107年度判字第227號｜行政：綜合所得稅｜裁判日期：107 年 04 月 19 日

最　高　行　政　法　院　判　決 107年度判字第227號上訴人　邱鳳玉訴訟代理人　簡良夙　律師被上訴人　財政部北區國稅局代　表　人　王綉忠上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國106年6月22日臺北高等行政法院106年度訴字第46號判決，提起上訴，本院判決如下：主文原判決廢棄，發回臺北高等行政法院。理由一、緣上訴人民國99年度綜合所得稅結算申報，列報綜合所得總額新臺幣（下同）2,119,599元，經被上訴人查得其配偶劉得成未依規定申請營業登記，經營不動產買賣及不動產租賃業，遂發函輔導上訴人補報營利所得，經上訴人於104年6月22日補報營利所得9,774,111元，並補繳稅額3,390,028元，被上訴人乃依其申報核定其配偶取自經營不動產買賣及不動產租賃業之營利所得9,774,111元，並註銷上訴人原自行申報之租賃所得706,800元，併同其漏報之本人及配偶利息、財產交易、營利、租賃、其他所得合計621,864元，重行核定上訴人當年度綜合所得總額11,808,774元，應納稅額0元。上訴人就營利所得不服，申請復查，經被上訴人復查決定追減營利所得756,710元，上訴人猶不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟，經臺北高等行政法院（下稱原審）以原判決駁回，乃提起本件上訴。二、上訴人起訴主張略以：㈠上訴人配偶於90年11月15日以21,678,000元之拍定價格取得改制前桃園縣○○市○○○路41號及43號各1至7樓共14戶房地（下稱桃園市○○○路14戶房屋），於98年3月12日以3,521,000元拍定取得改制前桃園縣○○鄉○○○街53巷45號房地（下稱龍潭鄉○○○房屋），嗣上訴人配偶再取得改制前桃園縣○○鄉○○○路0段135巷1 號房地（下稱大園鄉○○○路房屋）；上訴人配偶於99年間雖賣出上揭16筆房地（下稱系爭16戶房屋），惟其中桃園市○○○路14戶房屋，上訴人配偶是一次性出售，足徵上訴人配偶99年度僅為3次不動產出售之行為，且其出售者，係持有逾8年之桃園市○○○路14戶房屋、持有逾1年之○○鄉○○○街房屋及持有近1年之大園鄉○○○路房屋，上訴人配偶系爭16戶房屋交易行為顯非於一段密接時間內反覆多次為之，即非屬所得稅法第9條定義之營利活動。上訴人配偶101年間成立獨資商號玉成企業社，僅係為配合被上訴人之輔導，以免嗣再遭要求補稅，此與上訴人配偶99年出售房屋之行為如何定性並無關連。上訴人配偶於99年間為自然人，既未經營獨資商號亦未設有營業場所，並無經常從事財產交易之營利活動，非屬所得稅法第11條第2項規定之獨資營利事業。㈡被上訴人徒以上訴人配偶後續有補繳營業稅之事實及99年間有出售多筆房地之行為，即認定前揭出售行為屬於獨資資本主之營利行為，進而將前揭出售行為所得逕認為係上訴人配偶之營利所得，顯有混淆適用營業稅法及所得稅法規定之嫌。上訴人配偶於99年間以個人方式進行房地交易，依所得稅法第4條第1項第16款規定，關於出售土地所得部分，即不需課徵所得稅。被上訴人在無法律明文規定下，逕將上訴人配偶出售土地之交易行為，擬制為營利事業交易，再將其土地交易所得變更性質為營利所得，進而加徵個人綜合所得稅，顯有違憲法第19條租稅法定主義。又上訴人配偶自73年至100年間，皆經營獨資商號「泰成汽車商行」，進行中古車交易營利活動，上訴人配偶陸續買入前揭房地僅係置產理財，核屬以個人方式進行財產交易，被上訴人將其交易所得視為營利所得顯與事實不符，並與憲法第19條、第22條規定及租稅法定原則有違。㈢綜上，原處分及復查決定認事用法顯悖於法令，訴願決定遞予維持，顯有違誤。訴願決定引用本院104年度判字第590號判決意旨，敘明上訴人就其配偶之營利所得不服，於綜合所得稅核定程序中申請復查，以為救濟，原復查決定認上訴人未於法定期間內申請復查，營利事業全年所得額已告確定乙節，確為錯誤等語，聲明請求訴願決定、復查決定及原處分不利上訴人部分均撤銷。三、被上訴人答辯略以：㈠上訴人配偶於92年度出售坐落改制前桃園縣○○鄉○○村○○○街2巷12號等3戶房屋（下稱○○鄉○○○街3戶房屋）、95年出售改制前桃園縣○○鄉○○ 路341號等3戶房屋（下稱○○鄉○○路3戶房屋）、98年出售改制前桃園縣○○鄉○○路32號9樓之3等3戶房屋（下稱 ○○鄉○○路3戶房屋）及99年度出售系爭16戶房屋，自92 至99年間共出售25戶房屋。被上訴人所屬中壢稽徵所（下稱中壢稽徵所）以上訴人配偶交易數量及頻率，顯已超出一般房屋為固定資產之使用特性，應屬經常性且持續從事一定經濟活動之營業行為，認定其係以營利為目的之營業人，乃就上訴人配偶99年度銷售系爭16戶房屋及出租不動產，依查得之資料核定其營業稅銷售額21,438,582元及應納稅額1,071,929元，並處罰鍰1,071,929元，上訴人配偶不服，復查遭駁回，訴願決定將該原處分（復查決定）撤銷，經被上訴人重核復查決定，追減營業稅額及罰鍰各315,219元，上訴人配偶未於法定期間內提起訴願而告確定，並分別於104年1月23日及同年4月2日繳清營業稅額及罰鍰各756,710元。上訴人配偶99年度銷售系爭16戶房屋及出租不動產之營利事業所得稅部分，被上訴人依該確定之銷售額計算出售不動產及出租不動產之銷售額分別為55,202,337元及1,180,952元，再按不動產買賣及不動產租賃業之同業利潤標準淨利率17％及33％，核定全年所得額9,774,111元，並按所得稅法第14條第1項第1類規定，核定上訴人配偶當年度因經營不動產買賣及不動產租賃業之營利所得9,774,111元。復因上訴人配偶營利事業已繳清營業稅事件之罰鍰756,710元，乃按財政部74 年5月15日台財稅第15977號函釋（下稱74年5月15日函釋），復查決定予以追減該已繳納之罰鍰756,710元，重行核定上訴人配偶營利所得為9,017,401元。㈡所得稅法第4條第1 項第16款之免稅規定，無論係自然人或營利事業均適用之，惟不同在於營利事業之免稅所得仍應計入該營利事業之全年所得額，僅不計入課稅所得而已，如營利事業結算後有盈餘時，其股東、合夥人或獨資資本主自該營利事業分得之盈餘，係屬股東、合夥人或獨資資本主之營利所得，仍應併入各類所得申報繳納綜合所得稅，本件既已認定上訴人配偶於99年間出租不動產及銷售房地核屬營業行為，則依75年12月8 日財政部台財稅第7518357號函釋（下稱75年12月8日函釋），核定土地交易所得為營利所得於法有據。㈢依稅捐稽徵法第12條之1第1項及第2項，及參以商業登記法、商業登記申請辦法及稅籍登記規則等相關規定，僅規範商業登記時應如何辦理及檢附相關證明文件，並無限定個人同期間僅能為一個商業登記，縱上訴人配偶於系爭年度係經營泰成汽車商行，從事中古車交易營利活動，核與本件認定其有經營不動產買賣及租賃之事實無涉。況泰成汽車商行已於95年5月1日擅自歇業他遷不明、96年7月30日註銷營業登記等語，資為抗辯，並聲明請求判決駁回上訴人在原審之訴。四、原判決駁回上訴人在原審之訴，其理由略以：㈠查上訴人配偶於92年度出售○○鄉○○○街3戶房屋、95年出售○○鄉 ○○路3戶房屋、98年出售○○鄉○○路3戶房屋及99年度出售系爭16戶房屋，自92至99年間共出售25戶房屋，中壢稽徵所以其交易數量及頻率，顯已超出一般房屋為固定資產之使用特性，應屬經常性且持續從事一定經濟活動之營業行為，認定其係以營利為目的之營業人，乃就上訴人配偶99年度銷售系爭16戶房屋及出租不動產，依查得之資料核定其營業稅銷售額21,438,582元及應納稅額1,071,929元，並處罰鍰1,071,929元，上訴人配偶不服，申請復查及訴願，訴願決定將該原處分（復查決定）撤銷，經被上訴人重核復查決定，追減營業稅額及罰鍰各315,219元，上訴人配偶未於法定期間內提起訴願而告確定，並分別於104年1月23日及同年4月2日繳清營業稅額及罰鍰各756,710元。是上訴人配偶99年度銷售系爭16戶房屋及出租不動產之營利事業所得稅部分，被上訴人依該確定之銷售額計算出售不動產及出租不動產之銷售額分別為55,202,337元及1,180,952元，再按不動產買賣業及不動產租賃業之同業利潤標準淨利率17％及33％，核定全年所得額9,774,111元，並按所得稅法第14條第1項第1類規定，核定上訴人配偶當年度因經營不動產買賣及不動產租賃業之營利所得9,774,111元。復因上訴人配偶營利事業已繳清營業稅事件之罰鍰756,710元，乃按財政部74年5月15日函釋，復查決定予以追減該已繳納之罰鍰756,710元，重行核定上訴人配偶營利所得為9,017,401元，並無不合。㈡中壢稽徵所核定上訴人配偶99年度銷售系爭16戶房屋及出租不動產之營業稅及罰鍰後，上訴人配偶遂於101年間成立獨資商號玉成企業社，足證上訴人配偶係因其99年間房地交易之行為經認定屬營業行為而成立玉成企業社，且上訴人配偶就營業稅核定不服，訴願決定將該原處分（復查決定）撤銷，被上訴人重核決定後，其未於法定期間內提起訴願而告確定，足認上訴人配偶對於其99年間房地交易之行為經認定屬營業行為，已不爭執。而99年間尚未成立玉成企業社，並不影響上訴人配偶該期間所為頻繁房地交易行為屬於營業行為之認定。另查商業登記法、商業登記申請辦法及稅籍登記規則之相關規定，係規範商業登記時應如何辦理及檢附相關證明文件之事項，並無限定個人同期間僅能為一個商業登記及為一種商業行為，是縱使上訴人配偶於系爭年度係經營泰成汽車商行，從事中古車交易營利活動，核與本件認定其有經營不動產買賣及租賃之事實，並無關涉。㈢本件既已認定上訴人配偶於99年間出租不動產及銷售房地核屬營業行為，則上訴人綜合所得稅結算申報核定其配偶系爭土地交易所得為營利所得，於法有據。按採行兩稅合一制後，行為時（即98年5 月27日修正公布）所得稅法第71條第2項規定，獨資之營利事業辦理結算申報，無須計算及繳納其應納之結算稅額，其所得額，應由獨資資本主依所得稅法第14條第1項第1類規定列為營利所得，課徵綜合所得稅。基此，稽徵實務上，獨資之營利事業雖辦理營利事業所得稅結算申報，但無須計算及繳納其應納之結算稅額；而由稽徵機關以合併計算綜合所得稅方式，將核定之獨資事業盈餘總額（即核定之營利事業全年所得額），直接歸併其資本主之綜合所得總額，核定通知書上並分別載明獨資營利事業所得稅及資本主綜合所得稅之核定情形及稅額計算方式。從而，資本主就其獨資營利事業經核定之全年所得額如有不服，應逕於綜合所得稅之核定通知書中予以爭執，求為救濟。本件被上訴人就上訴人配偶之營利所得，於上訴人99年度綜合所得稅結算申報，輔導上訴人補報，並重行予以核定，上訴人就其配偶之營利所得不服，於綜合所得稅申請復查，經被上訴人於復查決定中業就上訴人配偶99年間出售及出租不動產係以營利為目的，屬經常且持續性從事一定經濟活動之營業行為，認其係以營利為目的之營業人，所為經復查決定之核課處分，並無不合。㈣綜上所述，被上訴人查認上訴人配偶99年度未依規定申請營業登記，經營不動產買賣及不動產租賃業，經上訴人於104年6月22日補報營利所得9,774,111元，並補繳稅額3,390,028元，被上訴人乃依其申報核定其配偶取自經營不動產買賣及不動產租賃業之營利所得9,774,111元，並註銷上訴人原自行申報之租賃所得706,800元，併同其漏報之本人及配偶利息、財產交易、營利、租賃、其他所得合計621,864元，重行核定上訴人當年度綜合所得總額11,808,774元，應納稅額0 元；嗣經被上訴人復查決定追減營利所得756,710元，訴願決定予以維持，並無不合等語，為其論據。五、上訴意旨略謂：㈠上訴人配偶雖於101年間辦理營業登記，成立獨資商號，然於99年間上訴人配偶根本尚未辦理營業登記亦無營業場所，其財產交易行為亦非屬營利活動，被上訴人徒以上訴人配偶後續有補繳營業稅之事實及99年間有出售多筆房地之行為，即認定前揭出售行為屬於獨資資本主之營利行為，進而將前揭出售行為所得逕認為係上訴人配偶之營利所得，顯係混淆適用營業稅法及所得稅法規定，原判決有違背法令之違誤。上訴人配偶於99年間以個人方式進行房地交易，依所得稅法第4條第1項第16款規定，關於出售土地所得部分，不課徵所得稅。被上訴人在無法律明文規定下，逕將上訴人配偶出售土地之交易行為，擬制為營利事業交易，再將其土地交易所得變更性質為營利所得，進而加徵個人綜合所得稅，顯有違憲法第19條租稅法定主義，並損及憲法第22條人民一般行為自由之權利。㈡上訴人配偶於99年間雖賣出系爭16戶房屋，惟其中桃園市○○○路14戶房屋，上訴人配偶係一次性出售，足徵上訴人配偶99年度僅為3次不動產出售之行為，且其出售者，係持有逾8年之桃園市○○○路14戶房屋、持有逾1年之○○鄉○○○街房屋及持有近1年之 ○○鄉○○○路房屋。依財政部106年6月7日台財稅字第10604591190號令釋（下稱106年6月7日令釋），出售桃園市○ ○○路14戶房屋，已持有逾8年，非屬營利行為，無庸課徵營業稅。被上訴人原處分及復查決定認事用法顯悖於法令，原判決顯有判決不備理由之判決違背法令。上訴人於106年6月14日業將前開函釋陳報原審，然原審就此有利於上訴人之重要證據，未加斟酌，亦未說明未採用之理由，原判決顯有判決理由不備之判決違背法令等語，聲明請求廢棄原判決並訴願決定、復查決定及原處分不利上訴人部分均撤銷。六、本院查： (一)按「左列各種所得，免納所得稅……個人及營利事業出售土地……其交易之所得。」「本法稱營利事業，係指公營、私營或公私合營，以營利為目的，具備營業牌號或場所之獨資、合夥、公司及其他組織方式之工、商、農、林、漁、牧、礦冶等營利事業。」「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第一類：營利所得……獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘總額……獨資資本主經營獨資事業所得之盈餘總額，應按核定之營利事業所得額計算之。」「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。……」行為時（即98年5月27日修正公布）所得稅法第4條第1項第16款、第11條第2項、第14條第1項第1類及第15條第1項前段定有明文。據此，獨資資本主自其獨資經營事業所得之盈餘總額，應以「營利所得」納入所得申報綜合所得稅。而此項「盈餘總額」係按核定之「營利事業所得額」計算之。 (二)原判決以上訴人配偶於92年度出售○○鄉○○○街3戶房屋、95年出售○○鄉○○路3戶房屋、98年出售○○鄉○○路3戶房屋及99年度出售系爭16戶房屋，自92至99年間共出售25戶房屋，中壢稽徵所以其交易數量及頻率，顯已超出一般房屋為固定資產之使用特性，應屬經常性且持續從事一定經濟活動之營業行為，認定其係以營利為目的之營業人，乃就上訴人配偶99年度銷售系爭16戶房屋及出租不動產，依查得之資料核定其營業稅銷售額21,438,582元及應納稅額1,071,929元，並處罰鍰1,071,929元，上訴人配偶不服，申請復查及訴願，訴願決定將該原處分（復查決定）撤銷，經被上訴人重核復查決定，追減營業稅額及罰鍰各315,219元，上訴人配偶未於法定期間內提起訴願而告確定，並分別於104年1月23日及同年4月2日繳清營業稅額及罰鍰各756,710元。是上訴人配偶99年度銷售系爭16戶房屋及出租不動產之營利事業所得稅部分，被上訴人依該確定之銷售額計算出售不動產及出租不動產之銷售額分別為55,202,337元及1,180,952元，再按不動產買賣業及不動產租賃業之同業利潤標準淨利率17％及33％，核定全年所得額9,774,111元，並按所得稅法第14條第1項第1類規定，核定上訴人配偶當年度因經營不動產買賣及不動產租賃業之營利所得9,774,111元。復因上訴人配偶營利事業已繳清營業稅事件之罰鍰756,710元，乃按財政部74年5月15日函釋，復查決定予以追減該已繳納之罰鍰756,710元，重行核定上訴人配偶營利所得為9,017,401元，於法並無違誤，訴願決定就此予以維持，亦無不合，而將訴願決定、復查決定及原處分不利上訴人部分予以維持，駁回上訴人在原審之訴，固非無見。 (三)惟按稅捐稽徵法第1條之1規定：「（第1項）財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。（第2項）財政部發布解釋函令，變更已發布解釋函令之法令見解，如不利於納稅義務人者，自發布日起或財政部指定之將來一定期日起，發生效力；於發布日或財政部指定之將來一定期日前，應核課而未核課之稅捐及未確定案件，不適用該變更後之解釋函令。……」準此，財政部依稅捐稽徵法或其他稅法所發布之解釋函令，如屬有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件一律適用之。反之，如果新解釋函令不利於納稅義務人者，只能自發布日起或財政部指定之將來一定期日起，發生效力；對於發布日或財政部指定之將來一定期日前，應核課而未核課之稅捐及尚未核課確定之案件，仍應適用有利於納稅義務人之舊解釋函令。 (四)次按財政部曾對個人售屋是否課徵營業稅，作成下列解釋函令，其於95年12月29日台財稅字第09504564000號令釋（下稱95年12月29日令釋）：「個人以營利為目的，購買房屋或標購法拍屋再予銷售，如符合下列要件之一者，自97年1月1日起，應依法課徵營業稅：設有固定營業場所（除有形營業場所外，亦包含設置網站或加入拍賣網站等）。具備『營業牌號』（不論是否已依法辦理登記）。經查有僱用員工協助處理房屋銷售事宜。其他經查核足以構成以營利為目的之營業人。」嗣以106年6月7日令釋：「個人購屋（含法拍屋）或將持有之土地建屋（含拆除改建房屋及與營業人合建分屋）並銷售，如符合下列要件之一者，自本令發布日起，應依法課徵營業稅：（一）設有固定營業場所(除有形營業場所，亦包含設置網站或加入拍賣網站等)。（二）具備營業牌號（不論是否已依法辦理稅籍登記）。（三）經查有僱用員工協助處理房屋銷售事宜。（四）具有經常性或持續性銷售房屋行為。但房屋取得後逾6年始銷售，或建屋前土地持有10年以上者，不在此限。前點第4款所稱房屋取得後逾6年，指自房屋完成所有權登記日起至訂定房屋銷售契約日止，連續持有超過6年。同款所稱建屋前土地持有10年以上，指自土地完成移轉登記之日起算至房屋核准拆除日屆滿10年，或自土地完成移轉登記之日起算至建造執照核發日屆滿10年，擇一認定；因繼承取得者，自被繼承人取得所有權並完成移轉登記之日起算；配偶間贈與或依民法第1030條之1規定行使剩餘財產差額分配請求權而取得者，自配偶他方原取得所有權並完成移轉登記之日起算。個人將所持有之土地以權利變換方式參與都市更新，嗣後銷售分得之房屋者，其營業稅之課徵應依前2點規定辦理。個人提供土地與營業人合建分成及合建分售，如僅出售土地，免辦理稅籍登記。廢止本部81年1月31日台財稅第000000000號函、81年4月13日台財稅第811663182號函、84年3月22日台財稅第841601122號函、95年12月29日台財稅字第09504564000號令及104年1月28日台財稅字第10304605550號令。」可知就個人售屋而言，財政部106年6月7日令釋，除維持95年12 月29日令釋應課徵營業稅的4種情形的前3種情形外，另包括「具有經常性或持續性銷售房屋行為。但房屋取得後逾6年始銷售，或建屋前土地持有10年以上者，不在此限。」，亦即個人「具有經常性或持續性銷售房屋行為」應課徵營業稅，但排除「房屋取得後逾6年始銷售，或建屋前土地持有10 年以上」之情形。是依此觀之，106年6月7日令釋核屬有利於納稅義務人，對於尚未核課確定之案件應予適用。 (五)又關於106年6月7日令釋固係財政部對關於是否應依法課徵營業稅所為之釋示，而本件上訴人前開同一課稅事實營業稅課稅處分部分，如前所述，經被上訴人核定其營業稅銷售額21,438,582元及應納稅額1,071,929元，並處罰鍰1,071,929元，上訴人配偶不服，申請復查及訴願，訴願決定將該原處分（復查決定）撤銷，經被上訴人重核復查決定，追減營業稅額及罰鍰各315,219元，上訴人配偶未於法定期間內提起訴願而告確定，並分別於104年1月23日及同年4月2日繳清營業稅額及罰鍰各756,710元在案，是該營業稅案件業已確定，故就該營業稅之核課，106年6月7日令釋固無適用之情。惟以營業稅與所得稅之課徵要件及規範目的固屬有別，然就所得稅法第11條第2項所稱「營利事業」之解釋，依稅捐稽徵法第12條之1第1項規定，應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的、衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。因此，須以營利為目的，持續性地獨立從事特定經濟活動者，不論其是否已辦理營業登記或有無登記之營業牌號或場所，既從事同樣經濟活動，而有實質相同之經濟上意義，依所得稅法關於營利事業所得稅之立法目的，並衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則，始應認屬所得稅法第11條第2項所稱之「營利事業」，而為營利事業所得。復按採行兩稅合一制後，行為時所得稅法第71條第2項規定，獨資之營利事業辦理結算申報，無須計算及繳納其應納之結算稅額，其所得額，應由獨資資本主依所得稅法第14條第1項規定列為營利所得，課徵綜合所得稅。本件就營利所得部分，業經原判決敘明被上訴人就上訴人配偶之營利所得，於上訴人99年度綜合所得稅結算申報，輔導上訴人補報，並重行予以核定，上訴人就其配偶之營利所得不服，於綜合所得稅申請復查，經被上訴人於復查決定中業就上訴人配偶99年間出售及出租不動產係以營利為目的，屬經常且持續性從事一定經濟活動之營業人，所為經復查決定之核課處分等語甚詳，故本件上訴人99年度綜合所得稅結算申報中關於上訴人配偶營利所得部分，並未核課確定。則以財政部106年6月7日令釋雖係針對營業稅之課徵所為釋示，惟此亦連帶攸關是否屬營利事業所得之認定，故對於此部分營利事業所得之核定處分，既尚未核課確定，依稅捐稽徵法第1條之1第1項但書規定，對於仍訴訟繫屬，尚未核課確定之案件，即有審酌及適用之餘地。則上訴意旨據以主張上訴人配偶於99年間雖賣出系爭16戶房屋，惟其中桃園市○○○路14戶房屋，係上訴人配偶個人於90年11月15日經由法院拍賣標得，於99年間持有逾8年始出售之房屋（參見原審卷第54～58頁、第111～122頁），顯係為個人出售資產之理財行為，被上訴人逕將前開售屋行為，擬制為營業行為，與106年6月7日令釋違背等語，如果屬實，則該14戶房屋自上訴人配偶買得後，迨訂立銷售契約日止，其連續持有即已超過6年，依前揭106年6月7日令釋，縱使上訴人配偶具有經常性或持續性銷售房屋行為，該14戶房屋之交易所得，是否仍得認屬營利所得，而非屬財產交易所得之範疇，即非無疑。又苟上訴人此部分主張可採，該14戶房屋之銷售非屬以營利為目的之營業行為，則上訴人主張其配偶於99年間出售系爭16戶房屋，僅係3次不動產出售之行為，非屬營利行為是否可採，此攸關被上訴人核認上訴人配偶於99年度房屋之銷售係以營利為目的之認定結果是否正確，原審未及適用106年6月7日令釋，亦有由原審調查、審認之必要。另以，依前揭106年6月7日令釋意旨可知（95年12月29日令釋亦同），該購屋及銷售，應課徵營業稅之情形者，尚有符合以下要件之一者：⑴如設有固定營業場所（除有形營業場所，亦包含設置網站或加入拍賣網站等）；⑵具備營業牌號（不論是否已依法辦理稅籍登記）；⑶經查有僱用員工協助處理房屋銷售事宜。則本件上訴人配偶前揭所為，是否有上情而屬營利為目的之營業行為，攸關該部分所得是否可計入其營利所得之結果，乃有由原審再予調查、審究之必要。原審未及適用有利於納稅義務人之106年6月7日令釋，遽認本件上訴人配偶於99年度銷售系爭16戶房屋，均屬營利所得，即嫌速斷。則依106年6月7日令釋適用之結果，對於上訴人配偶之系爭營利所得之計算是否會有不同？被上訴人核認99年間系爭16戶房屋交易之行為，均屬營業行為，其財產交易所得悉屬營利所得，是否正確，乃有由原審再予調查、審認之必要。 (六)綜上所述，原判決既有前開未及適用106年6月7日令釋之情形，則該部分事實乃有由原審再予查明審究之必要，又此足以影響判決之結果，上訴人聲明將之廢棄，即為有理由；又因系爭事實尚未臻明確，本院尚無從自為判決，爰將原判決廢棄，發回原審，更為適法之裁判。七、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。中　　華　　民　　國　　107　年　　4　　月　　19　　日最高行政法院第一庭審判長法官　劉　鑫　楨法官　胡　方　新法官　程　怡　怡法官　張　國　勳法官　陳　秀　媖以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　107　年　　4　　月　　19　　日書記官　彭　秀　玲

最高行政法院(含改制前行政法院)107年度判字第227號

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