最高行政法院(含改制前行政法院)106年度判字第55號

最　高　行　政　法　院　判　決

106年度判字第55號

上訴人

詮達保險代理人有限公司

代表人

謝明星

上訴人

佑達保險經紀人有限公司

代表人

謝明星

共同訴訟代理人

劉喜 律師

被上訴人

行政院

代表人

林全

訴訟代理人

劉孟嘉

被上訴人

財政部賦稅署

代表人

李慶華

被上訴人

財政部

代表人

許虞哲

被上訴人

財政部中區國稅局

代表人

蔡碧珍

上列當事人間退還稅款事件，上訴人對於中華民國105年7月28日臺中高等行政法院105年度訴字第47號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、程序事項：

㈠本件上訴人原以行政院、財政部、財政部賦稅署及財政部中區國稅局為起訴被告，嗣於起訴後，另具狀追加行政院訴願審議委員會及財政部訴願審議委員會為被告。經查，訴願審議委員會為行政機關之內部單位，不具行政程序法第2條第2項規定之機關地位，欠缺行政訴訟之當事人能力（本院94年度裁字第1654號裁定參照）。故上訴人以不具當事人能力之行政機關內部單位為被告，其追加即非合法，應予駁回。

㈡本件上訴人依據稅捐稽徵法第28條第2項規定向被上訴人財政部中區國稅局申請退還上訴人佑達公司所繳民國91年至96年之稅款計新臺幣（下同）9,465,490元及上訴人詮達公司所繳92年至96年（原記載97年，當庭更正為96年）之稅款計7,718,198元，合計17,183,688元，並退還自繳納稅款之日依郵政儲金1年期定期儲金固定利率按日加計之利息等，經被上訴人否准在案，是上訴人請求救濟應提起課予義務訴訟（依行政訴訟法第125條第1項規定，行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘束。上訴人雖於言詞辯論期日改稱係提起撤銷訴訟，惟依其事實關係，上訴人既係申請退還稅款，並踐行訴願程序，自應提起課予義務訴訟，始屬正確）。然上訴人起訴時，聲明僅請求退還稅款及利息，顯有聲明不完足情事，經原審法院闡明後，上訴人補充陳述，主張依行政訴訟法第5條第2項規定，提起課予義務訴訟，隨後並追加聲明「訴願決定及原處分撤銷」。其中，追加聲明部分，應係在補充原聲明之不足，並非有新訴之提起，揆諸前開說明，尚不生訴之追加問題，是原審法院併以之為審判範圍，合先敘明。

二、事實概要：

㈠上訴人佑達公司及詮達公司（下合稱上訴人）分別於91年8月15日及91年11月25日設立登記，經營財產保險經理人及財產保險代理人等業務，黃惠真為上訴人佑達公司91年8月16日至96年6月15日間及上訴人詮達公司之登記負責人。被上訴人財政部中區國稅局（下稱中區國稅局）查核訴外人迪倫有限公司負責人戴昌雄涉嫌於94年6月至95年8月間無進銷貨事實卻取得及開立不實統一發票，幫助他人逃漏稅捐等案，一併查得黃惠真申報上訴人佑達公司94年度營利事業所得稅，涉嫌填製不實之扣繳憑單，虛增上訴人佑達公司薪資費用，逃漏營利事業所得稅，爰以97年1月23日中區國稅四字第0970003716號刑事案件告發書，就黃惠真上開犯行，併同迪倫公司負責人涉嫌幫助他人逃漏稅捐等案，一併移請臺灣臺中地方法院檢察署偵辦。

㈡法務部調查局臺中市調查站另查獲黃惠真及謝明星涉嫌於上訴人93年度營利事業所得稅結算申報虛報薪資費用，逃漏營利事業所得稅，並移送臺灣臺中地方法院檢察署（下稱臺中地檢署）偵辦。案經該署檢察官偵查後，於98年6月29日及同年8月3日分別以97年度偵字第24782號起訴書及97年度偵字第27121號移送併辦意旨書，以上訴人佑達公司及黃惠真、謝明星2人於上開涉案期間取得迪倫公司開立之不實統一發票，申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅，以及虛報薪資費用逃漏營利事業所得稅等情，涉犯商業會計法第71條第1款、稅捐稽徵法第41條、第47條第1款及刑法第216條、第215條等規定，提起公訴，並經臺灣臺中地方法院（下稱臺中地院）99年10月26日以98年度訴字第2409號判決有罪確定在案。

㈢嗣上訴人引用被上訴人財政部78年8月3日臺財稅字第780195193號函釋規定，以營業人無銷貨事實出售統一發票牟取不法之利益，非屬營業稅課徵之標的，免予課徵營業稅，向被上訴人中區國稅局申請退還上訴人佑達公司91至96年度及上訴人詮達公司92至96年度所繳營業稅及營利事業所得稅稅款，經被上訴人中區國稅局以104年10月20日中區國稅民權銷售字第1042613677號函（下稱中區國稅局104年10月20日函）請上訴人補充說明請求退稅法據，並以104年11月6日中區國稅民權銷售字第1040608902號函（下稱中區國稅局104年11月6日函）否准在案，上訴人未續向被上訴人財政部提起訴願。

㈣嗣上訴人再具文主張退還上開期間所繳營業稅及營利事業所得稅稅款，經被上訴人中區國稅局以105年1月15日中區國稅民權銷售字第1051600416號函及第1051600417號函否准上訴人所請（下稱原處分）在案。上訴人不服，提起訴願，惟未據被上訴人財政部作成訴願決定，上訴人旋即依行政訴訟法第6條規定提起本件確認訴訟，並請求附帶損害賠償。

三、上訴人起訴主張：

㈠上訴人代表人謝明星因93、94年稅捐爭議，經臺中地院98年度訴字第2409號判決虛設公司，遞經102年度聲再字第14號、103年度聲再字第42號及104年度聲再字第28號刑事再審之訴裁定駁回；並經臺灣高等法院臺中分院刑事庭以102年度抗字第699號裁定駁回確定，共計3次提刑事再審之訴（刑事訴訟及刑事再審訴訟長達8年時間，嚴重造成佑達公司營業重大損失）﹔基此，因93、94年間稅捐爭議（上訴人104年12月10日行政院文號104018221，被上訴人行政院已超過20天未處理），爰正式依據本院103年度判字第231號判決營業稅事件及103年度判字第249號判決營業稅事件要旨，主張「其他可歸責於政府機關之錯誤，則包括事實認定錯誤之情形」；至於退稅事由，並不以適用法令錯誤為限，尚包括事實認定錯誤之情形。無營業稅之稅捐債務存在，仍繳納營業稅之納稅義務人，即屬因「適用法令錯誤而溢繳稅款」，得依上開稅捐稽徵法第28條第1項或第2項規定，申請退還。此種情形，性質上屬「納稅義務人」向稅捐稽徵機關請求返還「公法上之不當得利」，請被上訴人等於文到10日內依函文說明辦理退還上訴人無營業稅之「稅捐債務」所繳納之營業稅。

㈡上訴人主張本案被上訴人中區國稅局審四科97年1月23日以中區國稅局稅四字第0970003716號針對上訴人佑達公司前代表人黃惠真，以不當之自然人共同正犯虛設公司案件刑事告發書及監察室97年6月17日楊秉堯（上訴人不認識，亦未接到其發函文調查），違反稅捐稽徵法第33條規定，擅自於97年11月17日以中區國監字第0864號（以前財政部中區國稅局監察室名義發函）指摘上訴人申報薪資所得107人名單林春貴等93年度虛報薪資所得、偽造文書罪之理由等函法務部調查局臺中市調查站。臺中地院檢察署97年度偵字第27121號、97年度偵字第24782號違法自然人起訴、臺中地院98年度訴字第2409號刑事不法侵害（虛設公司）判決，符合稅捐稽徵法第28條第2項之退稅請求，法條既已「明定其要件」，且「稅捐債務」復係於「稅捐要件合致」時發生，故其「認定事實」及「適用法令」之「基準時點」原則上均應為「稅捐要件合致」時即所謂「行為時」。退稅事由並不以適用法令錯誤為限，尚包括事實認定錯誤之情形。導致上訴人「自由或權利所受損害」與「違法行為」間具「相當因果關係」之要件。上訴人確定前財政部中區國稅局（包括97年間臺中市調查站）、臺中地檢署、臺中地院針對本案涉及違法行為，故意或過失怠於執行職務或拒不為職務上應為之行為，致上訴人之自由或權利遭受損害，上訴人自得向國家請求損害賠償。

㈢被上訴人中區國稅局（民權稽徵所）針對本案件主張上訴人直接提「確認訴訟」之訴，又於105年1月8日中區國稅局民權銷售字第1042617716號函上訴人主旨：「有關佑達公司函請退還91至96年度營業稅及詮達公司92至96年度營業稅案，復如說明二、經查貴公司申請函未具備佑達公司及詮達公司之公司章及清算章，為維護佑達公司及詮達公司申請權益，請於文到7日內補正（補正資料請逕復本所），本所將於補正後再予審理。」然卻於105年1月15日由財政部中區國稅局局長署名許慈美，函上訴人以中區國稅民權銷售字第1051600417號（民權稽徵所）承辦人張慧玲，經電話查證該張慧玲完全不懂本案件始末卻能發此公文（有權無責任，純被掛名利用）；又中區國稅民權銷售字第1051600416號承辦人駱曉華，竟然與前函文（上訴人認定被上訴人中區國稅局有善意回應積極辦理）說明內容背道而馳，上訴人確定駱曉華（包括該所內部決策人員股長及主任王叔福及中區國稅局高層主管等）應屬「故意」行為，違反司法院釋字第469號解釋文凡公務員職務上之行為符合：行使公權力、有「故意或過失」、「行為違法」、「特定人」自由或權利所受損害與「違法行為」間具「相當因果關係」之要件。倘法律規範之目的係為保障人民生命、身體及財產等「法益」，且對主管機關「應執行職務」行使公權力之「事項規定明確」，該管機關公務員依此規定對可得特定之人負有作為義務已無不作為之裁量空間，猶因故意或過失怠於執行職務或拒不為職務上應為之行為，致特定人之自由或權利遭受損害，被害人自得向國家請求損害賠償。仍執意「拒絕處理」涉及而其他可歸責於政府機關之錯誤，則包括事實認定錯誤之情形，以無銷售貨物或勞務或進口貨物之事實，並無營業稅之稅捐債務存在，仍繳納營業稅之納稅義務人，即屬因適用法令錯誤而溢繳稅款，得依上開稅捐稽徵法第28條第1項或第2項規定，申請退還。此種情形，性質上屬納稅義務人向稅捐稽徵機關請求返還「公法上之不當得利」。上訴人從101年11月27日臺中高等行政法院101年度訴字第516號提確認訴訟起至105年1月10日止至上訴人函監察院陳情書，被上訴人中區國稅局104年11月6日中區國稅民權銷售字第1040608902號函完全規避稅捐稽徵法第28條第2項、第3項、第4項著有規定，且不細查97年間審四科及審三科及監察室相關違法公文相關資料，上訴人爰依行政訴訟法第7條規定提起行政訴訟，得於同一程序中，合併請求損害賠償或其他財產上給付。

㈣上訴人除針對中區國稅局再度提出「損害賠償」3,250,000元及自起訴狀繕本送達至清償日止，按週年利率5％計算之利息。願供擔保請准宣告假執行。依據臺中高等行政法院101年度訴字第516號或103年度訴字第255號，被上訴人中區國稅局損害賠償6,500,000元×0.5倍=3,250,000元。抑臺中高等行政法院104年度訴字第315號被上訴人等10行政機關被上訴人中區國稅局始作俑者損害賠償6,500,000元×0.5倍=3,250,000元。衍生連帶上級機關包括被上訴人財政部、被上訴人財政部賦稅署及被上訴人行政院長達1年6個月期間上訴人提供相關證據資料公文均涉及「拒不為職務」上應為之行為「怠忽職守」、「縱容屬下」、「督導不周」、「敷衍塞責」，致上訴人之自由或權利遭受損害，上訴人自得向國家請求損害賠償。爰依臺中高等行政法院104年度訴字第315號「追加」被上訴人財政部、被上訴人財政部賦稅署及被上訴人行政院「損害賠償」各3,250,000元×0.5倍=1,625,000元。上訴人爰依行政訴訟法第6條第1項、第2項、第3項及第7條規定提出聲請。

㈤按言詞辯論程序乃司法審判之核心，法庭活動之內涵包括法官之訴訟指揮及兩造當事人所為陳述及攻防，其間能涉及法官、書記官有無偏頗事由而應迴避？法官闡明權行使是否妥適？書記官筆錄記載是否詳實？當事人對於訴之追加及變更有無同意？證人、鑑定人供述內容之檢視及當事人自認或視同自認等行為之評價等。上揭諸多訴訟程序之態樣均涉及當事人法律上之利益，故當事人依據上述規定聲請（言詞辯論者），應認其係為主張或維護其法律上之利益，毋須要求當事人必須具體陳明其法律上之利益。又依同法第213條規定，上開課予義務訴訟之訴訟標的，於確定之終局判決中經裁判者，有確定力。主張其同法第213條規定之適法性尚有爭議。同法第200條規定參照。上訴人主張更改提撤銷訴訟（撤銷訴願書）及確認訴訟（確認行政處分無效及確認公法關係法律上成立或不成立之訴）併行，爰依第7條規定合併提損害賠償。

㈥上訴人主張本案不適用「營業稅或營所稅」案件之訴訟，理由行政訴訟「撤銷訴訟」及刑事訴訟、刑事再審之訴皆涉及「而其他可歸責於政府機關之錯誤，則包括事實認定錯誤之情形」及「先後矛盾」之判斷。故本案依行政訴訟法第213條規定終局判決有確定力之適法性尚有爭議。上訴人於105年6月15日原審法院105年度訴字第121號涉及「先後矛盾」之判斷，另提確認訴訟之訴已開準備程序庭。

㈦上訴人主張依據94年6月21日本院94年6月份庭長法官聯席會議決議文，財政部訴願審議委員會依訴願法第4條、第5條之規定，具有單獨法定地位，且得代表國家受理「訴願人」之申請及調查，並作成准駁之決定，財政部訴願會自屬行政機關，應有當事人能力。身為財政部訴願會（且為稅法專業者）竟引述錯誤判例裁定訴願駁回上訴人，且拒絕處理上訴人主張，罪加一等。

㈧上訴人主張本案涉及「違法在先，不法侵害」及違反「量能課稅原則」及「實質課稅原則」即違反稅捐稽徵法第12條之1規定（司法院釋字第687號、第700號參照）。依被上訴人財政部及被上訴人財政部賦稅署於105年6月8日準備程序庭上答辯書提供上訴人統計圖表計算稅捐加罰金高達18,087,533元，準此，上訴人主張26,000,000元之營業稅為年繳520,000元；營所稅採擴大書審10％為2,600,000元，年繳營所稅17％440,000元，抑是同業利潤28％為7,280,000元，年繳營所稅17％1,237,000元。（上訴人於105年6月15日臺中高等行政院105年度訴字第121號準備程序庭筆錄主張恢復營業，本案屬公益性社會政策商業特許營業（強制汽機車保險）行為），以上皆遠低於稅加罰金高達18,087,533元。且95年至97年間查無具體違規證據之下，被上訴人中區國稅局97年逕自裁罰6件處分書行政處分無效。101年12月27日於臺中高等行政法院101年度訴字第516號提確認訴訟退稅（第1次）及損害賠償案，上訴人詮達公司92年至96年間繳納營業稅及營所稅證明，分別為上訴人佑達公司9,105,560元，上訴人詮達公司7,539,435元，稅額總計16,644,995元（非進項稅抵銷項稅額，92％以上現金繳稅）；不但違反行政罰法第26條之1、第32條，違反行政程序法、行政訴訟法、所得稅法、營業稅法、稅捐稽徵法、商業會計法。97年1月23日以中區國稅局稅四字第0970003716號針對上訴人佑達公司前法人代表人黃惠真，不當之自然人共同正犯（虛設公司）案件刑事告發書。上訴人主張適用依據稅捐稽徵法第28條第2項規定（100年立法條定）所謂適用法令錯誤、計算錯誤，係指已繳納之稅捐，本於確定之事實所為適用法令、稅額計算之錯誤。

㈨上訴人提起本件確認訴訟及損害賠償訴訟，追加財政部訴願委員會為獨立行政機關列為被上訴人，依法追討損害賠償案等情，並聲明：

1.確認原處分無效。

2.訴願決定及原處分均撤銷。

3.被上訴人中區國稅局應退還上訴人佑達公司所繳91年至96年之稅款9,465,490元及上訴人詮達公司所繳92年至96年稅款計7,718,198元，合計17,183,688元，並自繳納稅款之日起依郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息一併退還。

4.上訴人請求被上訴人中區國稅局損害賠償金額3,250,000元並自起訴狀繕本送達至清償日止，按週年利率5％計算之利息。並願供擔保，請准宣告假執行。衍生連帶被上訴人行政院、被上訴人財政部、被上訴人財政部賦稅署，損害賠償金額各1,625,000元（不計息）。

5.訴訟費用由被上訴人共同負擔。

四、被上訴人行政院則以：

㈠上訴人就所稱「第1次原處分」之中區國稅局104年10月20日函，依行政訴訟法第6條規定提起確認訴訟一節，該系爭函僅係該局向上訴人闡明請求退稅之法令依據，俾利後續審理研判上訴人等請求退稅有無理由，並非發生任何法律效果之終局決定，核屬觀念通知之事實行為，自非行政處分或涉及公法上法律關係成立與否之事，揆諸原審法院104年度訴字第311號裁定意旨，上訴人所訴內容顯非行政訴訟之確認對象，其依行政訴訟法第6條規定提起確認訴訟自屬不備起訴要件，依行政訴訟法第107條第1項第10款規定，應予駁回。

㈡上訴人就所稱「第1次原處分」之中區國稅局104年11月6日函，依行政訴訟法第6條規定提起確認訴訟一節，查上訴人主訴訟部分主要爭執被上訴人中區國稅局應依稅捐稽徵法第28條第2項規定退還系爭已納營業稅及營利事業所得稅稅款，依據本院審判實務見解（本院101年度判字第279號判決參照），應依行政訴訟法第5條規定提起課予義務訴訟，上訴人依行政訴訟法第6條規定提起確認訴訟，起訴程式於法不合，依行政訴訟法第107條第1項第10款規定，應予駁回。退步言之，縱認上訴人有提起課予義務訴訟之意，惟就主訴訟部分，上訴人並未踐行訴願前置手續已如前述，與行政訴訟法第5條規定仍有未符，亦應駁回。

㈢上訴人就所稱「第2次原處分」依行政訴訟法第6條規定提起確認訴訟一節，如前述說明，上訴人有訴訟類型擇定上之程序瑕疵，依行政訴訟法第107條第1項第10款規定，應予駁回。退步言之，縱認上訴人有提起課予義務訴訟之意，惟上訴人就所稱「第2次原處分」部分提起訴願，刻由被上訴人財政部依限辦理中（上訴人詮達公司訴願案號：10500299、上訴人佑達公司訴願案號：10500300，限辦期限均為105年5月24日），尚未作成訴願決定，上訴人旋即提起本件主訴訟部分，亦與行政訴訟法第5條規定未符，亦應駁回。

㈣上訴人主張被上訴人行政院104年12月10日接獲上訴人來函（行政院院長電子信箱文號000-000000000），逾20天未處理部分，查被上訴人行政院接獲上訴人來文，即轉請被上訴人財政部再轉被上訴人中區國稅局辦理，被上訴人中區國稅局業於104年12月15日答復上訴人在案，併予敘明。

㈤另上訴人詮達公司就被上訴人中區國稅局105年1月15日中區國稅民權銷售字第1051600417號函否准退還91至96年營業稅及營利事業所得稅稅款提請訴願並由財政部依限錄案辦理中，復即提起訴訟，主張申請退還91至97年營業稅及營利事業所得稅稅款，經查上訴人詮達公司96年3月1日已辦理解散登記，尚無申報97年度營業稅及營利事業所得稅，何來申請退還97年度前揭稅款，上訴人主張洵不足採。

㈥據上論結，上訴人提起本件主訴訟部分，核有起訴不合程式之程序瑕疵，應予駁回。就附帶請求被上訴人行政院賠償部分，依據本院98年6月份第1次庭長法官聯席會議（二）決議見解，主訴訟部分既經程序不合法裁定駁回，附帶請求被上訴人行政院國家賠償部分即失所附麗，自亦應一併駁回上訴人附帶請求等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回上訴人之訴。

五、被上訴人財政部及財政部賦稅署則以：

㈠程序部分：同被上訴人行政院主張。

㈡實體部分：查上訴人所稱93、94年間相關稅捐爭議案件厥為：上訴人前於94至95年間因無進貨事實取具外人迪倫有限公司開立不實之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，並於93至94年度不實申報薪資支出等，逃漏營業稅及營利事業所得稅，分別經被上訴人中區國稅局核定補徵上訴人營業稅、營利事業所得稅（含未分配盈餘加徵營利事業所得稅）及罰鍰等，除上訴人佑達公司94至95年營業稅罰鍰經重核復查決定註銷不復存在外，其餘補稅及罰鍰等原處分（含更正核定），已分別由上訴人循行政救濟途徑，經訴願或行政程序確定在案，確無違法或不當之處。案關稅捐案件之行政處分，既經被上訴人財政部訴願決定或行政法院判決確認適法妥當，且未發現其他錯誤情事，不生應再依職權撤銷變更問題，被上訴人財政部自無上訴人所指「怠於執行職務」疏於監督糾正所屬下級機關違法不當行為之情事，當不負國家賠償責任。上訴人請求與國家賠償法第2條第2項規定之要件不符，起訴顯無理由等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回上訴人之訴。

六、被上訴人財政部中區國稅局則以：查本件上訴人於105年2月3日向原審法院提起確認訴訟起訴狀之內容，其訴之聲明第1點「請求被上訴人機關退還上訴人佑達公司所繳91年至96年之稅款計9,465,490元及上訴人詮達公司所繳92年至97年之稅款計7,718,198元，合計17,183,688元」，經核與上訴人104年12月30日佑達臨總字第104000070號函第12點之請求內容相同。次查上訴人既已於105年1月22日就被上訴人中區國稅局否准其退稅之請求，依訴願程序提起訴願在案，上訴人即應俟財政部作成訴願決定後，如有不服，再依行政訴訟法第5條第2項規定循序提起行政訴訟；然上訴人退還稅款案既尚未經財政部訴願決定，上訴人即復以相同事由之退稅請求，逕予提起本件確認行政訴訟，尚非適法等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回上訴人之訴。

七、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：

㈠有關上訴人提起確認行政處分無效訴訟部分：

⒈上訴人起訴時訴之聲明、訴訟標的均不明確，嗣於言詞辯論程序時改稱合併提起確認訴訟及撤銷訴訟，然依其事實關係，上訴人既係申請退還稅款，並踐行訴願程序，自應提起課予義務訴訟，始屬正確之訴訟類型選定，其主張提起行政訴訟法第4條撤銷訴訟，僅撤銷訴願決定及原處分，並不能完全滿足其訴訟目的（訴訟有無理由要屬另一問題，非正確選定訴訟類型之程序事項所應斟酌者），應有誤解，故依行政訴訟法第125條第1項規定，原審法院並不受上訴人主張所拘束。

⒉至於上訴人所提起確認訴訟部分，其主張提起確認原處分無效訴訟及確認公法上法律關係不成立訴訟2種類型。其中，上訴人並未明確指出其所主張之公法上法律關係為何，縱認係指其申請退稅原因之稅捐債權或債務之法律關係不成立而言，被上訴人既已作成否准退稅之原處分，上訴人自應對該處分提起課予義務訴訟或確認行政處分無效之訴訟，要無再提起確認公法上法律關係不成立訴訟之必要。況且，提起確認公法上法律關係成立或不成立之訴，應有行政訴訟法第6條第3項關於確認訴訟補充性規定之適用，亦即上訴人既得提起或可得提起撤銷訴訟、課予義務訴訟或一般給付訴訟等，即不得再提起確認公法上法律關係不成立訴訟，其此部分起訴自非合法。

⒊另上訴人所提起確認原處分無效訴訟部分，依行政訴訟法第6條第2項規定，須已向原處分機關請求確認其無效未被允許，或經請求後於30日內不為確答者，始得提起之。然查，上訴人固主張其於105年1月25日曾發函請被上訴人中區國稅局確認行政處分無效，並提出該函文1份為證。惟細繹其函文內容，係以上訴人佑達公司名義為之，正本受文者為行政院、司法院，副本則為監察院，且文中僅陳述被上訴人中區國稅局之課稅及處罰有何適用法律錯誤或認定事實錯誤等違法情事，但並未指出原處分有何行政程序法第111條各款所規定之無效事由，尚難認該函文已符合向被上訴人中區國稅局請求確認原處分無效之要件。縱然該函文說明欄第8項已記載行政訴訟法第6條第2項之規定意旨，但並未指出原處分有何行政程序法第111條各款所規定之無效事由，仍難認已踐行該前置程序。

⒋經查，上訴人請求退還上訴人佑達公司所繳91年至96年之稅款計9,465,490元及上訴人詮達公司所繳92年至96年之稅款計7,718,198元，合計17,183,688元，經被上訴人中區國稅局分別以原處分否准在案，理由略以：「貴公司94年7月至95年8月間取得迪倫公司開立之不實統一發票，及不實申報93、94年薪資支出，經核定補徵營業稅、營利事業所得稅及罰鍰等案，貴公司均提起行政救濟，而相關事實及證據經調查審理後，業經財政部訴願決定及行政法院判決確定在案，尚無前揭法條所列錯誤之情事。」等語，尚難謂有行政程序法第111條各款所規定應屬無效之情形。

⒌至於上訴人起訴意旨，無非係主張被上訴人中區國稅局之課稅及處罰有如何適用法律錯誤及認定事實錯誤等情形，及被上訴人中區國稅局如何擅自指摘上訴人於93年度虛報107人之薪資所得及偽造文書罪，並函送法務部調查局臺中市調查站調查等，俱非行政程序法第111條各款所規定之無效事由；另其所稱作成系爭處分有違法情形，尚須實質審查始能知悉，亦屬行政處分是否違法及能否撤銷之問題，顯非任何人一望即知而屬行政處分無效之重大明顯瑕疵。是縱認上訴人業已踐行上開向被上訴人中區國稅局請求確認原處分無效之前置程序，惟上訴人訴請確認原處分無效部分，亦屬無理由，應予駁回。

㈡有關上訴人提起課予義務訴訟部分：

⒈本件上訴人主張被上訴人中區國稅局有稅捐稽徵法第28條第2項所規定因適用法令錯誤致上訴人溢繳稅款，請求退還該等溢繳稅款等事實，並非為維護公益之事件，固據上訴人提出其自行製發之函文、被上訴人等相關往來機關之回函、各行政救濟程序之書狀、筆錄、行政機關函令、法院判例、判決書等件為證，惟該等資料，或為上訴人自行製作之函文或書狀，或為相關公務機關本於職權所製作之公文書，均不足以認定被上訴人中區國稅局確有稅捐稽徵法第28條第2項所規定因適用法令錯誤致上訴人溢繳稅款等可歸責之情事。

⒉況且，上訴人於91年至96年間所繳納之相關稅款，或循序提起行政訴訟皆經駁回確定在案，或為上訴人不爭執未經救濟程序而核課確定，更難認被上訴人中區國稅局核定上開稅款，有上訴人所稱因適用法令錯誤致上訴人溢繳稅款之情形。此外，上訴人亦未再舉證以實其說，是上訴人聲明撤銷訴願決定及原處分，並請求被上訴人中區國稅局退還上訴人佑達公司所繳91年至96年之稅款9,465,490元及上訴人詮達公司所繳92年至96年稅款計7,718,198元，暨自繳納稅款之日起依郵政儲金1年期定期儲金固定利率按日加計利息等主張，即為無理由，應予駁回。

㈢有關上訴人請求所有被上訴人應連帶損害賠償部分：

⒈上訴人對本件被上訴人等行政機關提起損害賠償之訴部分，經原審法院闡明該部分訴訟聲明之請求權法律基礎，上訴人稱該部分請求係依行政訴訟法第7條之規定，與前開訴訟部分合併請求，且係因被上訴人等行使公權力，因故意或過失，不法侵害上訴人之權利，故依國家賠償法第2條規定請求被上訴人等應負連帶損害賠償責任等語。是依上訴人主張，上開國家賠償訴訟標的之權利、義務，為被上訴人等所共同，原審法院自有全部管轄權。

⒉經查，原上訴人前揭所提起之確認訴訟、課予義務訴訟部分，既應駁回，已如前述，則其附帶提起國家賠償之訴部分，即失所依憑，亦無理由，應併予駁回。另按假執行乃普通法院就有關財產權之民事訴訟，所為上訴人全部或一部勝訴之判決，於符合民事訴訟法第389條、第390條所定要件時，於主文宣告該判決命被上訴人所為給付，上訴人得不待判決確定即聲請強制執行，行政訴訟法並無準用前揭民事訴訟法有關假執行之規定，則上訴人聲明「願供擔保，請宣告假執行。」自屬於法不合，併予駁回。

㈣綜上所述，原處分經核並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，上訴人以上開主張，認有違法，請求均予撤銷，自難認為有理由，應予駁回。另上訴人其餘有關確認訴訟、請求退還稅款、損害賠償、宣告假執行等起訴或聲明部分，亦無理由，均應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘主張及舉證，與本件判決結果不生影響，爰不逐一論述，併此敘明。

八、上訴人上訴意旨中涉及案件勝負之大要（與判斷無涉事項則不予記載），可歸結如下：

㈠聲請言詞辯論：本案涉及公益或影響當事人權利義務重大，有言詞辯論之必要。

㈡上訴人請求被上訴人中區國稅局退還稅款案（「拒絕處理」依稅捐稽徵法第28條第2項規定所謂適用法令錯誤、計算錯誤，係指已繳納之稅捐，本於確定之事實所為適用法令、稅額計算之錯誤，「而其他可歸責於政府機關之錯誤」，則包括事實認定錯誤之情形。此舉已嚴重挫傷「特定人」（上訴人詮達公司及佑達公司）法律上之利益。上訴人緣依司法院釋字第469號解釋，依國家賠償法第2條第2項規定向「國家」請求「損害賠償」。本案確定為被上訴人中區國稅局審四科及監察室97年間提刑事告發書涉嫌以共同正犯「違法移送負責人」「違法在先」。至於退稅事由，並不以適用法令錯誤為限，尚包括事實認定錯誤之情形，導致「特定人」自由或權利所受損害與「違法行為」間具「相當因果關係」之要件。上訴人確定被上訴人中區國稅局、臺中地檢署、臺中地院針對本案涉及違法行為，猶因「故意或過失」怠於執行職務或「拒不為職務」上應為之行為，致「特定人」之自由或權利遭受損害，「被害人」自得依國家賠償法第2條第2項向「國家」請求損害賠償。並依臺中高等行政法院104年度訴字第315號追加被上訴人財政部、財政部賦稅署及行政院「損害賠償」各3,250,000元×0.5倍＝1,625,000元，總計4,875,000＋3,250,000＝8,125,000元。被上訴人中區國稅局應給付上訴人損害賠償金額3,250,000元，自起訴狀繕本送達至清償日止按週年利率5％計算之利息；被上訴人行政院、財政部、財政部賦稅署應連帶給付上訴人損害賠償金額8,125,000元。

㈢本件上訴人於提起確認行政處分無效之訴訟前，已提起訴願，並經被上訴人答辯其所作成之行政處分並無違誤或不當，當等同於已向原處分機關請求確認其無效未被允許之起訴要件，自不得遽爾謂上訴人在原審確認訴訟不備起訴要件。

㈣各地方法院及其分院檢察署犯罪被害人補償審議委員會及高等法院及其分院檢察署犯罪被害人補償覆審委員會之設置，依犯罪被害人保護法第14條、第15條及第20條規定，具有單獨法定地位，且得代表國家受理被害人補償金之申請及調查，並作成准駁之決定。是該審議委員會及補償覆審委員會自屬行政機關，應有當事人能力。故上訴人主張「行政院訴願審議委員會」或「財政部訴願審議委員會」依訴願法第4條、第5條之規定，具有單獨法定地位，且得代表國家受理「訴願人」之申請及調查，並作成准駁之決定，自屬行政機關，應有當事人能力等語。

九、本院按：

㈠本案上訴爭點之確定：

⒈本案上訴人於原審法院以被上訴人行政院、財政部賦稅署、財政部及財政部中區國稅局為被告，提起行政訴訟，而為以下請求：

⑴請求確認被上訴人中區國稅局作成以下之函文無效。

①105年1月15日中區國稅民權銷售字第1051600417號函文。

②105年1月15日中區國稅民權銷售字第1051600416號函文。

⑵請求撤銷訴願決定及原處分（即前開二函文）。

⑶請求被上訴人退還上訴人繳納之以下稅款（合計17,183,688元），並自繳納稅款之日起，依郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息一併退還。

①上訴人佑達公司所繳納、於91年至96年稅捐週期發生之稅款共計9,465,490元。

②上訴人詮達公司所繳納、於92年至96年稅捐週期發生之稅款7,718,198元。

⑷請求被上訴人中區國稅局損害賠償金額3,250,000元並自起訴狀繕本送達至清償日止，按週年利率5％計算之利息。並願供擔保，請准宣告假執行。

⑸請求被上訴人行政院、財政部、財政部賦稅署給付損害賠償金額各1,625,000元（不計息）。

⑹在第一審訴訟繫屬中，追加行政院訴願委員會及財政部訴願委員會為被告。

⒉原判決認定上訴人在原審之起訴及追加於法無據，而駁回其訴，其判斷則可簡言如下：

⑴關於「確認行政處分無效之訴」（前述九、㈠⒈⑴）部分：

①請求確認無效之行政處分函文屬否准處分，可以逕提課予義務之訴，無提起「確認處分無效訴訟」之必要。

②上訴人事前沒有提出書面載明處分無效之具體事由，而向處分機關被上訴人中區國稅局請求確認該二函文屬無效之行政處分，顯未踐行行政訴訟法第6條第2項所定之起訴前置程序，起訴違法。

③又上開二函文之記載內容，外觀上並無行政程序法第111條所定之無效事由，且上訴人所提之各項理由，經原審法院審查結果，亦無前開無效事由（主要是指「任何人一望即知之重大明顯瑕疵」）存在。

④是以上訴人在原審此部分請求不僅不合法，即使假設合法，進入實質審理，也屬無理由，故應予駁回。

⑵關於「課予義務訴訟」（前述九、㈠⒈⑵及⑶）部分：

①上訴人主張被上訴人中區國稅局有稅捐稽徵法第28條第2項所定「適用法令錯誤」情事，致上訴人溢繳稅款，應對該法規範所定之構成要件事實為證明。但上訴人在原審所提各項證據資料，均不足以證明前開構成要件事實之存在。

②另外該等稅款事前均經被上訴人中區國稅局作成核課處分，或經上訴人循序提起行政爭訟，並經駁回確定在案，或因上訴人不爭執，未經救濟程序而核課確定（有附於原審卷第309頁、第91之1至第91之4頁之「上訴人申報核定及提起行政救濟一覽表」、「原審法院前案查詢表」可稽）。更難認被上訴人中區國稅局核定上開稅款，有上訴人所稱「適用法令錯誤」情事。

⑶關於「損害賠償給付之訴」（前述九、㈠⒈⑷及⑸）部分：

①上訴人在原審中就此部分請求，其聲明及訴訟標的均不明確，經原審法院行使闡明權後，確認上訴人係依國家賠償法第2條規定為請求（即請求權之實體法規範基礎），並依行政訴訟法第7條規定附帶在行政訴訟中合併請求。

②但上訴人前開確認訴訟及課予義務訴訟部分，既應駁回，則其附帶提起國家賠償之訴部分，即失所依憑，亦無理由，應併予駁回。

③另原判決尚附帶說明，假執行規定乃適用在普通法院有關財產權之民事訴訟中，行政訴訟法並無準用，是以上訴人前開「願供擔保，請宣告假執行」之聲明，自不合法。

⑷關於追加行政院訴願委員會及財政部訴願委員會為原審被告部分，則以訴願委員會非屬行政機關，不具當事人能力，而駁回其訴之追加。

⒊上訴意旨論述龐雜，且缺乏嚴謹之論述體系，事實與法律主張夾雜，又無事理上之前、後連貫性，更無按照本案特定具體事實而為法律涵攝之論述。亦沒有鎖定原判決之判斷理由，提出在法律上具有重要性之具體對應論駁。如予解析辨識，其上訴聲明及理由中真正涉及案件勝負判斷，而具重要意義事項，不外以下數點。

⑴擴張訴之聲明：對被上訴人行政院、財政部、財政部賦稅署之損害賠償請求，由原來「請求該三行政機關各給付1,625,000元（不計息）」，變更為「請求該三行政機關連帶給付8,125,000元」。

⑵程序法部分主張：

①國家賠償本質上屬行政爭訟，故本案國家賠償請求部分，應由行政法院受理，不得任意駁回。

②其提起「確認行政處分無效之訴」，與「課予義務之訴」中「訴願決定及原處分撤銷」聲明部分，應屬訴之預備合併，故為合法起訴。

③訴願委員會應比照「犯罪被害人補償審議委員會」或「犯罪被害人補償覆審委員會」之情形，承認其有當事人能力。另外在此應特別說明：A.上訴人於105年9月12日復具狀表示，「刪除」原來於105年9月5日出具之行政訴訟確認訴訟上訴狀第1頁所載「被告行政院（訴願會）」及「被告財政部（訴願會）」之訴願會字樣。B.上訴人以上表示之真意為何，是否撤回此部分之上訴，從其書狀之文字記載，本院無從判斷，為維護其訴訟利益，僅能從嚴解釋，認其尚無撤回此部分上訴（即對追加之訴被駁回之部分上訴）意思。

④本案涉及公益或影響當事人權利義務重大，要求進行法律審言詞辯論。

⑶實體法部分：

①如無銷售之營業行為，即無營業稅發生，故不應對營業人「非法銷售」統一發票行為所生之「虛偽不實」營業稅款，發單課徵營業稅（財政部78年8月3日台財稅字第780195193函參照）。而因此等違法事由所繳納之營業稅款，亦屬「適用法律錯誤」或「其他可歸責於政府機關之錯誤（即認定事實錯誤）」而溢繳之稅款，應該退還。

②本案符合請求國家賠償之要件，故上訴人得向各該機關請求損害賠償。

㈡本院對前開上訴爭點之判斷：

⑴擴張訴之聲明部分：按行政訴訟法第250條明定，上訴之聲明不得變更或擴張。是以上訴人對被上訴人行政院、財政部、財政部賦稅署三機關之損害賠償請求，其擴張並連帶請求之金額部分，應予駁回。

⑵程序法部分主張：

①有關「上訴人依行政訴訟法第7條規定，合併請求損害賠償（請求權之實體法依據為國家賠償法），在其確認訴訟及課予義務訴訟被駁回後，該國家賠償請求，能否『獨立』於前開訴訟結果之外，排除國家賠償法第11條及第12條所定『協議先行程序』與『普通法院民事庭取得審判權』之適用，而由行政法院逕行取得審判權，必須直接作成實體判決」之法律適用爭議部分，經查：A.與此法律爭點有關之實務見解，有本院98年6月16日98年6月份第1次庭長法官聯席會議決議㈡為據，該決議之法律問題及決議內容分別為：(A).法律問題：當事人主張因行政機關之行政行為受有損害，乃循序向行政法院提起行政訴訟救濟，並依行政訴訟法第7條規定於同一程序中，合併依國家賠償法規定請求損害賠償（下稱國家賠償訴訟）。行政法院審理結果，如認為行政訴訟部分有行政訴訟法第107條第1項第2款至第10款情形應予裁定駁回時，則關於國家賠償訴訟部分，應如何裁判？(B).本院決議：行政訴訟法第7條規定「提起行政訴訟，得於同一程序中，『合併請求』損害賠償或其他財產上給付。」並未明定「合併提起訴訟」，故其文義上並不僅限於客觀訴之合併之情形，又斟酌該條之立法過程，乃在使當事人於提起行政訴訟時得「附帶」提起不同審判系統之訴訟，以連結行政訴訟與國家賠償訴訟審判權，而達訴訟經濟目的之意旨，並參照該條立法理由第三點明文闡述：「向行政法院『附帶』提起損害賠償之訴，自應適用行政訴訟程序，而其實體上之法律關係，仍以民法有關規定為依據……。」是行政訴訟法第7條規定所謂「合併請求」損害賠償或其他財產上給付，其訴訟法上之意義，依行政訴訟法與國家賠償法之規範體系而言，不宜限制解釋為客觀訴之合併，而應包含當事人於提起行政訴訟時，就「同一原因事實」請求之國家賠償事件，得適用行政訴訟程序「附帶」提起損害賠償或其他財產上給付訴訟，行政法院並於此情形取得國家賠償訴訟審判權之意，以符合立法意旨及立法理由，復可與國家賠償法第11條但書規定：「但已依行政訴訟法規定，『附帶』請求損害賠償者，就同一原因事實，不得更行起訴。」配合適用。是當事人主張因行政機關之違法行政行為受有損害，循序向行政法院提起行政訴訟，並依行政訴訟法第7條規定於同一程序中，合併依國家賠償法規定請求損害賠償者，因行政法院就國家賠償部分，自當事人依法「附帶」提起國家賠償時起取得審判權，而案件經行政法院審理後，如認行政訴訟部分因有行政訴訟法第107條第1項第2款至第10款情形而不合法者，此時行政訴訟既經裁定駁回，其依國家賠償法附帶提起國家賠償之訴部分，屬附帶請求之性質，非可單獨提起之行政訴訟，因而失所附麗，自得一併裁定駁回。B.依上開決議所示，提起行政訴訟時依行政訴訟法第7條規定，一併請求國家賠償給付者，有以下事項應予說明：(A).合併起訴之許可要件，限於「國家賠償之原因事實」與「原提起行政訴訟之原因事實」相同或相牽連之情形為限。而以本案事實而論，即指「形成上訴人損害之原因」，出自「事前之違法核課」或「事後退稅請求違法遭拒」之行政不法行為，進而導致損害之發生（意指行政不法行為與損害間具有因果關係），而為行政不法行為之公務員則有故意過失。(B).至於合併起訴在訴訟法上之法律效果，依上開決議所示，只要原來行政訴訟未經不合法裁定駁回，即應為實體審理，不得逕予起訴不合法為由，予以駁回。(C).但合併起訴之國家賠償請求，其請求權成立之實體要件事實，既與原來行政訴訟之原因事實相同或相牽連，則在實體審理過程中，若其原來行政處分經行政爭訟結果被認定為合法，則其國家賠償請求之實體要件即難謂有據，應從實體上予以駁回。就以本案為例，如果核課處分並無違法，上訴人之退稅請求於法無據，應予以駁回。則其國家賠償請求實體要件中「行政不法行為」之存在，即無從證明，應予駁回。C.是以原判決以「本案確認訴訟及課予義務訴訟既應駁回，則其附帶提起國家賠償之訴部分，即失所依憑」為由，駁回上訴人此部分國家賠償請求。似以起訴不合法為由，而駁回其訴。顯然與本院上開決議之規範意旨有出入，自非可採。仍有為實體審理之必要，其實體審理結果，詳後所述。

②有關上訴人就相同之否准行政處分，可否合併提起「確認該否准行政處分無效之訴」與「課予義務之訴」之爭點部分，本院認為，就算「假設」否准處分確實具有行政程序法第111條各款所定「處分無效」之重大違法事由，請求作成處分之當事人，亦只需提起課予義務訴訟，其主觀公權利受侵犯之狀態即可能排除（第一次權利救濟），否准處分之「違法性」，亦可因為課予義務訴訟獲得勝訴結果，而得以確認（為第二次權利救濟作準備），並無再提「確認否准處分無效」之實益，原判決以起訴不合法，予以駁回，即屬有據，上訴人此部分之上訴為無理由。

③有關各行政機關所屬之訴願委員會，是否得比照「犯罪被害人補償審議委員會」或「犯罪被害人補償覆審委員會」之情形，而認其有當事人能力之爭點部分，經查：A.依94年6月21日本院94年6月份庭長法官聯席會議會議決議意旨所示，行政程序法第2條第2項對「行政機關」有為定義性之規定（即「本法所稱行政機關，係指代表國家、地方自治團體或其他行政主體表示意思，從事公共事務，具有單獨法定地位之組織。」）。依此規定，行政機關乃國家、地方自治團體或其他行政主體所設置，得代表各行政主體為意思表示之組織。而所謂「組織」，須有單獨法定地位，固以具備獨立之人員編制及預算為原則。惟實務上為避免政府財政過度負擔，及基於充分利用現有人力之考量，亦有由相關機關支援其他機關之人員編制，或由相關機關代為編列其他機關預算之情形，尚難因該其他機關之人員編制及預算未完全獨立，而否定其為行政機關。B.各地方法院及其分院檢察署犯罪被害人補償審議委員會及各高等法院及其分院檢察署犯罪被害人補償覆審委員會之設置，依犯罪被害人保護法第14條、第15條、第20條之規定，具有單獨法定地位，且得代表國家受理被害人補償金之申請及調查，並作成准駁之決定。因此本院前開決議認，該審議委員會及補償覆審委員會自屬行政機關，應有當事人能力。C.但訴願法明定，訴願受理機關是行政機關（訴願法第4條參照），而訴願決定亦係由受理訴願之訴願機關作成（訴願法第89條第1項第4款參照）。至於機關內之訴願委員會則僅對訴願事件之訴願決定，有作成「決議」之權限（訴願法第53條參照），而無單獨為訴願決定並對外宣示之法定地位存在。此與依犯罪被害人保護法第14條、第15條、第20條規定，得以「委員會」名義對外代表國家受理被害人補償金之申請及調查，並自為決定且對外宣示之「犯罪被害人補償審議委員會」及「犯罪被害人補償覆審委員會」，在性質上大不同，原判決認各機關之訴願委員會不具當事人能力，自無違誤，上訴人此部分之指摘，顯係出於對訴願委員會法定地位之誤會，尚難謂為有據。

④有關本案是否「涉及公益」或「影響上訴人權利義務重大」，而應行法律審言詞辯論之爭點。經查：A.上訴意旨從未具體指明，本案相較於其他案件，有何具體事由，得認本案之勝負判斷涉及「特定內容」公益（公益事項應具體特定），是其主張本案「涉及公益」云云，顯屬無據。B.再者行政訴訟法第253條第1項第3款所定「影響上訴人權利義務重大」，在實務運用上，幾無限制篩選之功能（所有案件對上訴之當事人而言，其主觀上無不認為，判決結果對其權利義務影響重大）。因此尚需配合後段「有行言詞辯論必要」之「客觀必要性」要件。例如法律涵攝過程中涉及對於社會價值之取捨，或事實認定及證據取捨存有重大爭議。然而上訴人僅通案抽象式言及本案「影響上訴人權利義務重大」云云，而要求進行法律審言詞辯論，基於以上理由，其請求尚非有據。

⑶實體法部分：

①退稅請求部分：A.按稅捐稽徵法第28條第2項明定，納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還，其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。上訴人依此規定請求退稅，理應依以下欄位，將各筆溢繳之稅款及溢繳原因予以特定，並舉證證明各該構成要件事實，以利法院之審查：(A).一筆特定已繳納稅捐之類別（所得稅或營業稅）及其稅額。(B).該特定稅捐所對應之核課處分（核定通知書）或繳納證明（某些情況下稅捐核課無核課處分之作成，例如自動報繳之所得稅，或營業人每隔二個月將銷項稅額減進項稅額，自行計算出當期營業稅之應納稅額，而自動繳納）。(C).透過核課處分或繳納證明，該特定稅捐之「表象」稅捐構成要件事實為何。(D).該「表象」稅捐構成要件事實，為何與「實情」不符（實情究竟是什麼），致該已繳納稅捐，從稅捐實體法之角度言之，實際上並不存在。(E).導致「表象」與「實質」不符之原因，是出於稅捐機關或其他行政機關，在稅捐稽徵之「執法」或「配合執法」過程中，「認事用法」有誤，符合「適用法令錯誤」「計算錯誤」或「其他可歸責於政府機關之錯誤」之要件。事實上在有些情況下，即使發生溢繳稅款之情事，亦是納稅義務人自行適用法令錯誤所導致，如其請求退稅，要依稅捐稽徵法第28條第1項規定為之，並受有5年時效期間之限制（本件上訴人從未主張依稅捐稽徵法第28條第1項規定請求退稅）。例如營利事業無銷售行為存在，卻因對外販賣統一發票，為掩飾自己「販賣統一發票」之幫助逃漏營業稅行為或延緩其被發現之時間，而於每二個月之營業稅稅捐週期，自動報繳「虛為不實」之營業稅款，此等溢繳之稅款，即屬「自行適用法令錯誤」而溢繳稅款，不得依稅捐稽徵法第28條第2項請求退稅。B.但不管訴訟在原審法院繫屬期間，或在本院審理中，上訴人提出之書狀雖然數量甚多，記載內容亦甚龐雜，卻從未「就事論事，依法言法」，針對溢繳稅款之每筆金額，以及對應之核課處分或繳納證明，還有該等核課處分或繳納證明所立基之「（表象）稅捐成立構成要件事實」為何﹖該等「表象事實」為何與「實情」不符，而「實情」內容到底為何﹖等攸關個案法律涵攝之具體事實，為合理之說明及舉證。C.反觀被上訴人方面，不僅在前開二否准處分中載明「……貴公司94年7月至95年8月間取得迪倫公司開立之不實統一發票，及不實申報93、94年薪資支出，經核定補徵營業稅、營利事業所得稅及罰鍰等案，貴公司均提起行政救濟，而相關事實及證據經調查審理後，業經財政部訴願決定及行政法院判決確定在案，尚無前揭法條所列錯誤之情事。……」等文字，明確否認本案符合稅捐稽徵法第28條第2項所定之退稅請求要件（見原審卷第180頁及第181頁），且一併附上「申報核定及提起行政救濟一覽表」（見原審卷第309頁），說明各該稅捐之核課處分或繳納證明及經歷之行政救濟程序，實已作到「協助法院澄清爭點」之程度，此時上訴人仍拒絕說理及舉證，反覆泛言「本案符合稅捐稽徵法第28條第2項之請求要件」云云，又未針對主張「無銷售行為，卻開立統一發票繳納營業稅，屬溢繳稅款」一節，具體說明對應之「核課處分」、「表象原因」，還有「繳稅不是因為自行適用法令錯誤所致」等事實內容。則原判決認其未舉證以實其說，而駁回其此部分之請求，自屬合法有據。上訴人此部分上訴顯然無理由，應予駁回。

②國家賠償請求部分：A.依上所述，原判決未為實體審理即從程序上予以駁回，尚非有據，上訴人此部分請求仍需為實體審理，在此先予說明。B.然而依上所述，本案既無法證明原核課處分或否准退稅處分違法，亦不能證明符合稅捐稽徵法第28條第2項所定之退稅請求要件。則上訴人建立在「違法課稅」或「退稅請求遭違法拒絕」行政不法行為基礎下之國家賠償請求權，自然無法證明「不法侵害」事實之存在，其請求權之實體要件既然無法證明，應駁回其此部分請求。原判決從程序上駁回其訴，理由雖有不當，但最終判斷結論則無違誤，仍應予以維持。

㈢總結以上所述，本件原判決理由雖然未盡妥適，但最終判斷結論尚無錯誤，上訴意旨指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。

十、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段、第104條、民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第四庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異