最高行政法院(含改制前行政法院) - 八十七年度判字第一六三一號（促進產業升級條例）

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　八十七年度判字第一六三一號原　　　告　宏碁電腦股份有限公司代　表　人　甲○○ 訴訟代理人　陳世洋被　　　告　財政部臺灣省北區國稅局右當事人間因促進產業升級條例事件，原告不服行政院中華民國八十六年十一月七日台八十六訴字第四二七五七號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰主文原告之訴駁回。事實緣原告民國八十三年度未分配盈餘新台幣（下同）一、五○三、九四四、九三○元轉增資，其中三五二、七一七、二五九元部分用以投資揚智科技股份有限公司等，並依促進產業升級條例第十六條及第十七條規定申請緩課股東所得稅。案經被告審查，以原告利用八十三年度未分配盈餘一、五○三、九四四、九三○元轉增資，申請緩課股東所得稅案，其中三五二、七一七、二五九元用以轉投資部分，未於公司登記主管機關核准增資後六個月內，檢附被轉投資事業經中央目的事業主管機關核發符合重要事業之核准函等文件，與行為時促進產業升級條例施行細則第四十三條規定不符，乃以八十五年五月九日北區國稅二字第八五○一六○三一號函復不得適用緩課之獎勵。原告不服，循序提起一再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨於次：原告起訴意旨及補充理由略謂：一、行政院八四‧一一‧十五修正發布促進產業升級條例施行細則第四十三條條文如下：「公司以未分配盈餘增資轉投資於本條例第八條所規定之重要事業者，應於公司登記主管機關核准增資後六個月內，檢附下列文件向管轄稽徵機關申請該次增資發放予股東之股票股利免計入股東當年度所得課稅。」行政院八六‧一‧廿二‧修正發布促進產業升級條例施行細則第四十三條則增訂第二項條文如下：「公司未能於前項規定期限內檢齊文件者，得於期限屆滿前敍明理由提出申請，並聲明補送。但應於期限屆滿之日起六個月內補送齊全。」行政院八六‧一‧ 廿二‧修正促進產業升級條例施行細則第二項之理由如下：「依據經建會投資障礙排除小組財稅分組決議，查重要科技事業及重要投資事業適用範圍標準之規定，事業申請中央目的事業主管機關核發符合重要事業之核准函，係於取得工廠設立許可或公司增資後六個月內申請，故投資公司於增資後六個月內，恐不易取得被轉投資公司之符合重要事業核准函，且公司配合重要事業增資時間，其轉投資之行為可能超過增資後六個月，爰增訂第二項，明定公司得補送文件之期限。」二、實體從舊、程序從新之原則：㈠、原告利用八十三年度盈餘其中三五二、七一七、二五九元轉投資重要科技事業之出資繳納股款日均於公司登記主管機關核准增資日（即八四‧八‧廿五）後六個月內（即八五‧二‧廿五‧之前）；且原告檢齊文件之日期（即八五‧六‧四）亦於期限屆滿之日起六個月內。故本案之『實體部分（即轉投資繳納股款）』既已於公司登記主管機關核准增資日後六個月內完成，再本案之『程序部分（即檢齊文件）』亦於期限屆滿之日起六個月內完成。是則，依「實體從舊，程序從新」之法理，本案自得適用八六‧一‧廿二‧修正發布促進產業升級條例施行細則第四十三條第二項之規定。㈡、「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之」，為稅捐稽徵法第一條之一所明定。故依「舉輕以明重」之法理，行政院八六‧一‧廿二‧修正發布之促進產業升級條例施行細則第四十三條第二項，自得適用於本案。㈢、「雖行政院變更前令（前令即八四‧十一‧十五‧原促進產業升級條例施行細則第四十三條），係在本件原處分之後，但在行政訴訟中，原處分之基礎既已變更（即改採八六‧一‧廿二‧ 修正發布促進產業升級條例施行細則第四十三條第一項及第二項為原處分之基礎），．．．則被告補徵原告．．．營利事業所得稅之行為，自即難以維持」，復為行政法院五十六年度判字第六號判例所明訓。從而，敬請大院改以行政院八六‧一‧廿二修正發布促進產業升級條例施行細則第四十三條為本案原處分之基礎。㈣、行政院八六 ‧一‧廿二修正增訂產升條例施行細則第四十三條第二項既於本案「尚未確定時」發布，故與「法律安定性」毫不相干。又法律之安定性係指「實體部分」，而非指「程序部分」。再產升條例施行細則第一○二條第二項僅係行政命令，故自不得與大院五十六年度判字第六號判例意旨相違，更不得牴觸「實體從舊，程序從新」之原則。再「行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，固應自法規生效之日起有其適用，．．．」，復為司法院釋字第二八七號解釋所明示。從而本案「程序部分」自當然應從新適用八六‧一‧廿二產升條例施行細則第四十三條第二項規定。三、補齊文件之期間，並非法定不變期間，自得於行政處分「尚未確定前」補送齊全。㈠行政院八四‧十一‧十五‧促進產業升級條例施行細則第四十三條及八六‧一‧廿二修正發布同施行細則第四十三條所規定之「六個月」，既非促進產業升級條例「本法」所明定之「期間」，故自非「法定期間」，更非「法定不變期間」，而僅係主管機關以行政命令所發生之「訓示期間」。故本案原告雖於「程序」上，俟民國八十五年六月四日始以宏電稅務字第八五○六○四號函將文件補送齊全，但前述六個月之期間，既非法定期間，更非法定不變期間，而僅係行政命令所補充規定之訓示期間；從而原告自不因八四‧十一‧十五‧促進產業升級條例施行細則第四十三條所定「六個月期間」之經過，而當然發生失權之效果，揆諸大院七九‧三‧八‧七十九年度判字第三一一號判決要旨及行政院八六‧五‧廿二‧台八十六訴字第二○七二八號再訴願決定意旨，法意至明。㈡、就「實體從舊，程序從新」之原則而言，本案之實體部分（即確定於增資變更登記核准日起六個月內轉投資重要科技事業）既已完全符合促進產業升級條例「本法」第十六條第三款「轉投資於第八條所規定之重要事業者」之規定，則顯不宜僅因緩課相關文件之提出稍有遲誤（但本案於扣除不可歸責於原告之期間後，並無遲誤），遽認為不符合緩課之要件，揆諸大院七九‧五‧廿四‧七十九年度判字第八一六號判決要旨，其理至明。㈢、財政部八二‧二‧十九‧台財稅第八二○ ○六二九八一號函發布「重要科技事業適用範圍標準」之施行期間為自八十二年一月一日起至八十三年十二月三十一日止。行政院八五‧一‧卅一發布「重要科技事業屬於製造業及技術服務業部分適用範圍標準」之施行期間則追溯自八十四年一月一日起至八十五年十二月三十一日止，俾使自八十四年一月一日起至八十五年一月三十日止長達一年一個月之「行政命令空窗期」得以接續銜接，以免因「不可歸責於人民之期間」，致使人民未能享受緩課優惠。此外，並可免因該「不可歸責於人民之期間」，造成行政機關違法廢止法律（即促進產業升級條例第八條及第十六條）之情事。㈣、「逾期申請土地權利變更登記者，其罰鍰計算方式有關『可扣除期間』之計算如下：申請人自向稅捐稽徵機關申報應繳稅款之當日起算，至限繳日期止及查欠稅費期間，得為『不可歸責於申請人之期間』，予以全數扣除。．．．」，為內政部發布「土地登記規費及其罰鍰計徵補充規定」所明定。援彼例此，其理益明。本案經扣除「不可歸責於人民之期間」後，並無任何遲誤補齊文件之情形。原處分及一再訴願均不予審究，洵有濫用權力之違法，並有拒絕排除投資障礙之消極的濫用權力之情形。㈤、准否緩課既屬關於人民權利義務之事項，依中央法規標準法第五條第二款之規定，自應專依產升條例第十六條及第十七條之法律「本法」明文規定之法定要件加以判斷，惟其中並無期限之明文規定。又，八四‧十一‧十五‧產升條例施行細則第四十三條雖定有「六個月期間」，但查並未有關於逾越該等期限，權利即應如何為得喪變更之明文。是故，母法產升條例第十六條及第十七條既無期限之要件規定，子法施行細則第四十三條雖有期限規定，但亦無逾期即為失權之明文；是該六個月期間，僅係「訓示期間」，既非「法定期間」，更非「法定不變期間」。從而原告自得於本案「尚未確定前」補齊文件。是本案原處分暨一再訴願決定，既洵有違反租稅法定主義及依行政之原則，復「增加法律所無之限制」，故自應予以撤銷。四、原告業於六個月訓示期間屆滿前申請緩課，並聲明補送文件；且原告亦於期間屆滿之日起六個月內補送文件齊全。故本案完全符合八六‧一‧廿二‧增訂產升條例施行細則第四十三條第二項「公司未能於前項規定期限內檢齊文件者，得於期限屆滿前敍明理由提出申請，並聲明補送，但應於期限屆滿之日起六個月內補送齊全」之規定。㈠、本案公司登記主管機關核准增資日：八十四年八月二十五日。本案產升條例施行細則第四十三條第一項六個月訓示期間之屆滿日：八十五年二月二十五日。本案六個月訓示期限屆滿之日起六個月：八十五年八月二十五日。㈡、原告業以八五‧二‧十四宏電稅務字第八五○ 二一五號函向被告申請股票股利、員工紅利緩課所得稅，並於該函說明一明文聲明：「又因八十四年一月一日起生效之重要科技事業適用範圍標準」於八十五年一月三十一日始經行政院公布，故轉投資重要科技事業經目的事業主管機關核發符合重要事業之核准函，仰請容後補呈」。㈢、原告並業以八五‧六‧四‧宏電稅務字第八五○六 ○四號函檢齊文件在案。㈣、綜上，依「實體從舊、程序從新」之原則，本案於「程序上」洵完全符合八六‧一‧廿二增訂產升條例施行細則第四十三條第二項之規定。五、行政院八十五年一月三十一日發布「重要科技事業屬於製造業及技術服務業部分適用範圍標準」第四條明定：符合第二條規定之製造業或技術服務業，應於．．．本標準發布日（八五‧一、卅一）起六個月（即八五‧七‧卅一之前），向經濟部工業局申請符合重要科技事業適用範圍核准函．．．。原告轉投資之事業揚智公司及連碁公司既分別於八五‧四‧十五‧及八五‧五‧六之前即向經濟部工業局為核發符合重要科技事業核准函之申請；是均顯無怠於作為之事實；且嗣後均已取具重要事業核准函證明本案之「實體部分」完全符合產升條例第十六條第三款之規定。六、八十四年一月一日起至八十五年一月三十日止長達一年一個月之久之「行政命令空窗期」，既係行政機關怠於作為，致遲至八十五年一月三十一日始由被告上級機關行政院發布「重要科技事業屬於製造業及技術服務業部分適用範圍標準」之結果。是則，揚智公司及連碁公司於八五‧一‧卅一之前，並無任何法令依據可資申請辦理「重要事業」之核准函，從而，就行為時產升條例（舊）施行細則第四十三條所定「六個月訓示期間」而言，因於該期間內，人民根本無法申請取得重要事業核准函，並據以續為本案爭執之緩課申請。是故，於此種因被告上級機關之立法延遲之情形下，當然不能期待人民為任何之限期申請行為。從而，焉能強行苛責原告應遵守被告八五‧五‧四‧北區國稅二字第八五○一一四三六號函所指示「文到十日內補正重要事業核准函」之極短時限，而由原告承擔被告上級機關行政院立法延誤之惡果！綜上，於此「行政命令空窗期」之期間內，當然不得起算期間；或當然得將此「行政命令空窗期」為得扣除之「不可歸責於人民之期間」，俾資相應配合被告上級機關行政院遲至八五‧一‧卅一‧始發布「重要科技事業屬於製造業或技術服務業適用範圍標準」之行政措施，用符行政一體、信賴保護及誠信公平之原則。七、被告陳述事實錯誤：被告答辯狀事實及理由二空言淆指：「．．．公司以未分配盈餘增資轉投資於促進產業升級條例第八條之重要事業，其股票股利可免計入當年度股東所得稅，係指投資公司於轉投資時，被投資公司應取得「重要事業」資格，故僅規定於核准增資後六個月內，應檢附「重要事業」之核准函供核，並非投資公司於核准增資後，被投資公司始能開始申請辦理「重要事業」之核准函，．．．」，就本案而言，洵與事實不符。㈠、本案原告轉投資揚智公司及連碁公司之日期雖分別為八五‧二‧十二及八五‧二‧二；但於八五‧ 一‧卅一之前，揚智公司及連碁公司並無任何行政命令，可資據以申請辦理重要事業之核准函。㈡、從而，被告違法空言答辯謂：「．．．並非投資公司於核准增資後，被投資公司始能開始辦理重要事業之核准函．．．」，顯與行政命令空窗期之事實不符。是根據被告所述錯誤之事實所作成之原處分，訴願決定及再訴願決定，均屬違背證據法則而當然違法，法意至明。八、被告既曾為十日內補正之函示，故被告顯然承認行為時產升條例（舊）施行細則第四十三條所定六個月期間為訓示期間或同意將前述「行政命令空窗期」為可扣除之不可歸責於人民之期間，其理至臻明確。本案被告既以八十五年四月五日北區國稅二字第八五○一一四三六號函為原告於「文到十日內補正提示重要事業核准函」之指示，故顯然被告實質上業已承認本案適用舊規定期限之窒礙難行，而有原規定六個月係認訓示期間並非法定期間，故為十日補正之指示，其事理至明；且相應亦足資證明被告實質上亦認同「行政命令空窗期」為可扣除之不可歸責於人民之期間或為期間起算之中止事由。九、行為時產升條例施行細則第四十三條所定之「六個月期間」係「訓示期間」，並非補正期間，更非法定期間，特此陳明。又於行政命令空窗期（八四‧一‧一－八五‧一‧卅）之期間內，本訓示期間因無任何重要科技事業適用範圍標準可資據以供人民申請重要事業之核准函，故於八十四年一月一日起至八十五年一月三十日止，行為時產升條例施行細則第四十三條所定六個月訓示期間顯已失所附麗，而當然不得起算其期間。且原告自八五‧一‧卅一起之六個月內既已補正齊全重要事業之核准函，故依「行政一體」及「誠信公平」之原則而言，系爭股票股利自當然符合產升條例第十六條第一項第三款之緩課（非免稅」之規定。十、原告八十七年一月五日補呈理由狀附件八之發文機關日期文號謹更正為：行政院八二‧二‧十行政院台八十二財字第○三三○三號函發布「重要科技事業適用範圍標準」，併此敍明。十一、綜上，請撤銷原處分及一再訴願決定等語。被告答辯意旨略謂︰一、按「公司以其未分配盈餘增資供左列之用者，其股東因而取得之新發行記名股票，免予計入該股東當年度綜合所得額；其股東為營利事業者，免予計入當年度營利事業所得額課稅。．．．轉投資於第八條所規定之重要事業者。」「公司員工以其紅利轉作所服務產業之增資者，其因而取得之新發行記名股票，準用前條之規定。」為促進產業升級條例第十六條第三款及第十七條第一項所規定。又「公司以未分配盈餘增資轉投資於本條例第八條所規定之重要事業者，應於公司登記主管機關核准增資後六個月內，檢附下列文件向管轄稽徵機關申請該次增資發放予股東之股票股利免計入股東當年度所得課稅。被轉投資事業經中央目的事業主管機關核發符合重要事業之核准函。．．．」為行政院八十四年十一月十五日發布促進產業升級條例施行細則第四十三條第一項第一款（原為第三十三條第一項第一款）所明定。原告於公司登記主管機關核准增資（八十四年八月二十五日），按規定原告應於八十五年二月二十五日前檢附被轉投資事業經中央目的事業主管機關核發符合重要事業之核准函，始符合申請緩課股東所得稅之規定，惟原告逾上述期限仍未檢附該核准函以供被告審核，復經被告於八十五年四月五日北區國稅二字第八五○一一四三六號函通知提示重要事業之核准函，原告仍未能提示，被告依規定於八十五年五月九日核定原告否准適用緩課股東所得稅之獎勵，與首揭規定並無不合。二、依前揭規定可知，公司以未分配盈餘增資轉投資於促進產業升級條例第八條之重要事業，其股票股利可免計入當年度股東所得稅，係指投資公司於轉投資時，被投資公司應取得「重要事業」資格，故僅規定於核准增資後六個月內，應檢附「重要事業」之核准函供核，並非投資公司於核准增資後，被投資公司始能開始申請辦理「重要事業」之核准函，故原告雖已繳納股款於被投資公司，惟被投資公司在原告核准增資後六個月內，並未取得「重要事業」之核准函，是則本案與促進產業升級條例第十六條第一項第三款及同條例施行細則第四十三條規定不符，應不能認定本案為以未分配盈餘轉投資於重要事業，申請緩課股東所得稅之案件。三、原告主張八十六年一月二十二日行政院修正公布促進產業升級條例施行細則第四十三條增列第二項條文如下：「公司未能於前項規定期限內檢齊文件者，得於期限屆滿前敍明理由提出申請，並聲明補送。但應於期限屆滿之次日起六個月內補送齊全。」增列條文修正理由係考量「投資公司於增資後六個月內，恐不易取得被轉投資公司之符合重要事業核核函，且公司配合重要事業增資時間，其轉投資之行為可能超過增資後六個月，爰增訂第二項，明定公司得補送文件之期限。」認為本案應有程序從新之適用云云，查原告經公司登記主管機關核准增資時（八十四年八月二十五日）促進產業升級條例施行細則第四十三條尚未經行政院修正增列第二項規定，而依據原告行為時促進產業升級條例施行細則（八十四年十一月十五日修正公布）第四十三條規定，原告應於八十五年二月二十五日以前取具「被轉投資事業經中央目的事業主管機關核發符合重要事業之核准函」，被告亦考量原告向被告申請核准緩課之日期與前述法定期限僅十一日之差，特以八十五年四月五日北區國稅二字第八五○一一四三六號函請原告於文到十日內補提示上述法定期限內之核准函，惟原告未能提示，被告衡諸原告既已逾補提示期限仍未出具上述法定必備文件（重要事業核准函），自無適用行政院八十六年一月二十二日增訂促進產業升級條例施行細則第四十三條第二項規定可言。四、原告又主張本案應適用「實體從舊，程序從新」之法理及稅捐稽徵法第一條之一規定：「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」，又促進產業升級條例施行細則第四十三條所規定之六個月，既非該條例本法所明定之期間，並非法定不變期間，不因六個月補正期間之經過而當然發生失權之效果云云。按「程序從新」係中央法規標準法第十八條所規定之法規適用原則，其規定：各機關受理人民聲請許可案件適用法規時，除依其性質應適用行為時之法規外，如在處理程序終結前，據以准許之法規有變更者，適用新法規。惟查促進產業升級條例施行細則第一百零二條第一項規定，該細則自八十年一月一日起施行，同條第二項並明定「本細則修正條文自發布日施行。」則該細則之修正條文，自不得溯及適用於已發生之案件，以維法律安定性。依上述中央法規標準法，本案顯係「依其性質應適用行為時之法規」，並無該法第十八條有關程序從新原則之適用。原告未於法定期限內取得被轉投資事業經中央目的事業主管機關核發符合重要事業之核准函，以供被告據以審核，既為原告所不爭之事實，被告依行為時促進產業升級條例施行細則第四十三條規定，否准原告之申請，並無違誤。原告雖主張依稅捐稽徵法第一條之一規定，本案應可適用八十六年一月二十二日修正之促進產業升級條例施行細則第四十三條第二項規定，從優處理云云，惟查稅捐稽徵法第一條之一係指財政部依稅捐稽徵法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力而言，原告並未有依財政部解釋函令據以申請本案之事實，而係依促進產業升級條例及其施行細則之規定申請緩課，與稅捐稽徵法第一條之一所稱由財政部依稅捐稽徵法或稅法所發布之解釋函令，顯屬二事，本案並不屬稅捐稽徵法第一條之一適用範圍。又查促進產業升級條例施行細則依據同條例第四十三條授權行政院訂定，該施行細則第四十三條所規定期限，既屬法定期限，原告逾越該法定期限，自難謂適法，所訴促進產業升級條例施行細則係行政命令，其所規定期間非不變期間乙節，應屬誤解。至所舉大院七十九年度判字第三一一號及第八一六號判決，與本案案情不同，併予敍明。五、原告另主張財政部八十二年二月十九日台財稅第八二○○六二九八一號函發布「重要科技事業適用範圍標準」之施行期間為自八十二年一月一日起至八十三年十二月三十一日止。行政院八十五年一月三十一日發布「重要科技事業屬於製造業及技術服務業部分適用範圍標準」之施行期間則追溯自八十四年一月一日起至八十五年十二月三十一日止，使俾自八十四年一月一日起至八十五年一月三十一日止之行政命令空窗期得以接續銜接，本案經扣除「不可歸責於人民之期間」後，並無遲誤補齊文件之情形云云，經查「重要科技事業屬於製造業及技術服務業部分適用範圍標準」雖於八十五年一月三十一日始由行政院發布實施，惟系爭轉投資之揚智科技股份有限公司及連碁科技股份有限公司並未於該標準發布後即向經濟部工業局提出申請，而遲至八十五年四月十五日及八十五年五月六日始向經濟部工業局申請核發符合重要科技事業之核准函，顯有怠於作為之事實，亦已逾行為時促進產業升級條例施行細則第四十三條規定之法定期限甚久，所訴經扣除「不可歸責於人民之期間」後，並無違誤補齊文件之情形乙節，顯非事實。又原告所舉內政部八十一年五月二十七日台內地字第八一七三九四三號函發布「土地登記規費及其罰鍰計徵補充規定」與本案無，一併敍明。是原處分並無違誤，請予維持。六、綜上：原處分及所為訴願、再訴願決定並無違誤，請駁回原告之訴等語。理由按公司以其未分配盈餘增資供轉投資於促進產業升級條例第八條所規定之重要事業之用者，其股東因而取得之新發行記名股票，免予計入該股東當年度綜合所得額；其股東為營利事業者，免予計入當年度營利事業所得額課稅。公司員工以其紅利轉作所服務產業之增資者，其因而取得之新發行記名股票，亦免予計入該員工當年度綜合所得額，為行為時促進產業升級條例第十六條第三款及第十七條所規定。又公司以未分配盈餘增資轉投資於本條例第八條所規定之重要事業者，應於公司登記主管機關核准增資後六個月內，檢附被轉投資事業經中央目的事業主管機關核發符合重要事業之核准函等文件，向管轄稽徵機關申請該次增資發放予股東之股票股利免計入股東當年度所得課稅，同條例施行細則第四十三條第一項亦定有明文。本件原告八十三年度未分配盈餘一、五○三、九四四、九三○元轉增資，其中三五二、七一七、二五九元部分用以投資揚智科技股份有限公司等，並依促進產業升級條例第十六條及第十七條規定申請緩課股東所得稅，案經被告審查，以原告利用八十三年度未分配盈餘一、五○三、九四四、九三○元轉增資，申請緩課股東所得稅案，其中三五二、七一七、二五九元用以轉投資部分，未於公司登記主管機關核准增資後六個月內，檢附被轉投資事業經中央目的事業主管機關核發符合重要事業之核准函等文件，與行為時促進產業升級條例施行細則第四十三條規定不符，乃函復不得適用緩課之獎勵。原告不服，循序提起行政訴訟，主張：八十六年一月二十二日行政院修正公布之促進產業升級條例施行細則第四十三條已增列第二項規定「但應於期限屆滿之次日起六個月內補送齊全」，依「實體從舊，程序從新原則」，原告之補齊文件應認為未逾期，況上開六個月之期限，並非法定不變期間，而係訓示期間，不因六個月補正期間之經過而當然發生失權之效果，且行政院八十五年一月三十一日發布「重要科技事業屬於製造業及技術服務業部分適用範圍標準」之施行期間追溯自八十四年一月一日起至八十五年十二月三十一日止，俾使自八十四年一月一日起至八十五年一月三十一日止之行政命令空窗期得以接續銜接，故如扣除上開不可歸責於人民之空窗期之期間後，並無遲誤補齊文件之情形云云。經查：公司以未分配盈餘增資轉投資於促進產業升級條例第八條之重要事業，其股東股利可免計入當年度股東所得稅，係指投資公司於轉投資時，被投資公司應取得「重要事業」資格，故僅規定於核准增資後六個月內，應檢附「重要事業」之核准函供核，並非投資公司於核准增資後，被投資公司始能開始申請辦理「重要事業」之核准函，故原告雖已繳納股款於被投資公司，惟被投資公司在原告核准增資後六個月內並未取得「重要事業」之核准函，自與首揭促進產業升級條例第十六條第一項第三款及同條例施行細則第四十三條規定不符，尚不能認定原告係以未分配盈餘轉投資於重要事業，申請緩課股東所得稅。次查：原告自承經公司登記主管機關核准增資之八十四年八月二十五日，行政院尚未發布「重要科技事業屬於製造業及技術服務業部分適用範圍標準」，（原告自承行政院係於八十五年一月三十一日發布），足證原告於核准增資之八十四年八月二十五日時根本不具取得上開「重要事業」資格。本不得依首開規定申請緩課股東所得稅。至行政院於八十五年一月三十一日發布之「重要科技事業屬於製造業及技術服務部分適用範圍標準」雖將其施行期間追溯自八十四年一月一日起至八十五年十二月三十一日止，乃屬事後特惠之行政措施，惟原告轉投資之揚智科技股份有限公司及連碁科技股份有限公司既未於轉投資時先行申請，致未能及時享受該特惠措施，且未於該標準發布後即向經濟部工業局提出申請，而遲至八十五年四月十五日及八十五年五月六日始向經濟部工業局申請核發具備「重要科技事業」之核准函，顯有懈怠過失，核已逾行為時促進產業升級條例施行細則第四十三條規定之法定期限甚久，自不能享受行政院上開特惠之行政措施規定，原告將行政院之特惠措施誤會主張係「不可歸責於人民之期間」應予扣除，應無遲誤補齊文件之情形云云，顯難採取。況原告於八十四年八月二十五日核准增資時之行為時促進產業升級條例施行細則（八十四年十一月十五日修正公布）第四十三條尚未修正，原告本應於八十五年二月二十五日以前取具「重要事業」之核准函，被告既已考量原告向被告申請核准緩課之日期與前述法定期限僅有十一日，乃以八十五年四月五日北區國稅二字第八五○一一四三六號函請原告於文到十日內補提示上述法定期限內之核准函，原告於收受上開補正函之八十五年四月十五日及八十五年五月六日始向經濟部工業局提出申請，致未能提示補正，足證原告本無請求依行政院八十六年一月二十二日增訂促進產業升級條例施行細則第四十三條第二項規定以申請緩課股東所得稅之意，自不能主張適用上開新規定而得以補具重要事業核准函，申請緩課股東所得稅。再按：促進產業升級條例施行細則第一百零二條第二項明定「本細則修正條文自發布日施行。」足證該細則之修正條文乃屬中央法規標準法第十八條所指「依其性質應適用行為時之法規定」，並無該法第十八條有關程序從新原則適用之餘地，又促進產業升級條例施行細則第四十三條之增訂，並非屬財政部解釋函令之變更，自不能主張依稅捐稽徵法第一條之一規定，主張從優處理，原告此一主張，亦不足採信。末查：促進產業升級條例施行細則係行政院依同條例第四十三條授權之委任立法，具有法律效力，該施行細則第四十三條所規定之期限自屬法定期限，所訴該施行細則為行政命令，其所規定期間非不變期間云云，顯有誤會。至所舉本院判決例與本件案情不同，與所引內政部「土地登記規費及其罰鍰計徵補充規定」之函釋案情各異，均難比附援引，執為本件亦應為有利原告判決之依據。從而原告所訴各節，均無足取，本件原處分揆諸首揭規定及說明，洵無違誤，一再訴願決定，遞予維持，俱無不合，原告起訴意旨，難謂為有理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十七年八月十四日行政法院第三庭審判長評事曾隆興評事趙永康評事高啟燦評事蔡進田評事鄭淑貞右正本證明與原本無異法院書記官陳佩玲中華民國八十七年八月十七日

最高行政法院(含改制前行政法院)八十七年度判字第一六三一號

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