109年度裁字第771號｜行政：地價稅｜裁判日期：109 年 05 月 07 日

最　高　行　政　法　院　裁　定 109年度裁字第771號上訴人　馥麗工業股份有限公司代　表　人　蔡淑櫻訴訟代理人　洪文浚　律師被上訴人　桃園市政府地方稅務局代　表　人　姚世昌上列當事人間地價稅事件，上訴人對於中華民國109年1月16日臺北高等行政法院108年度訴字第1405號判決，提起上訴，本院裁定如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院大法官解釋，則應揭示該解釋之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。二、上訴人所有桃園市○○區○○段854、855、856、857、858 、1185-1、1186、1198、1201、1202、1202-1、1202-2、1202-3、1202-4、1203、1203-1、1203-2、1204、1204-1、1204-2、1205、1205-1、1205-2、1213、1214、1214-1、1217、1217-1、1218、1218-1、1225、1226、1227、1228、1262、1263、1265、1265-1、1266、1266-1、1266-2、1266-3、1266-4、1266-5、1266-6、1266-7、1266-8、1266-9、1266-10、1266-11、1266-12、1266-13、1266-14、1266-15、1266-16、1266-17、1266-18、1266-19、1269及1272地號等60筆土地（下合稱系爭土地，就個別土地則簡稱其地號），經被上訴人核定其中857、1204、1204-1、1204-2及1266-2地號等5筆土地，按土地稅法第19條公共設施保留地千分之6特別稅率課徵，其餘土地則按同法第16條所定一般用地稅率累進課徵，據此計算上訴人民國107年應納地價稅合計新臺幣（下同）13,154,992元。上訴人不服，申請復查，經被上訴人審認1204、1204-1、1204-2地號土地非屬公共設施保留地，無公共設施保留地千分之6特別稅率之適用，應按一般用地稅率累進課徵，重新核算系爭土地107年地價稅應為13,223,956元，然依不利益變更禁止，不得為更不利於申請人之復查決定維持原核定處分。上訴人不服，循序提起行政訴訟，求為判決訴願決定、復查決定及原核定處分均撤銷，經原審法院判決駁回。三、上訴人對原判決上訴，主張：土地稅減免規則第17條所稱「不能為原來之使用」，應解為事實上不能依法令允許使用之方式予以使用之情形。系爭土地於107年度期間確實在辦理都市重劃計畫，系爭土地原本為工廠使用，土地稅減免規則第17條所稱「不能為原來之使用」當指不能為原來作為工廠之使用，則系爭土地事實上確實不能為原來之使用而無收益，實際上也未使用系爭土地，已符合土地稅減免規則第17條規定。惟原判決疏查上訴人辦理廢止系爭土地上之工廠登記，客觀上已不能合法使用之事實，且認系爭土地之重劃計畫書未經申請核准實施重劃前，非土地稅減免規則第17條規定之適用，顯限縮解釋土地稅減免規則第17條之「辦理期間」，違反租稅法律主義。系爭土地原均為上訴人桃園工廠坐落之土地，位於上訴人依據都市計畫工業區檢討變更審議規範第4點規定申請辦理都市計畫變更，由工業區變更為商業區及住宅區之範圍內，故系爭土地屬土地稅法第10條第2項所稱依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地，而為該法之工業用地。土地稅法第10條第2項既對於工業用地有定義，且涉及土地適用何種稅率計徵地價稅，財政部95年5月24日台財稅字第09504528400號函（下稱財政部95年函），在無法律授權下，擴大解釋至工廠登記證被註銷時，該工廠坐落之土地即屬未依原核定之規劃使用，而不屬土地稅法之工業用地，有違司法院釋字第496號、第607號、第620號解釋意旨、法律保留、租稅法律主義，被上訴人援引之認系爭土地非屬土地稅法第10條第2項之工業用地，自應不予適用，原判決對此不查亦有違背法令等語。雖以原判決違背法令為理由，惟查，原判決已論明依土地稅法第10條第2 項、第18條第1項第1款及土地稅法施行細則第13條第1款、第14條第1項第1款規定，土地必須符合：（1）土地本身之法定使用類別須屬「工業用地」，此應以土地使用分區所編定使用類別為準；（2）土地使用現況為「供工業直接使用」，此應依具體證據認定之；（3）土地之使用現況符合「目的事業主管機關原先核定之規劃」3項構成要件，方屬土地稅法第18條第1項第1款所稱工業用地，而得依該條項所定稅率課徵地價稅。系爭土地中之858地號等40筆土地，僅858地號土地之使用分區為乙種工業區，其餘土地均非工業區土地，及均曾經桃園市政府核准作工廠使用，現況均非供工業直接使用。系爭土地中之其餘20筆土地之使用分區非工業用地，復無證據證明曾經政府核准工業或工廠使用，或現況係供工業使用。亦即，系爭土地無一符合土地稅法第18條第1 項第1款所定工業用地之要件，自不得適用該條項所定優惠稅率。至財政部95年函認為工廠坐落之工業區或工業用地，於工廠登記證經註銷，且工廠有工廠管理輔導法第20條所定歇業情形者，既非依目的事業主管機關之原核定規劃作工業使用，即不得適用工業用地稅率計徵地價稅，符合土地稅法第10條及第18條第1項第1款等規定之意旨，並無對工業用地優惠稅率之適用增加法律所未規定之限制，不論被上訴人是否援引該函釋，均不影響原處分認定系爭土地非屬公共設施保留地者，因現況未供工業或工廠使用，不符土地稅法第18條第1項第1款工業用地之要件，應按一般用地稅率課徵地價稅，並無違誤之結論。原判決並敘明土地稅減免規則第17條前段規定：「區段徵收或重劃地區內土地，於辦理期間致無法耕作或不能為原來之使用而無收益者，其地價稅或田賦全免……」。依獎勵土地所有權人辦理市地重劃辦法第2條、第25條第1項及第27條第1、2項規定，在重劃會所提申請尚未獲核准前，重劃會既不得依重劃計畫書草案內容實施市地重劃，該段期間自非屬市地重劃之辦理期間，經該重劃計畫書草案列入重劃範圍內之土地，亦不得認係辦理重劃之土地。系爭土地在桃園市政府於107年10月3日核定實施上開重劃會所提重劃計畫書前，非屬土地稅減免規則第22條但書第6 款所稱辦理重劃之土地，自無所謂「於辦理期間」不能為原來之使用而無收益，得適用土地稅減免規則第17條前段規定減免地價稅之情事。又上訴人係自願以系爭土地參加市地重劃，且同意變更系爭土地原本作工廠使用之用途，並進而依都市計劃工業區檢討變更審議規範第4點第1款規定，申請註銷系爭土地上工廠之工廠登記並歇業。故系爭土地於重劃會所提重劃計畫書草案，未經申請核准實施前，因無供工業使用之事實，致不符合土地稅法第18條第1項第1款規定，不得依工業用地稅率課徵地價稅，係上訴人自己之決定所造成。再者，土地稅法第41條明定得適用土地稅法第18條所定特別稅率之用地，應由土地所有權人於每年（期）地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。桃園市107年地價稅繳納期間係自107年11月1日至107年11月30日止，土地所有權人如有符合土地稅減免規則第7至17條得減免地價稅之土地者，申請減免期限係至107年9月22日（因適逢例假日順延至107年9月25日）截止。系爭土地所在自辦市地重劃區之重劃計畫書，雖於107年10月3日經桃園市政府核准實施，惟該府檢送重劃範圍土地清冊送請被上訴人依法減免地價稅之時點，已在107年地價稅申請減免期限屆滿之後，則被上訴人核定系爭土地除屬公共設施保留地者外，其餘土地107年度地價稅應按一般稅率課徵，並無違誤等語，即已詳述其判斷之理由，並就上訴人之主張，何以不足採，予以指駁在案。經核上訴意旨無非重述其在原審主張，對原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘為不當，並就原判決已論斷者，泛言其未論斷或違法，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之事實，難認對原判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法，應予駁回。四、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。中　　華　　民　　國　　109　年　　5　　月　　7　　日最高行政法院第二庭審判長法官　吳　東　都法官　陳　秀　媖法官　王　俊　雄法官　林　妙　黛法官　胡　方　新以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　109　年　　5　　月　　7　　日書記官　張　玉　純

最高行政法院(含改制前行政法院)109年度裁字第771號

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