最高行政法院(含改制前行政法院)八十七年度判字第二七八六號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　八十七年度判字第二七八六號

原告

龍俊工業股份有限公司

代表人

乙○○

原告

甲○○

被告

財政部臺灣省中區國稅局

右當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服行政院中華民國八十六年九月十二日台八

十六訴字第三四九七八號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰

主文

事實

緣原告巫銀琞就其與林子良共同創作依法取得之新型第七○五一六號「一種多組陶瓷半導體發熱元件之具有均熱功能一體式散熱翼結構」專利權及其自行創作取得之新型第七○五三二號「全包夾直接導熱型陶瓷半導體發熱元件組」專利權，於民國八十二年四月二十五日讓與原告龍俊工業股份有限公司（以下簡稱龍俊公司）。嗣原告龍俊公司以原告巫銀琞取得之國內專利權利金所得，依促進產業升級條例第九條規定，應免予計入綜合所得課稅云云，向被告報請核備。案經被告以八十五年三月二日中區國稅二字第八五○○一六○二五號函復所請歉難照准。原告不服，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨於次：原告起訴意旨及補充理由略謂：一、查原告巫銀琞等二項專利權之專利期間均自八十年十一月、十二月公告起算至九十年期滿，公告期滿發證日期均為八十一年四月十六日，按照原告巫銀琞行為當時之促進產業升級條例第四十四條施行期間，自八十年一月一日起至八十七年六月三十日止，由此可證專利權取得乃在該條例施行後，且原告巫銀琞與龍俊公司訂約日期為八十二年四月二十五日，訴願及再訴願決定機關，竟以日本新聞八十二年六月十五日刊載該產品自六月始，在日本銷售及專利產品銷售量表，顯示原告龍俊公司於訂立移轉專利合約前．．．，指陳原告應有試銷相關約定且權值預估，再以試銷作為評估依據，然此論據，均不見於被告之審查，亦未行文告知原告補證手續﹖更無目的主管機關及經濟部工業局核證文件﹖且違反促進產業升級條例第四條書面申辦之法令規定，其認事用法容有違誤，自有未合。二、本案權責機關為經濟部工業局，然被告為撤銷獎勵之處分，有越俎代庖逕予否決之違法之處，訴願及再訴願決定機關遞予維持原處分，亦有未合。三、矧查促進產業升級條例施行細則第二十條規定：「依前條申請適用該條例第九條免納所得稅之專利權或電腦程式著作權，應符合左列規定：⑴專利權或電腦程式著作權之內容，應與購置或租用該專利權或電腦程式著作權之公司營利事業登記證之營業項目相關。原告等符合本款規定。

⑵購置或租用專利權之公司，其使用以供公司生產製程，研究發展所需，或為公司產品必備之配件或組件，或委託其他公司加工使用為限。原告等亦符合本款規定，詳如技術移轉契約書，專利產品成本分析等。⑶提供或出售專利權之價款，須符合客觀公正之市場行情資訊。原告等之作價報告書、損益比較表、專利產品銷售量表可稽。奈原處分及訴願、再訴願決定機關，自始從未至龍俊公司查，就以估列參數依據亦乏資料為憑．．．等理由，認定原告等行為時與促進產業升級條例施行細則第二十條第三款規定不符，其認定違反同條例施行細則第一章第二節（第四條、第五條）行政配合作業規定，尚嫌速斷。四、龍俊公司現有股東九人，因本案專利而加入新股東藍振芳（現任總經理、亦為合約代表人），另一股東乙○○（現任董事長）及原告巫銀琞（專案工程師非總經理）等人經常為本案專利四處參展，爭取訂單及尋求技術合作，皆因專利價值無法認定，拖延時日。難見國家機關願主動行政配合者，僅徒具書面審理，空言價格難未客觀公正，亦不尋求可行方案替代價格之認定依據，實難令人甘服。五、被告指稱原告不服復查，訴願及再訴願決定，提起行政訴訟，其中復查之行政救濟程序實屬欠缺，何來不服復查決定。六、原告等於八十二年七月二十九日向稅捐稽徵機關申辦專利權權利金收入免納所得稅，此有被告函文可稽，被告辯稱「原告龍俊公司與巫銀琞雙方約定未經核准免稅前暫不付款」。查該債權憑證分別於八十二年十月（第一次款）及八十三年七月（第二次款）提示於被告，被告均同意照辦，亦未來函糾正，如何言之與常情不合，歉難照准。故被告確未依法行政，明顯違反促進產業升級條例施行細則第一章第二節行政配合作業，又原告免於辦理扣繳之等待期間，亦為被告所默許，其認事用法及辯稱，於法不合，容有違誤。七、又被告辯稱：「所約定專利權與技術移轉合約亦難認符合事實．．．」、「其否准系爭權利金適用免稅規定，洵無違誤，訴願、再訴願決定遞予駁回亦無不合」等語，查本案被告忽原告巫銀琞業經中央主管機關－經濟部工業局認定核有需要在案，並取得獎勵免稅優惠之認證，被告僅能依法就專利權之價款是否符合客觀公正之市場行情資訊、專利權成本分析及相關之市場行情資訊、免納所得稅核准函及相關權利證書，依法核證。此有經濟部工業局公函可稽，被告自撤銷原告巫銀琞之獎勵免稅措施，有違促進產業升級條例施行細則第四條書面申辦之法令規定。又被告自稱為申請免稅之權責機關，漠經濟部工業局八十二年七月二十八日工（八二）一字第○二八七一二號符合獎勵免稅之認可案，自有違誤，此觀促進產業升級條例第四條規定甚明。八、被告指陳各種理由，極易審查，為何遲至八十五年三月二日採速審速斷否准原告所請，乃因原告公司八十二年度、八十三年度營利事業所得稅結算申報審查在即，被告不得不為權宜之計，亦惡性循環另一行政救濟起端。原告等「情何以堪」，蒙受如此「獎勵陷阱」之中，難道國家經濟政策獎勵作為，最後的結果均在互相推諉中結案的嗎﹖被告歷年來是否有審查類似案之經驗與審查程序作業，令人質疑被告之客觀公正性及市場行情資訊依據何在，恐心知肚明罷了﹖請判決將再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷等語。

被告答辯意旨略謂︰一、本件原告巫銀琞為原告龍俊公司之股東，其專利權利金約定未經核准免稅前暫不付款，且原告龍俊公司於訂定合約前已使用系爭專利從事生產銷售，與所檢附合約書之內容及一般買賣移轉之常情不合，價格亦難謂客觀公正，與行為時促進產業升級條例施行細則第二十條規定不符，被告乃函復原告龍俊公司所請依促進產業升級條例規定免計入個人綜合所得課稅，礙難照准，請於給付該項權利金時，依規定辦理扣繳，並由所得人於實際取得該項收入時併計個人綜合所得課稅。原告等不服，以被告僅強調買賣過程，不問獎勵結果，顯與行為時促進產業升級條例之立法目的不合，依原告龍俊公司八十二年七月前之營業項目，並無長期生存發展空間，且資本不足研發所需，因此以股東研發之技術專利移轉售予公司製售相聯性產品，並於專利權值認定前，先予公司試銷確認有市場行銷價值後，再協議專利權值，並訂定合約，係屬合於常理；又其提供之資料，已證明連續三年內系爭專利產值已逾一億元，其所推估之專利權值應屬客觀公正，被告無佐證資料下，逕認系爭專利權值難謂客觀公正，有失公允云云。經查原告等原於八十二年四月二十五日訂定新型專利權與專門技術移轉合約書，專利總價款為九七、二○○、○○○元，分九年共九期付款，並約定八十二年十月十日第一次領款九十天到期本票一○、八○○、○○○元（嗣於八十三年四月一日修訂合約內容：專利權總價款修正為六八、○四○、○○○元整，每期付款金額修正為七、五六○、○○○元整）時，除依法取得稅捐稽徵機關准予免納所得稅證明文件外，若尚未取得稅捐稽徵機關之核備文件，須按權利金給付額百分之十五稅率扣繳之，惟原告等復於八十二年十月十五日另訂立債權憑證協議書，協議內容略為原告巫銀琞同意該項價款之支付，俟稅捐稽徵機關核定後始予領取，在未經核備前，暫以應付帳款方式處理，有技術移轉合約書、修訂技術移轉合約書等附可稽，是渠等未按照契約約定交付價款之方式給付並扣繳稅款，所約定專利權與技術移轉合約亦難認符合事實。又依該合約書約定專利創作人自八十二年七月一日將系爭專利讓與公司使用，惟依所檢附相關資料，如日本新聞八十二年六月十五日刊載該產品自六月始，在日本銷售及專利產品銷售量表，顯示原告龍俊公司於訂立移轉專利權合約前，既已無償使用系爭專利並從事生產銷售，且合約中並無該項試銷之相關約定及權值預估，亦無以試銷作為評估依據，而權值之作價，應依專利權在產業上之利用範圍及創造市場之商業價值，而非以其給付權利金是否符合免納所得稅為估價之標準，惟原告等八十二年四月二十五日第一次訂立新型專利權與專門技術移轉合約書時，原估列三項專利（系爭新型第七○五一六號、第七○五三二號專利權外，另為楊瓊香創作之新型第七八二九九號專利）權值計一四五、八○○、○○○元，其中估列參數為每年產量四十五萬台，專利增值率百分之二十，嗣因其中新型第七八二九九號專利係屬原告龍俊公司所有，而非原申報之楊瓊香所有，並經被告否准適用促進產業升級條例第九條免稅規定，原告龍俊公司始報請經濟部工業局取銷前已核准專利登記，又以新型第七○五一六號專利係原告巫銀琞與林子良共同創作為由，修正估列權值僅佔二分之一之權利，而重估作價六八、○四○、○○○元，並估列參數為年產量三十五萬台，專利值率百分之十二，顯見其價金變動，係因部分權利金未獲被告核准適用免稅規定使然，而非基於所產生利潤多寡而定，且所估列參數之依據為何，亦乏資料為憑。

次查原告巫銀琞係龍俊公司股東兼總經理，與其配偶楊瓊香及子女巫佳蓁、巫佳燕共同持有原告龍俊公司之股權高達百分之五十，已對公司之營運決策及財務運作擁有完全之控制力，原告等既未說明系爭專利權利金之作價依據，即與行為時促進產業升級條例施行細則第二十條第三款規定不符，且原告巫銀琞亦無實際取得該筆價款之事實，所約定之權利金難謂客觀公正，被告否准系爭權利金適用免稅規定，洵無違誤。訴願、再訴願決定遞予駁回亦無不合。二、本案系爭專利權之創作人巫銀琞係原告龍俊公司之總經理，且與其配偶楊瓊香及子女巫佳蓁、巫佳燕共同持有原告龍俊公司之股權高達百分之五十，又楊瓊香於八十二年十一月三日變更登記前亦為公司負責人顯示合約簽訂日八十二年四月二十五日當時，巫銀琞對公司之營運決策及財務運作擁有完全之控制力；次查原告巫銀琞取得專利認證為八十年十一月，公告期滿發證為八十一年四月十六日，並於八十二年六月十五日前由原告龍俊公司先行使用系爭專利權產銷產品，亦顯見原告巫銀琞擔任原告龍俊公司之股東兼總經理期間取得系爭權利，並於約定八十二年七月一日移轉前已由公司先行使用產銷產品，是將系爭專利權作價移轉，不無可議。又原告兩次前後變更系爭專利權值及權利金支付與否，係因專利權之所有權人有誤及權利金未獲被告核准適用免稅規定，而非基於所產生利潤多寡而定，且所估列參數之依據為何，亦乏資料為憑。原告雖一再主張移轉前之試銷，便於確認有市場行銷價值云云，經訴願及再訴願決定以原告未約定試銷行為及其權值預估依據而均予駁回。茲原告辯稱被告未盡告知補證手續，惟原告提起行政救濟期間亦無提示試銷相關資料供核，其主張係屬辯詞，不足採信。末查原告巫銀琞雖經經濟部中央標準局核認取得系爭專利權，惟其作價移轉而申請免稅之權責機關，為其戶籍所在地之稅捐稽徵機關，依首揭規定甚明，亦經經濟部工業局以八十二年七月二十八日工（八二）一字第○二八七一二號函復原告巫銀琞在案，是原告顯屬誤解。基上論結：原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請判決駁回原告之訴等語。

理由

按「中華民國國民以自己之創作或發明，依法登記取得之專利權或電腦軟體著作權，提供或出售予中華民國境內公司使用，經目的事業主管機關核准者，其提供該公司使用所得之權利金，或售與該公司使用所得之收入，免予計入綜合所得額課稅。」為行為時促進產業升級條例第九條所規定。又「依前條申請適用本條例第九條免納所得稅之專利或電腦軟體著作權，應符合左列規定：一、專利權或電腦軟體著作權之內容應與購置該專利權或電腦軟體著作權之公司營利事業登記證之營業項目相關。二、專利權或電腦軟體著作權，須以購置公司本身自用或委託其他公司加工使用為限。三、提供或出售專利權或電腦軟體著作權之價款，須符合客觀公正之市場行情資訊。」復為行為時同條例施行細則第二十條所明定。本件原告巫銀琞就其與林子良共同創作依法取得之新型第七○五一六號「一種多組陶瓷半導體發熱元件之具有均熱功能一體式散熱翼結構」專利權及其自行創作取得之新型第七○五三二號「全包夾直接導熱型陶瓷半導體發熱元件組」專利權，於八十二年四月二十五日讓與原告龍俊公司。嗣原告龍俊公司以原告巫銀琞取得之國內專利權利金所得，依促進產業升級條例第九條規定，應免予計入綜合所得課稅云云，向被告報請核備。案經被告於八十五年三月二日中區國稅二字第八五○○一六○二五號函復，以原告巫銀琞為原告龍俊公司之股東，其專利權利金約定未經核准免稅前暫不付款，且原告龍俊公司於訂定合約前已使用系爭專利從事生產銷售，與所檢附合約書之內容及一般買賣移轉之常情不合，價格亦難謂客觀公正，與行為時促進產業升級條例施行細則第二十條規定不符，乃函復原告龍俊公司所請依促進產業升級條例規定免計入個人綜合所得課稅，礙難照准，請於給付該項權利金時，依規定辦理扣繳，並由所得人於實際取得該項收入時併計個人綜合所得課稅。原告等不服，循序提起行政訴訟，主張如事實欄所載。經查：㈠原告等原於八十二年四月二十五日訂定新型專利權與專門技術移轉合約書，專利總價款為九七、二○○、○○○元，分九年共九期付款，並約定八十二年十月十日第一次領款九十天到期本票一○、八○○、○○○元（嗣於八十三年四月一日修訂合約內容：專利權總價款修正為六八、○四○、○○○元整，每期付款金額修正為七、五六○、○○○元整）時，除依法取得稅捐稽徵機關准予免納所得稅證明文件外，若尚未取得稅捐稽徵機關之核備文件，須按權利金給付額百分之十五稅率扣繳之，惟原告等復於八十二年十月十五日另訂立債權憑證協議書，協議內容略為原告巫銀琞同意該項價款之支付，俟稅捐稽徵機關核定後始予領取，在未經核備前，暫以應付帳款方式處理，有技術移轉合約書、修訂技術移轉合約書等附原處分可稽，足見原告等未按照契約約定交付價款之方式給付並扣繳稅款。㈡又依該合約書約定專利創作人自八十二年七月一日將系爭專利讓與公司使用，惟依所檢附相關資料，如日本新聞八十二年六月十五日刊載該產品自六月始，在日本銷售及專利產品銷售量表，顯示原告龍俊公司於移轉專利權前，既已無償使用系爭專利並從事生產銷售，且合約中並無試銷之相關約定及權值預估，亦無以試銷作為評估依據，而權值之作價，應依專利權在產業上之利用範圍及創造市場之商業價值，並非以其給付權利金是否符合免納所得稅為估價之標準，惟原告等八十二年四月二十五日第一次訂立新型專利權與專門技術移轉合約書時，原估列三項專利（系爭新型第七○五一六號、第七○五三二號專利權外，另為楊瓊香創作之新型第七八二九九號專利）權值計一四五、八○○、○○○元，其中估列參數為每年產量四十五萬台，專利增值率百分之二十，嗣因其中新型第七八二九九號專利係屬原告龍俊公司所有，而非原申報之楊瓊香所有，並經被告否准適用促進產業升級條例第九條免稅規定，原告龍俊公司始報請經濟部工業局取消前已核准專利登記，又以新型第七○五一六號專利係原告巫銀琞與林子良共同創作為由，修正估列權值僅佔二分之一之權利，而重估作價六八、○四○、○○○元，並估列參數為年產量三十五萬台，專利值率百分之十二，顯見其價金變動，係因部分權利金未獲被告核准適用免稅規定使然，而非基於所產生利潤多寡而定，且所估列參數之依據為何，亦乏資料為憑；又原告巫銀琞之配偶楊瓊香（曾任原告龍俊公司董事長）竟將原告龍俊公司所有之新型第七八二九九號專利權，以楊瓊香所有為名，訂立合約移轉專利權予原告龍俊公司，形成原告龍俊公司將其公司本身所有之專利權訂立合約移轉專利權予其公司本身，顯與事理有悖。㈢原告巫銀琞雖經經濟部中央標準局核認取得系爭專利權，惟其作價移轉而申請免稅之權責機關，為其戶籍所在地之稅捐稽徵機關，且為經濟部工業局八十二年七月二十八日工（八二）一字第○二八七一二號函復原告巫銀琞所載明，則原告主張本案權責機關為經濟部工業局，被告為撤銷獎勵之處分，有越俎代庖逕予否決之違法之處云云，顯係誤解，尚不足採。㈣原告等既未說明系爭專利權利金之作價依據，即與行為時促進產業升級條例施行細則第二十條第三款規定不符，且原告巫銀琞亦無實際取得該筆價款之事實，所約定之權利金難謂客觀公正，原處分否准系爭權利金適用免稅規定，揆諸首揭規定，核無違誤。㈤綜上所述，原告所訴，核無可採，一再訴願決定，遞予維持原處分，均無不合，原告起訴意旨，難謂有理，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。

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