八十七年度判字第一五三號｜行政：營業稅｜裁判日期：87 年 02 月 06 日

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　　八十七年度判字第一五三號原　　　告　籃福典即建盛機車行被　　　告　嘉義縣稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十六年八月五日台財訴第00 0000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰主文原告之訴駁回。事實緣原告原係以查定方式計課營業稅之小規模營業人，民國八十二年六月一日始變更為使用統一發票商號，營業登記項目為「機車修理」。被告以其未依規定辦理營業項目登記，即於七十九年、八十年間與訴外人凱陽車業股份有限公司（以下簡稱凱陽公司）訂立介紹買賣合約書，並於八十、八十一年間兼營介紹機車買賣業務，共計收取佣金新台幣（以下同）七八八、九六六元（八十年三四○、四五二元，八十一年四四八、五一四元）嫌違章漏稅，除核定補徵營業稅七、八九○元外並依營業稅法第四十六條就其未依規定辦理營業項目變更登記科處罰鍰一、五○○元及同法第五十一條第七款規，按所漏稅額七、八九○元科處五倍罰鍰三九、四○○元（計至百元止）。原告不服，申請復查，被告依「一事不二罰」原則，以八十五年七月二日八五嘉縣稅法字第八五○一二七九九號復查決定：「原處分關於依營業稅法第四十六條規定裁處新台幣一、五○○元部分撤銷，其餘維持原處分。」原告猶未甘服，提起訴願。被告以全案尚有稅捐稽徵法第四十八條之三規定「從新從優原則」之適用，遂依職權重為八十五年八月二十一日八五嘉縣稅法字第八五○一六九三九號復查決定：「原處分及本處八十五年七月二日八五嘉縣稅法字第八五○一二七九九號復查決定均撤銷，重新核定補徵營業稅七、八九○元，科處罰鍰二三、六○○元。」，即罰鍰部分改依修正後營業稅法第五十一條第七款規定就其所漏稅額科處三倍之罰鍰。訴願機關乃駁回其訴願。原告仍不服，訴經財政部再訴願決定，將「訴願決定及原處分關於違反營業稅法科屬罰鍰部分均撤銷，由原處分機關另為處分。其餘再訴願駁回。」原告遂就補徵營業稅部分提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略謂：一、中華民國憲法第十八條規定「人民有依法律納稅之義務」。本件原告籃福典自七十年初即先後每年與嘉順車業股份有限公司及凱陽車業股份有限公司簽訂介紹買賣合約書，領取佣金，且經扣繳在案謹守納稅義務。民法第一百五十三條規定「當事人互相表示一致者無論其為明示或默示，契約即為成立」。又第七十四條規定「法律行為係乘他人之急迫、輕率或無經驗，使其為財產上之給付，或為給付之約定，依當時情形顯失公平者，請法院得因利害關係人之聲請，撤銷其法律行為，減輕其給付」。蓋原告係一從事機車行業之無知小民，對稅法的認知及經驗非常有限。長年以負責人之個人介紹機車買賣行為，領取佣金，並逐年向被告納稅。在未短漏報之合法情況下，徵納雙方多年來已形成一種習慣性的約定。被告如認為不妥或不法，應命納稅義務人改正。若因納稅人之無經驗而抹煞納稅事實及約定並以逃漏稅處分，無異不教而殺，誠難令人心服。又民法第一百六十一條規定「依習慣或依其事件之性質，承諾無須通知者，在相當時期內，有可認為承諾之事實時，其契約為成立」。本件中無論原告或扣繳義務人或扣繳人，每年皆習慣性地申報及納稅，可證明為「可認為承諾之事實」，被告若因原約定納稅習慣有所爭議，亦不應作出補徵營業稅及罰鍰的違法處分。二、汽機車買賣有別於一般買賣行為，汽機車牌照之申領須具備統一發票（書明機型別及引擎號碼）及身份證。原告係查定課稅之小規模營業人，准予免用統一發票，當然不能有買賣機車及不符合營業登記之違法代銷行為。三、被告依據營業稅法第一條「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物均應依本法規定課徵營業稅」對原告補徵營業稅。但第三條規定「將貨物之所有權移轉與他人以取得代價者，為銷售貨物。提供勞務給他人或提供貨物與他人使用、收益，以取得代價者，為銷售勞務」。對銷售貨物或勞務之規定甚為明確，查原告從事介紹買賣行為非但並未將貨物所有權移轉與他人，以取得代價，同時亦非銷售勞務規定範圍之提供勞務給他人，更非營業人銷售代銷貨物者，故原告並非營業稅的納稅義務人。四、綜合上情，被告誤認原告之個人介紹買賣行為為營業行為，純屬誤會，且引法失據，核定有誤。敬請撤銷原違法處分，以維原告基本權益等語。被告答辯意旨略謂：一、查本案原告原係以查定方式計課營業稅之小規模營業人，八十二年六月一日始變更為使用統一發票商號，營業登記項目為「機車修理」；其未依規定辦理營業項目登記，即於七十九年、八十年間與訴外人凱陽公司訂立介紹買賣合約書，並於八十、八十一年間兼營介紹機車買賣業務，共計收取佣金七八八、九六六元（八十年三四○、四五二元，八十一年四四八、五一四元）嫌違章漏稅，案經財政部台灣省南區國稅局查核訴外人凱陽公司八十年及八十一年營利事業所得稅結算申報案另案查獲函移被告審理，原告於未獲變更為使用統一發票商號前（按八十年及八十一年間，原告係一小規模營業人），其未依規定辦理營業項目變更登記，即擅自兼營營業登記項目以外之營業，逃漏營業稅七、八九○元，被告謹依查得資料核定補徵營業稅七、八九○元，揆諸稅捐稽徵法第二十一條第二項及營業稅法第一條之規定並無不合；復查、訴願、再訴願決定就此部分遞予維持，亦無違誤。二、查原告獨資開設建盛機車行，則其對外營業，不論以「籃福典」名義抑或以「建盛機車行」名義，均係指同一主體，不能區分，故本件簽訂居間合約書究以「籃福典」名義抑或以「建盛機車行」名義，尚無不同，首予辯明。三、依卷附原告與凱陽公司簽立之居間合約書內容以觀，係由原告介紹他人向凱陽公司購買機車，由凱陽公司給予原告介紹佣金，期間一年，按月給佣金，足見原告介紹買賣，經年從事，前後二年，反覆為之，自屬其事業，且其佣金之多寡與介紹買賣之多少成正比，介紹買賣，乃為其自己之利益而存在，即係從事以營利為目的之事業，其介紹買賣取得佣金，係立於營業人之地位從事營業行為銷售勞務之收入，依營業稅法第一條、第二條、第三條第二項前段之規定及參酌鈞院八十五年度判字第一三四六號判決意旨，本件佣金收入自屬營業稅之課徵範疇，而原告為本件營業稅之納稅義務人，殆無疑慮；是被告既於稅捐稽徵法第二十一條規定之核課期間內，查獲原告未依規定辦理營業項目變更登記即擅自兼營登記項目以外之介紹機車買賣營業行為，逃漏營業稅七、八九○元之違章漏稅事實，則據之追繳原告所漏之營業稅款，認事用法，難謂有違；原告執詞指責本件系爭介紹機車買賣行為非屬銷售勞務課徵營業稅範圍及其非營業稅之納稅義務人乙節，顯屬誤會。四、有關汽機車牌照之申領，固須具備統一發票及身份證，惟此與原告是否為一以查定方式課徵營業稅、准免用統一發票之小規模營業人，並無所；原告仍須就其未依規定辦理營業項目變更即擅自兼營登記項目外之「介紹機車買賣收取佣金收入」等違法營業行為繳納營業稅，方屬適法；原告此節主張，純屬砌詞卸責，委不足採。五、末查，本件原告介紹機車買賣領取佣金行為，雖業經扣繳百分之十所得稅並繳納有案；惟尚不得據之否定本件之違章漏稅事實，而得圖脫稅賦，然為求健全稅政及維護原告權益，被告將俟全案確定後，就本件相關資料，依據「台灣省國稅與地方稅稽徵機關處理違章案件聯繫作業要點」第九點規定，通報管轄之稽徵機關辦理厘正註記事宜，併予陳明。六、綜上論結，原告之訴應認為無理由，謹請依法駁回原告之訴等語。理　由按「在前項核課期間，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰。」「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」為稅捐稽徵法第二十一條第二項前段、營業稅法第一條所明定。而小規模營業人係依查定課徵方式核課營業稅者，其查定乃依其登記之營業項目而為之，苟經營業登記項目以外之其他業務而有銷售額，顯未經查定課稅，其被查獲者，自應就其銷售額補徵營業稅。財政部八十一年二月二十八日台財稅第八一○七五六七一三號函釋示：「小規模營業人經營登記項目以外之其他業務銷售額，被查獲者，其銷售額應依法計算補徵營業稅。」即此之故，符合營業稅法第一條之立法意旨，足資適用。查本件原告獨資經營建盛機車行，其登記之營業項目為機車修理，原係小規模營業人，以查定課徵方式核課營業稅，至八十二年一月起變更為使用統一發票商號，營業登記項目為「機車及零件買賣」；其在未依規定辦理營業項目變更登記前，即於七十九年、八十年間與訴外人凱陽公司訂立介紹買賣合約書，並於八十、八十一年間兼營介紹機車買賣業務，共計收取佣金七八八、九六六元（即八十年三四○、四五二元、八十一年四四八、五一四元均含稅），有八十、八十一年度所得扣繳憑單、佣金收據及介紹買賣合約書影本附原處分卷可稽。核其因未經辦理營業變更登記而未經查定致逃漏營業稅七、八九○元，被告乃據以補徵所漏營業稅七、八九○元。原告不服，循序提起行政訴訟，而為如前揭事實欄所載情詞之主張。惟查原告籃福典既係獨資開設建盛機車行，則其對外營業，以籃福典名義或以建盛機車行名義，均係指同一主體，不能區分，本案重在佣金收入是否為營業人之收入，應否課徵營業稅，與簽訂居間合約之用籃福典或建盛機車行名義，尚無不同。況查依原告與凱陽公司所訂立之介紹買賣合約書所載立約人，除書明乙方籃福典外並附載其商號為建盛機車行及其統一編號，此有該合約書影本可按。自難謂係籃福典個人之居間行為。又依該居間合約之內容，係由原告介紹他人向凱陽公司購買機車，由凱陽公司給予原告介紹佣金，期間一年，按月給付佣金，足見原告介紹買賣，經常從事，前後二年，反覆為之，自屬其事業，且其佣金之多寡與介紹買賣之多少成正比，介紹買賣，乃為其自己之利益而存在，即係從事以營利為目的之事業，其介紹買賣取得之佣金，係立於營業人之地位從事營業行為銷售勞務之收入，依營業稅法第一條規定，應課徵營業稅。原告主張應僅課徵籃福典個人之綜合所得稅，自無可採。又原告之營業人地位，已向稅捐機關登記為獨資之建盛機車行，營業項目為機車修理，本應在此範圍內從事營業行為，詎其從事登記範圍以外之營業，在未使用統一發票期間，因未依規定申辦變更登記，致上開收入未能經查定課稅，致有逃漏營業稅七、八九○元之事實，被告據以補徵上開所漏稅款，洵屬正當。至原告所引民法第一百五十三條、第七十四條及第一百六十一條之規定，乃屬私法上之規定，與本件應屬公法上稅務法規之規範者不同，要無適用之餘地。綜上所述，本件原處分及一再訴願決定，均無違誤，原告起訴意旨難謂有理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十七年二月六日行政法院第五庭審判長評事葉振權評事藍　獻　林評事沈水元評事林清祥評事劉鑫楨右正本證明與原本無異法院書記官陳佩玲中華民國八十七年二月六日

最高行政法院(含改制前行政法院)八十七年度判字第一五三號

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