最高行政法院(含改制前行政法院)102年度裁字第1579號

最　高　行　政　法　院　裁　定

102年度裁字第1579號

上訴人

態申股份有限公司

代表人

袁由忠

訴訟代理人

余天才 會計師

被上訴人

財政部北區國稅局

代表人

李慶華

上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國102年7月23日臺北高等行政法院102年度訴字第369號判決，提起上訴，本院裁定如下：

主文

理由

一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；依同法第243條第2項規定，判決有該條項所列各款情形之一者，為當然違背法令。又提起上訴，應以上訴狀表明上訴理由並應添具關於上訴理由之必要證據，復為同法第244條第1項第4款及第2項所明定。且依同法第307條之1準用民事訴訟法第470條第2項第1款、第2款規定，上訴理由應表明原判決所違背之法令及其具體內容，暨依訴訟資料合於該違背法令之具體事實。是當事人提起上訴，如以原判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；如以原判決有行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀應揭示合於該條款之具體事實。上訴狀或理由書如未依上述方法表明，或其所表明者顯與上開法條規定之違背法令情形不相合時，即難認為已合法表明上訴理由，其上訴自非合法。

二、緣上訴人於民國98年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業淨利新臺幣（下同）918,244元，被上訴人初查以其所提示之帳證資料無法相互勾稽，乃依同業利潤標準毛利率28％計算營業淨利13,874,101元，惟因較按同業利潤標準淨利率7％計算營業淨利5,123,163元為高，乃依營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第6條第1項前段規定，核定上訴人本年度營業淨利5,123,163元及應補稅額1,051,230元，上訴人不服，申請復查，經被上訴人以101年9月25日北區國稅法一字第1010012394號復查決定（下稱原處分）駁回。上訴人不服，循序提起行政訴訟，經原審法院判決駁回後，提起本件上訴。

三、上訴意旨雖主張：㈠行政法院課予納稅義務人應負擔證明之責任，其應負舉證責任之程度，可否無限上綱，則存有疑慮；且上訴人已於102年4月17日準備程序時提供證物7加工費分類原始憑證，其中附有加工廠之送貨單等原始憑證，單據中大都有載明加工品名、數量及金額，其金額大都與加工廠開立之發票相符合；就事實言之，加工廠的送貨單為一種已加工完成的事實單據，其效力會較還沒加工前的合約或訂單還差嗎？㈡上訴人已依所得稅法第83條規定如期提示有關的帳簿、文據，已無該條適用之要件，被上訴人仍依該條規定核定其所得額，已有違憲法第19條租稅法律主義之規定；縱有部分帳證不明，稽徵機關亦僅能該不明部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額；被上訴人全部按上訴人營業收入淨額依同業利潤標準核定所得額，而未究明何者未明，何者可勾稽，一律按同業利潤標準核定所得額，於認事用法實有違誤等語。然原判決已就被上訴人依查核準則第6條1項前段規定，核定上訴人本年度營業淨利5,123,163元及應補稅額1,051,230元是否適法，及本件有無所得稅法第83條規定之適用之主要爭點論明：㈠上訴人雖主張：原處分列舉之該筆發票金額1,186,675元，其發票背面浮貼載明銷貨明細之品項有數十項之多，除1/2-3HP著脫配合座組F金額14,500元列帳時單價未予以細分外，其他品項均有依品項類別分類登載於存貨帳並可勾稽云云，惟查，原處分及訴願決定已論述甚詳，況其銷貨帳所載之品名與數量，與發票明細表所載之品名與數量仍不可勾稽，且金額差異甚大；其原物料明細分類帳仍有錯帳之情形，顯見對原物料之進料、領料及退料登載不確實，致憑證所載品名及數量與帳簿登載品名與數量無法勾稽。此外，所得計算基礎之減項（即「成本」與「費用」），係屬於權利發生後之消滅事由，有關成本及費用存在之事實，不論從證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張減除之納稅義務人即上訴人負擔證明責任；是上訴人就營業成本及費用支出部分，既為有利於己之主張，自應由上訴人負舉證之責。而上訴人於本件起訴時，並未提出其他新之具體事證（即於復查時及訴願時所未提出之其他具體事證），以實其說，其主張核不足採。㈡就上訴人於原審法院102年4月17日下午14時40分準備程序時所提示之相關帳證即證物1：原料進耗存明細表（修改後）、證物2：製造費用－加工費歸屬表（重編）、證物3：製造費用明細表（重編）、證物4：製成品單位成本分析表（修改後）、證物5：製成品產銷存明細表（修改後）、證物6：可歸屬加工費明細帳（重編）、證物7：加工費分類原始憑證，經被上訴人復以102年4月18日北區國稅法一字第1020007634號函請上訴人提示98年度相關帳簿憑證及合約等資料，惟上訴人提示之帳證資料仍無委外加工合約或訂貨單，致被上訴人無從依委外加工合約或訂貨單所載製品原料耗用數量與有關帳證紀錄核實認定。又上訴人提示之加工費分類原始憑證，其部分加工費發票日期與補正之估價單或送貨單等單據之日期、品名不符，亦有加工費發票與補正送貨單據不合之情事；另就加工費分類原始憑證與可歸屬加工費明細帳（重編）勾稽查核部分品項，由上訴人出料交由加工廠加工部分，未見上訴人就原料出廠做領料及加工完成後做入庫之紀錄，且部分品項之加工原料數量與加工數量未合。再者，上訴人迄未提示委外加工合約或訂貨單供核，致其計算歸屬加工費之依據未明。基上，上訴人加工費單據估價單、送貨通知單、送貨單等資料與加工廠商開立發票未盡相符，且據以分配歸屬加工費之計算依據仍未明，亦無相關加工合約或訂貨單及原料入出庫紀錄，無從審認其加工費分攤至所屬產品之合理性。㈢上訴人末主張：稽徵機關按同業利潤標準核定納稅義務人所得額者，係指其未提示帳簿、文據者，方有其適用，上訴人已依法提示相關帳簿文據，應無所得稅法第83條規定之適用云云。惟查，上訴人為一製造業，除應依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法設置帳簿外，平時對進料、領料、退料、產品、人工、製造費用等均應依相關憑證作成紀錄，俾正確計算各產品之實際成本，並供稽徵機關根據有關帳證紀錄予以核實認定相關成本，惟上訴人銷貨帳登載不實（銷貨帳所載之品名與數量，與發票明細表所載之品名與數量不可勾稽，且金額差異甚大，如98年1月1日開立發票之明細登載於銷貨帳僅7筆）、加工費與原料分類混淆、原物料之進料、領料及退料登載不實，尚難謂其成本可勾稽查核，則被上訴人依所得稅法施行細則第81條第1項規定按同業利潤標準核定營業成本，即屬有據等語，詳述其判斷之理由，並就上訴人之主張，何以不足採，分別指駁甚明。觀諸前開上訴意旨，無非執其個人主觀歧異之見解，就原判決取捨證據、認事用法之職權行使，指摘為不當，而未具體表明原判決究竟有如何合於不適用法規或適用不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認已對原判決之如何違背法令有具體之指摘。依首揭規定及說明，應認其上訴為不合法。

四、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。

最高行政法院第三庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異