用法規或適用不當等違背法令之情形，上訴意旨無非執其法律上之歧異見解，就原判決所為證據取捨與事實認定為爭議，且對於業經原判決詳予論述不採之事項再予爭執，要難謂為原判決有違背法令之情形。而所謂判決不備理由係指判決全然未記載理由，或雖有判決理由，但其所載理由不明瞭或不完備，不足使人知其主文所由成立之依據；而所謂判決理由矛盾，係指判決有多項理由，且互相衝突，無以導出判決之結論而言。原判決既已就維持原處分及訴願決定部分所持理由，敍明其判斷之依據，並將判斷而得心證之理由，記明於判決，且其理由亦足以支持主文，亦無理由不備及矛盾之情事。上訴人指摘原判決認定事實違反證據法則、經驗法則及有判決理由不備、矛盾之違法云云，要無足採。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　102　年　　8　　月　　15　　日最高行政法院第五庭審判長法官　林　茂　權法官　楊　惠　欽法官　吳　東　都法官　蕭　惠　芳法官　姜　素　娥以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　102　年　　8　　月　　15　　日書記官　賀　瑞　鸞

最高行政法院(含改制前行政法院)102年度判字第509號

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